6.2. Исчисление налога

Исчисление налога представляет собой совокупность дей­ствий налогоплательщика (налогового агента) или налого­вого органа по определению суммы налога, подлежащего

уплате в бюджеты или целевые фонды. Исчисление налога требует конкретизации по нескольким направлениям¹

1) касается конкретного, отдельного плательщика;

2) осуществляется в отношении конкретного налогового обя­зательства по отдельному налогу;

3) представляет собой совокупность конкретных действий, определяемых особенностями объекта налогообложения;

4) осуществляется в отношении конкретного налогового периода. Особенности исчисления налогов и сборов могут лежать в

основе классификации этих видов обязательных платежей В соответствии с этим налоги делятся на:

1. Окладные — налоги, исчисляемые непосредственно нало­говым органом.

2. Неокладные -— налоги, исчисляемые самостоятельно на­логоплательщиком: делятся на два подвида:

а) непосредственно неокладные — налоги, исчисляемые са­мим налогоплательщиком;

б) опосредованно неокладные — налоги, исчисляемые нало­говым агентом.

3. Смешанные — налоги, исчисляемые на разных этапах и налогоплательщиком, и налоговым органом. Примером подобно­го налога может быть подоходный налог, который исчисляется налоговыми агентами (при налогообложении доходов по месту основной работы налогоплательщика), налогоплательщиками (при подаче налоговой декларации) и налоговыми органами (при корректировке данных налоговых деклараций).

Исчисление налога проходит несколько стадий.¹

1) определение объекта налогообложения;

2) определение базы налогообложения;

3) выбор ставки налога:

4) применение налоговых льгот;

5) расчет суммы налога.

Исчисляется налог в рамках одною налогового периода, но осуществляться это может несколькими способами. При этом не­обходимо разграничивать способы исчисления налога и спосо­бы уплаты налога (на них остановимся в следующем подразде­ле). Способ исчисления налога характеризует особенность определения и учета налогооблагаемой базы В зависимости от спо­собов исчисления разграничивают:

1. Кумулятивный — способ определения объекта, при кото­ром налоговая база определяется нарастающим итогом. На кон­кретную дату определяется налогооблагаемая база, уменьшенная на сумму льгот, которыми пользуется плательщик на эту дату В каждый момент выплаты дохода определяется общая сумма вып­лат конкретному лицу. При этом сумма уменьшается на размер налога, удержанного ранее.

2. Некумулятивную — способ определения налоговой базы по частям. В этом случае каждая часть дохода облагается нало­гом отдельно, вне связи с другими источниками доходов. Этот способ более прост, чем предыдущий, и не требует сложной и громоздкой системы расчетов, хотя за его счет трудно обеспечить стабильное поступление средств в бюджет.

16.3. Определение сумм налога

Как правило, исчисление налога, определение сумм, подлежащих внесению в бюджеты и целевые фонды, являются обязанностью на­логоплательщиков, которая детализируется по каждому налогу и сбо­ру специальным законодательным налоговым актом. Однако это не исключает и участия в определении сумм налога или сбора налого­вого органа. Осуществляется это в случае прямого делегирования ему подобных обязанностей либо в ситуациях, когда налогоплательщик уклоняется от исчисления и уплаты налога.

Законом Украины от 21 декабря 2000 года закреплены осно­вы подобных действий контролирующего органа. Так, в соответ­ствии со ст. 4, если сумма налоговой обязанности рассчитыва­ется контролирующим органом, налогоплательщик не несет ответственности за своевременность, достоверность и полноту начисления такой суммы, однако несет ответственность за сво­евременное и полное погашение начисленной налоговой обязан­ности и имеет право на обжалование этой суммы

Контролирующий орган обязан самостоятельно определить сумму налоговой обязанности налогоплательщика в случае если:

а) налогоплательщик не представляет в установленные сро­ки налоговую декларацию;

б) данные документальных проверок результатов деятельно­сти налогоплательщика свидетельствуют о занижении или завышении суммы его налоговых обязанностей, заявленных в нало­говых декларациях;

в) контролирующий орган выявляет арифметические или методологические ошибки в представленной налогоплательщи­ком налоговой декларации, которые привели к занижению или завышению суммы налоговой обязанности;

г) согласно законам по вопросам налогообложения лицом, ответственным за начисление отдельного налога или сбора (обя­зательного платежа), является контролирующий орган.

