27.6. Порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость. Бюджетное возмещение

Порядок исчисления и уплаты налога регулируется отдельной статьей. Наиболее рациональным методом расчета налога на добавленную стоимость является зачетный, используемый в большинстве стран, применяющих этот налог. Начисляется НДС таким образом, что основой исчисления его является стоимость

облагаемого оборота, т. е. стоимость реализованных товаров (ра­бот, услуг), без включения в нее самого налога, при праве на вы­чет налога, уплаченного поставщикам за приобретенные товары (работы, услуги). В понятие «добавленная стоимость» включаются суммы, связанные с собственным производственным процессом предприятия и добавленные им к «старой стоимости» (реализован­ной в используемом сырье, материалах, комплектующих и т. д.). Таким образом, добавленная стоимость включает все составля­ющие, которые сформировались на стадии собственного про­изводства и охватывают прибыль, заработную плату, отчисле­ния на социальное страхование, часть амортизационных от­числений (именно этой стадии производства).

Расчет налога по изложенной методологии имеет серьезный недостаток —- он не учитывает определенного периода запазды­вания, периода времени между оплатой налога на добавленную стоимость за приобретенные материалы и возвратом этой суммы потребителем в стоимости реализованной продукции. Этот срок может быть довольно большим и зависит прежде всего от дли­тельности производственного процесса и реализации готовой продукции. И чем длиннее этот цикл, тем большую сумму денеж­ных средств производитель должен авансировать для покрытия налога за приобретенные материалы. Иными словами, произво­дители авансируют государство за счет своих денежных средств или за счет средств, которые они берут в банках под проценты, что увеличивает цену реализуемой продукции и в конечном итоге ложится на плечи потребителей.

Исчисление и уплата налога на добавленную стоимость за товары, ввезенные на территорию Украины, осуществляется до и после таможенного оформления на основе грузовой тамо­женной декларации, в которой начисленная сумма налога вы­деляется отдельной строкой. При поступлении импортных то­варов, ввозимых по целевому назначению и используемых не по назначению или с коммерческой целью, НДС исчисляется исхо­дя из цены их реализации с учетом налога на добавленную сто­имость, но не ниже их таможенной стоимости с учетом фактичес­ки оплаченных сумм таможенных сборов, пошлины, акцизного сбора (за соответствующие товары) и НДС.

Одним из наиболее противоречивых и часто меняющихся положений является норма, закрепляющая дату осуществления

оборота, к которой непосредственно и привязываются сроки оп­латы налога. Так, Законом Украины от 20 декабря 1991 года да­той осуществления оборота считается день поступления средств за товары на счета в отделения банков (при расчетах наличными

— выручки в кассу) При бесплатной передаче или обмене това­ров (работ, услуг) днем осуществления оборота считался день передачи (выполнения). Декрет Кабинета Министров Украины от 26 декабря 1992 года «О налоге на добавленную стоимость» принципиально менял это положение, и датой осуществления оборота (реализации) уже считался день отгрузки товаров (испол­нения работ, предоставления услуг), а по экспорту — день по­ступления средств в иностранной валюте на расчетный счет предприятия. Это положение породило, пожалуй, еще больше проблем и вопросов, ведь не исключалась ситуация, когда товар отгружен, но оплата его либо задержалась, либо вообще не при­шла, а НДС уже оплачен, хотя оборот и не произошел.

Датой возникновения налоговой обязанности по продаже то­варов (работ, услуг) считается дата, которая приходится на нало­говый период, в течение которого происходит какое-либо из со­бытий, наступившее раньше;

либо дата зачисления средств от покупателя (заказчика) на банковский счет налогоплательщика в качестве оплаты товаров (работ, услуг), подлежащих продаже, а в случае продажи товаров (работ, услуг) за наличные денежные средства — дата их опри­ходования в кассе налогоплательщика, а при отсутствии таковой

— дата инкассации наличных средств в банковском учреждении, обслуживающем налогоплательщика,

либо дата отгрузки товаров, а для работ (услуг) — дата офор­мления документа, удостоверяющего факт выполнения работ (услуг) налогоплательщиком.

