5.4.1. Последствия невручения акта камеральной проверки

Налоговое законодательство не устанавливает специальных правовых последствий для случаев, когда акт камеральной проверки не вручен налогоплательщику.

Но на практике возникает вопрос, можно ли оспорить решение по камеральной проверке, если акт не вручили, а решение вынесли.

Отметим, что основанием для отмены решения могут быть любые нарушения процедуры камеральной проверки (абз. 1 п. 14 ст. 101 НК РФ). Поэтому, если вам не вручили акт и вы считаете, что этим нарушены ваши права, вы можете попытаться оспорить решение налогового органа на этом основании.

Однако безусловным основанием для отмены решения это не будет <5>. И решение суда может быть не в вашу пользу. Так, суд может учесть, к примеру, что с актом вас ознакомили в ходе рассмотрения материалов камеральной проверки или что вы уклонялись от его получения и т.д.

--------------------------------

<5> Напомним, что если налоговые органы не обеспечили право налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов проверки и представление объяснений, то это является безусловным основанием для отмены решения, принятого по результатам налоговой проверки (абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ).

Судебная практика однозначно встает на сторону налогоплательщика, только если он не получил акт и при этом не был извещен о рассмотрении материалов проверки. А значит, вовсе не знаком с ее материалами.

В такой ситуации налогоплательщик не может представить ни возражений на акт камеральной проверки, ни объяснений в ходе рассмотрения материалов проверки.

Поэтому решения, которые приняты по результатам таких проверок, суды отменяют. Ведь налоговый орган, во-первых, грубо нарушил процедуру проверки, что может быть основанием для отмены решения в силу абз. 1 п. 14 ст. 101 НК РФ, во-вторых, нарушено существенное условие рассмотрения материалов налоговой проверки, поскольку налогоплательщику не обеспечена возможность представить объяснения. Это является безусловным основанием для отмены решения согласно абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 29.09.2009 N КА-А40/8296-09, от 06.03.2008 N КА-А40/1247-08, ФАС Центрального округа от 21.10.2009 N А35-8070/08-С26, ФАС Западно-Сибирского округа от 14.09.2009 N Ф04-5654/2009(19864-А70-14), ФАС Северо-Западного округа от 14.11.2008 N А56-1230/2007, от 09.02.2007 N А05-11114/2006-12).

Возможна и другая ситуация. Акт проверки налоговый орган вам не вручил, но о рассмотрении материалов проверки известил. В этом случае неисполнение обязанности по вручению акта однозначной отмены решения не повлечет.

Тем не менее и при таких обстоятельствах отмена решения возможна, если суд признает данное нарушение существенным. Но подобные примеры встречаются в судебной практике нечасто. При этом, как правило, факт невручения акта выступает одним из нескольких оснований для отмены решения (Постановление ФАС Московского округа от 19.10.2010 N КА-А40/12520-10).

5.4.2. Последствия нарушения срока вручения акта камеральной проверки

К сожалению, нарушение пятидневного срока, предусмотренного для вручения акта камеральной проверки (п. 5 ст. 100 НК РФ), само по себе не может быть основанием для отмены решения налогового органа, принятого по результатам налоговой проверки.

Дело в том, что подобное нарушение не относится к существенным нарушениям процедуры рассмотрения материалов проверки. Ведь безусловным основанием для отмены решения, принятого по результатам налоговой проверки, признается только отсутствие у налогоплательщика возможности участвовать в рассмотрении материалов проверки и представлять объяснения (п. 14 ст. 101 НК РФ).

Если налоговый орган вручает акт с нарушением пятидневного срока, но до вынесения решения, и налогоплательщик имеет возможность представить возражения и (или) объяснения при рассмотрении материалов, существенные условия проведения проверки налоговым органом будут выполнены.

Однако, если акт вручен не просто с нарушением срока, но еще и после того, как налоговый орган рассмотрел материалы и вынес решение, налогоплательщик лишается возможности представить возражения (п. 6 ст. 100 НК РФ). Но даже такое нарушение само по себе не будет безусловным основанием для отмены решения согласно п. 14 ст. 101 НК РФ.

Примечание

О том, в каких случаях возможна отмена решения при вручении акта после рассмотрения материалов проверки, см. раздел "Ситуация: Можно ли отменить решение, если возражения не представлены из-за того, что акт камеральной проверки не был вручен до рассмотрения материалов проверки".