Если контролирующий орган не может самостоятельно оп­ределить сумму налоговой обязанности налогоплательщика в связи с неустановлением фактического местонахождения пред­приятия либо его обособленных подразделений, местонахожде­ния физического лица или уклонением налогоплательщика либо его должностных лиц от предоставления сведений, предусмот­ренных законодательством, а также если невозможно определить сумму налоговых обязанностей в связи с неведением налогопла­тельщиком налогового учета или отсутствием определенных за­конодательством первичных документов, сумма налоговых обя­занностей налогоплательщика может быть определена по непря­мому методу.

Этот метод может применяться также в случаях, если .дек­ларация была представлена, но при документальной проверке, проводимой контролирующим органом, налогоплательщик не подтверждает расчеты, приведенные в декларации, имеющими­ся документами учета в порядке, предусмотренном законода­тельством.

По непрямому методу налоговая обязанность определяется по оценке расходов налогоплательщика, прироста его активов, количества лиц, которые находятся с ним в отношениях найма, а также оценке других.элементов налоговых баз, которые прини­маются для расчета налоговой обязанности по конкретному на­логу, сбору (обязательному платежу)

Основанием для применения непрямых методов является отсутствие отдельных документов учета. Такой метод может при­меняться исключительно для определения объекта налогообло­жения или его элементов, связанных с такими документами. Если налогоплательщик представляет другие документы учета или другие подтверждения, достаючные для определения показателей отсутствующих документов учета, непрямые методы не при­меняются.

Начисление налоговой обязанности с использованием непря­мого метода может осуществляться исключительно налоговыми органами. Суммы начисленных налоговых обязанностей могут быть обжалованы налогоплательщиком в общем порядке.

Если непрямой метод был применен в связи с неустановле­нием фактического местонахождения предприятия или его струк­турного подразделения, местонахождения физического лица — налогоплагелыцика, обязанность доказывания того, что нало­говый орган осуществил достаточные меры для установления местонахождения такого налогоплательщика, возлагается на на­логовый орган. В случае, если налоговый орган начисляет физи­ческому лицу налоговую обязанность, не связанную с осуществ­лением этим физическим лицом предпринимательской деятель­ности, с использованием непрямых методов и физическое лицо не соглашается с таким начислением, спор разрешается исключи­тельно судом по представлению налогового органа.

Обвинение лица в уклонении от уплаты налогов не может основываться на определении налоговым органом налоговой обязанности с использованием непрямого метода до окончатель­ного решения дела судом (арбитражным судом).

В некоторых случаях возникают ситуации, когда налогопла­тельщик не согласен с определением суммы налога контролиру­ющим органом. Подобная ситуация регулируется ст. 5 Закона Ук­раины от 21 декабря 2000 года. Так, в случае если налогоплатель­щик считает, что контролирующий орган неправильно определил сумму налоговой обязанности или принял любое другое решение, которое противоречит законодательству по вопросам налогообло­жения, то он имеет право обратиться в контролирующий орган с жалобой о пересмотре этого решения. Жалоба подается в письмен­ной форме и может сопровождаться документами, расчетами и до­казательствами, которые налогоплагелыцик считает нужным пре­доставить. Жалоба должна быть подана контролирующему орга­ну в течение десяти календарных дней, следующих за днем получения налогоплательщиком налогового уведомления или дру­гого решения контролирующего органа, которое обжалуется. Кон­тролирующий орган обязан принять мотивированное решение и направить его в течение двадцати календарных дней со дня получения жалобы налогоплательщика на его адрес по почте с уведомле­нием о вручении или представить ему под расписку В случае если контролирующий орган направляет налогоплательщику решение о полном или частичном неудовлетворении его жалобы, такой на­логоплательщик имеет право обратиться в течение десяти кален­дарных дней, следующих за днем получения ответа, с повторной жалобой в контролирующий орган высшего уровня, а при повтор­ном полном или частичном неудовлетворении жалобы — в конт­ролирующий орган высшего уровня с соблюдением указанного де­сятидневного срока для каждого случая обжалования и указанно­го двадцатидневного срока для ответа на него.