В случае продажи товаров (валютных ценностей) либо услуг с использованием торговых автоматов или другого подобного оборудо­вания, не предусматривающего наличия кассового аппарата, контро­лируемого уполномоченным на это физическим лицом, датой возник­новения налоговой обязанности считается дата выемки из таких тор­говых аппаратов или подобного оборудования денежной выручки.

Датой возникновения налоговой обязанности во время осу­ществления баргерных (товарообменных) операций считается ка­кое-либо из событий, наступивших раньше:

либо дата отгрузки налогоплательщиком товаров, а для работ (услуг) — дата оформления документа, удостоверяющего факт выполнения работ (услуг) налогоплательщиком;

либо дата оприходования налогоплательщиком товаров, а для работ (услуг) — дата оформления документа, удостоверяющего факт получения налогоплательщиком результатов работ (услуг).

Исчисление облагаемого оборота часто усложняется специ­фическими деталями ценообразования, например, при реализации товара в розницу по цене ниже цены приобретения. В данном слу­чае предприятия учитывают эти приобретенные товары по цене приобретения, включая торговую надбавку. В случае реализации этих товаров по цене ниже цены приобретения, включая НДС, разница в ценах относится на результаты хозяйственно-финансо­вой деятельности предприятия, и налог на добавленную сто­имость возмещению из бюджета не подлежит. Неоднозначно и исчисление НДС при продаже товаров, закупленных у населения, так как налог может определяться со всей цены реализации или только с межцеиовой разницы (торговой оценки). В разъяснениях налоговых органов обращается внимание на то, что в данном слу­чае облагаемый оборот определяется в виде разницы между це­ной реализации и ценой ее приобретения либо от установленного размера торговой надбавки.

Переход имущества, передачу основных средств не всегда можно рассматривать в качестве основания для начисления нало­га на добавленную стоимость. Так, переход имущества может быть связан с безвозмездной передачей его с баланса на баланс между учреждениями и организациями без изменения права соб­ственности на эти объекты, и эта операция не должна облагать­ся налогом на добавленную стоимость. Также не облагается на­логом передача основных средств в счет вклада в уставной фонд других предприятий и организаций.

Одним из недостатков налогового законодательства, регу­лирующего исчисление налога на добавленную стоимость, яв­ляется то, что в большинстве случаев оговариваются две крайние ситуации. Либо предприятие производит облагаемую НДС про­дукцию — и тогда действует общий порядок, либо производит не облагаемую налогом продукцию (работы, услуги) —и тогда сум­мы уплаченного НДС учитываются в первоначальной стоимости (речь идет об операциях с основными средствами). Однако воп-

рос остается открытым для предприятии, производящих с ис­пользованием одного и того же оборудования как облагаемую, так и не облагаемую налогом продукцию.

Суммы налога, подлежащие уплате в бюджет или возме­щению из бюджета, определяются как разность между общей суммой налоговых обязательств, возникших в связи с любой продажей товаров (работ, услуг) в течение отчетного перио­да, и суммой налогового кредита отчетного периода.

Уплата налога производится не позднее двадцатого числа месяца, следующего за отчетным периодом.

Оплата налога не исключает ежемесячного отчета платель­щиков перед налоговыми органами в форме деклараций, которые они подают в установленной форме. При чтом ежемесячные рас­четы по этому налогу, представленные плательщиками в соответ­ствующие государственные налоговые инспекции, являются ос­новными документами.

В сроки, предусмотренные для уплаты налога, плательщик на­лога представляет налоговому органу по своему местонахождению налоговую декларацию независимо от того, возникла ли в данном периоде налоговая обязаность или нет. В случае если по итогам от­четного периода сумма налоговой обязанности имеет отрицатель­ное значение, то она подлежит возмещению налогоплательщику из Государственного бюджета Украины 8 течение месяца, следующе­го за отчетным периодом.

