10.8.4.2. Проведение и оформление осмотра

Специальные правила проведения осмотра Налоговым кодексом РФ не установлены. Единственные условия - присутствие понятых и обеспечение права налогоплательщика на участие при проведении осмотра (п. 3 ст. 92 НК РФ).

Результаты осмотра оформляются протоколом (п. 5 ст. 92 НК РФ). Форма протокола осмотра территорий, помещений, документов, предметов приведена в Приложении N 4 к Приказу ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@.

В ст. 99 НК РФ установлены общие требования к протоколам, которые составляются при проведении мероприятий налогового контроля. Протокол осмотра должен соответствовать этим требованиям.

Итак, протокол составляется на русском языке (п. 1 ст. 99 НК РФ). В нем указываются (п. 2 ст. 99 НК РФ):

- его наименование;

- место и дата составления протокола;

- время начала и окончания осмотра;

- должность, фамилия, имя, отчество лица, которое составило протокол;

- сведения о лицах, которые участвовали при осмотре;

- сведения об объектах осмотра и их местонахождении;

- подробное описание результатов осмотра.

Протокол подписывается всеми лицами, которые принимали участие в осмотре. При этом и налогоплательщик (его представитель), и понятые, и присутствующие специалисты могут занести в протокол или приложить к нему свои замечания (п. 3 ст. 99 НК РФ).

В необходимых случаях при осмотре производятся фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или производятся другие действия (п. 4 ст. 92 НК РФ).

При этом согласно п. 5 ст. 99 НК РФ фотографические снимки и негативы, киноленты, видеозаписи и другие материалы, которые получены при производстве осмотра, прилагаются к протоколу.

10.8.4.3. Нарушения при проведении осмотра и их последствия

На практике зачастую налоговики допускают при производстве осмотра различные нарушения правил Налогового кодекса РФ.

Это дает основания налогоплательщикам в суде признавать протоколы осмотров недопустимыми доказательствами, ссылаясь на п. 4 ст. 101 НК РФ и ч. 3 ст. 64 АПК РФ.

Так, арбитражные суды, скорее всего, не примут результаты осмотра в качестве доказательства вины налогоплательщика, если:

- налогоплательщик не присутствовал при осмотре и не был извещен о его проведении (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 19.08.2009 N КА-А41/8084-09, ФАС Центрального округа от 11.07.2008 N А64-6856/07-19);

- при осмотре не присутствовали понятые (Постановления ФАС Московского округа от 20.04.2009 N КА-А41/2243-09, от 28.01.2008 N КА-А41/14543-07, ФАС Северо-Западного округа от 27.03.2007 N А05-9810/2006-34, ФАС Центрального округа от 25.05.2009 N А48-3866/08-17, ФАС Поволжского округа от 17.02.2009 N А55-9574/2008);

Примечание

В некоторых случаях для проведения осмотра бывает необходимо привлечь специалиста, обладающего специальными знаниями и навыками (п. 1 ст. 96 НК РФ).

По мнению судов, протокол осмотра, проведенного без участия такого специалиста, выводы налогового органа не доказывает. С примерами судебных решений по данному вопросу вы можете ознакомиться в разделе "Ситуация: Каковы последствия проведения мероприятий налогового контроля (осмотра, выемки и т.д.) без участия специалиста, привлечение которого необходимо".

- налоговики не оформили протокол осмотра (Постановление ФАС Московского округа от 28.01.2008 N КА-А41/14543-07);

- в протоколе отсутствует подпись одного из инспекторов, участвовавших в осмотре, и (или) понятых (Постановление ФАС Московского округа от 03.09.2010 N КА-А40/10087-10).

Заметим, что суды преимущественно обращают внимание на нарушения тех правил, которые направлены на защиту прав налогоплательщика при производстве мероприятия. Описка в протоколе или даже некорректное заполнение его формы при условии, что это не затрагивает ваши права, не станет основанием для признания протокола недопустимым доказательством.