Если мотивированное решение по жалобе налогоплательщика не направляется налогоплательщику в течение двадцати дневного срока или в течение срока, продленного по решению руководите­ля контролирующего органа (или его заместителя), такая жало­ба считается полностью удовлетворенной в пользу налогопла­тельщика со дня, следующего за последним днем указанных сро­ков. Жалоба считается также полностью удовлетворенной в пользу налогоплательщика, если решение руководителя контро­лирующего органа (или его заместителя) о продлении сроков ее рассмотрения не было направлено налогоплательщику до исте­чения двадцати дневного срока.

Если в соответствии с законом контролирующий орган само­стоятельно определяет налоговую обязанность налогоплательщика по причинам, не связанным с нарушением налогового законода­тельства, такой налогоплательщик имеет право на админист­ративное обжалование решений контролирующего органа в те­чение тридцати календарных дней со дня получения налогового уведомления или ответа контролирующего органа на жалобу.

Процедура административного обжалования осуществляется тем контролирующим органом, который направил налогоплательщику налоговое уведомление, в соответствии со своей компетенцией

Заявление налогоплательщика останавливает исполнение им налоговой обязанности, определенной в налоговом уведомлении, на срок со дня подачи такого заявления в контролирующий орган до дня окончания процедуры административного обжалования. В течение указанного срока налоговые требования по налогу. который обжалуется, не направляются, а сумма налоговой обя­занности, которая обжалуется, считается несогласованной

Процедура административного обжалования заканчивается:

последним днем срока для подачи заявления о пересмотре решения контролирующего органа, в случае если такое заявле­ние не было подано в указанный срок;

днем получения налогоплательщиком решения контролиру­ющего органа о полном удовлетворении жалобы, изложенной в заявлении;

днем получения налогоплательщиком решения контролиру­ющего органа, не подлежащего дальнейшему административно­му обжалованию;

днем возбуждения судом (арбитражным судом) производства по делу по иску налогоплательщика о признании недействитель­ным решения контролирующего органа

День окончания процедуры административного обжалования считается днем согласования налоговой обязанности налогопла­тельщика.

С учетом сроков исковой давности налогоплательщик имеет право обжаловать в суде (арбитражном суде) решение контроли­рующего органа о начислении налоговой обязанности в любой момент после получения соответствующего налогового уведом­ления. В этом случае указанное решение контролирующего орга­на не подлежит административному обжалованию.

Налогоплательщик обязан письменно уведомить контролиру­ющий орган о каждом случае судебного обжалования его решений.

Работник налогового органа, который уполномочен рассмат­ривать жалобу налогоплательщика в пределах административной апелляционной процедуры, имеет право предлагать такому налогоплательщику компромиссное разрешение спора, которое зак­лючается в удовлетворении части жалобы налогоплательщика под обязательство последнего согласиться с оставшимися налоговыми обязанностями, начисленными контролирующим органом

Основанием для принятия решения относительно налогово­го компромисса является наличие у налогового органа таких имеющихся фактов и доказательств по сути жалобы налогопла­тельщика, которые дают основания считать, что предложенный налоговый компромисс приведет к более быстрому и/или более полному погашению налоговой обязанности, по сравнению с результатами, которые могут быть получены вследствие переда­чи такого спора на решение суда (арбитражного суда).

Налоговый компромисс не может быть предложен налогопла­тельщику до того, как работник налогового органа, уполномо­ченный рассматривать жалобу такого налогоплательщика, не со­ставит письменного обоснования целесообразности налогового компромисса, которое должно быть рассмотрено должностным лицом налогового органа, начислившим обжалованную налого­вую обязанность, а также должностным лицом, которому непос­редственно подчиняется такой работник.

В случае если налогоплательщик соглашается на .заключе­ние налогового компромисса, указанное решение вступает в силу с момента получения письменного согласия руководителя нало­гового органа высшего уровня, а сумма налоговой обязанное! и, которая определена условиями налогового компромисса, счита­ется согласованной, и такое решение не может быть оспорено в будущем.

Контрольные вопросы:

1 Вид методов налогообложения

2. Порядок исчисления налога и сбора.

3 Окладные, неокладные, смешанные налоги

4. Стадии исчисления налогов и сборов

5. Способы исчисления налогов и сборов