Бюджетное возмещение — сумма, подлежащая возврату налогоплательщику из бюджета в связи с излишне уплаченной суммой налога Основанием для получения возмещения являют­ся данные только налоговой декларации за отчетный период. По желанию налогоплательщика сумма бюджетного возмещения может быть полностью или частично засчитана в счет будущих платежей по данному налогу Такое решение налогоплательщи­ка отражается в налоговой декларации.

Возмещение осуществляется путем перечисления соответ­ствующих денежных сумм с бюджетного счета на счет налогопла­тельщика в учреждении обслуживающего его банка или путем выдачи казначейского чека, который принимается к немедленной оплате (погашению) любыми банковскими учреждениями. Пра­вила выпуска, обращения и погашения казначейских чеков уста­навливаются законодательством. Осуществление возмещения

путем уменьшения платежей по другим налогам, сборам (обяза­тельным платежам) не разрешается.

Суммы, не возмещенные налогоплательщику в течение опре­деленного в данном пунюе срока, считаются бюджетной задол­женностью На сумму бюджетной задолженности начисляются проценты на уровне 120% от учетной ставки Национального банка Украины, установленной на момент возникновения задол­женности, в течение срока ее действия, включая день погашения. Налогоплательщик имеет право в любой момент после возник­новения бюджетной задолженносш обратиться в суд с иском о взыскании средств бюджет и привлечении к ответственности должностных лиц, виновных в несвоевременном возмещении излишне уплаченных налогов.

Суммы налога на добавленную стоимость зачисляются в Государственный бюджет и используются в первую очередь для бюджетного возмещения налога на добавленную стоимость и формирования бюджетных сумм, направляемых в качестве суб­венций местным бюджетам.

27.7. Налоговая накладная

Налогоплательщик обязан предоставить покупателю налого­вую накладную, которая должна содержать указанные отдель­ными строками:

а) порядковый номер налоговой накладной;

б) дату выписки налоговой накладной;

в) наименование юридического лица или фамилию, имя, от­чество физического лица, зарегистрированного в качестве нало­гоплательщика на добавленную стоимость;

г) налоговый номер налогоплательщика (продавца или поку­пателя);

д) местонахождение юридического лица или место на­логового адреса физического лица, зарегистрированного в каче­стве плательщика налога на добавленную стоимость;

е) опись (номенклатуру) товаров (работ, услуг) и их ко­личество (размер, объем);

е) полное наименование получателя;

ж) цену продажи без учета налога;

з) ставку налога и соответствующую сумму налога в циф­ровом значении:

и) общую сумму средств, подлежащих уплате с учетом налога.

Налоговая накладная является отчетным налоговым до­кументом и одновременно расчетным документом.

Налоговая накладная —это отчетный налоговый документ, подтверждающий возникновение налоговой обязанности налогоплательщика в связи с продажей товаров (работ, услуг) и одновременно подтверждающий право на налоговый кредит у покупателя-налогоплательщика в связи с приобретением та­ких товаров (работ, услуг). Налоговая накладная выписывается на­логоплательщиком — продавцом товаров (работ, услуг) в момент возникновения налоговой обязанности в двух экземплярах. Ориги­нал выдается покупателю, а копия остается у продавца. Что касается количества выписываемых налоговых накладных, то в двух экзем­плярах налоговая накладная выписывается с 13 декабря 1997 года, т. е. с момента вступления в силу изменений к Закону. До указанной даты, а именно с 1 октября 1997 года по 13 декабря 1997 года нало­говая накладная выписывалась в трех экземплярах.

Налоговая накладная выдается в случае продажи товаров покупателю — плательщику НДС по его требованию. Налоговая накладная не заменяет расчетных документов, а дополняет их. Порядок заполнения налоговой накладной утвержден приказом ГНАУ № 165 от 30 мая 1997 года. Налоговая накладная не вы­писывается, если объем разовой продажи товаров (работ, услуг) не превышает двадцати гривень. Основанием для увеличения суммы налогового кредита является товарный чек (другой расчет­ный или платежный документ). Такой порядок установлен с 13 декабря 1997 года В период с 1 октября 1997 года по 13 декабря 1997 года налоговая накладная выписывалась в момент возник­новения налоговой обязанности, независимо от объема продажи. При заполнении налоговой накладной необходимо заносить все реквизиты покупателя, продавца. В случаях продажи товаров (ра­бот, услуг) покупателю (не зарегистрированному в качестве пла­тельщика НДС), включая поставки на экспорт, продавец со­ставляет налоговую накладную в двух экземплярах. Все экземп­ляры налоговых накладных хранятся у продавца.

Для операций, облагаемых налогом или освобожденных от налогообложения, составляют отдельные налоговые накладные, т.е при одновременной продаже одному покупателю (как об­лагаемых налогом товаров (работ, услуг), так и освобожденных отналогообложения) продавец составляет отдельные налоговые на­кладные. В случае продажи товаров (работ, услуг), освобожденных от налогообложения по ст. 5, в налоговой накладной делается по­метка — без НДС, с соответствующей ссылкой на ст. 5. В случа­ях продажи товаров (работ, услуг), налогообложение которых пре­дусмотрено по нулевой ставке, делается пометка — 0.

Налоговая накладная удостоверяется уполномоченным ли­цом и заверяется печатью. При получении налоговой накладной покупатель обязан на двух экземплярах налоговой накладной указать дату получения и заверить подписью. В случае, если пос­ле продажи товаров (работ, услуг) происходит какое-либо из­менение суммы компенсации за продажу товаров (работ, ус­луг), продавец товаров (работ, услуг) выписывает расчет кор­ректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной в двух экземплярах. Оригинал выдается по­купателю. Расчет корректировки составляется исключительно продавцом. Он присваивает номер расчета корректировок в виде дроби, числитель которой соответствует порядковому номеру расчета, а знаменатель — номеру налоговой накладной.

Если филиалы или другие структурные подразделения пла­тельщика НДС самостоятельно осуществляют продажу товаров (работ, услуг), производят расчеты с поставщиками, то таким филиалам (подразделениям) дано право самостоятельного ве­дения налогового учета, в частности, выписки налоговых на­кладных. При этом каждому филиалу (подразделению) при­сваивается свой код.

В случае, если филиалы и другие структурные подразделения плательщика налога не имеют расчетного счета, но при этом само­стоятельно осуществляют продажу товаров (работ, услуг) и расче­ты с поставщиками и потребителями, то зарегистрированный налогоплательщик (в состав которого входят такие филиалы) может предоставить филиалу или структурному подразделению право ведения налогового учета (в частности, оформление нало­говых накладных), ведение книги учета приобретений (продажи) товаров (работ, услуг), за исключением составления и предостав­ления декларации по НДС. Предварительно плательщик налога обязан присвоить код (№, шифр) отдельно каждому филиалу и структурному подразделению, а также зарегистрировать в соот­ветствующей налоговой администрации под указанным кодом

прошнурованные и пронумерованные книги учета приобретений (продажи) товаров (работ, услуг) для каждого филиала и струк­турного подразделения.

Ответственность за достоверность и своевременность веде­ния налогового учета филиалами и структурными подразделе­ниями несет плательщик НДС. При осуществлении пред­принимательской деятельности в сфере торговли за наличные средства на лотках, выездных автомобилях и других торговых точках ежедневная выручка от продажи товаров заносится в кни­гу продажи товаров (работ, услуг) зарегистрированного налого­плательщика общим итогом за день.

В случае осуществления продажи товаров, поставка которых носит непрерывный или ритмический характер при постоянных связях с покупателем, ему может быть выписана сводная налого­вая накладная, исходя из указанной в договоре периодичности оплаты поставленной продукции (например, один раз в 5 дней или один раз в 10 дней, но не реже одного раза в месяц и не поз­же последнего дня месяца). При этом к сводной накладной необ­ходимо приложить перечень (реестр) товаро-транспортных на­кладных или других соответствующих сопроводительных доку­ментов, в соответствии с которыми осуществлена поставка товаров. Записи в книгах учета приобретений (продажи) товаров (работ, услуг) осуществляются по мере поступления (списания) средств, включая частичную оплату.