8.2.1.1. Особенности истребования документов в ходе камеральной проверки уточненной декларации (расчета)

Напомним, что налоговая инспекция вправе требовать документы в ходе камеральной проверки только в следующих случаях (п. п. 6 - 9 ст. 88 НК РФ):

1) при применении льгот по проверяемому налогу;

2) при проверке декларации по НДС с заявленной суммой налога к возмещению;

3) при камеральной проверке налогов, связанных с использованием природных ресурсов;

4) если вы обязаны были приложить определенные документы к отчетности, но не сделали этого.

Это правило распространяется и на камеральные проверки уточненной отчетности.

Необходимо помнить и еще об одном важном правиле. С 1 января 2010 г. налоговые органы не вправе требовать у налогоплательщика те документы, которые он представил ранее в ходе других камеральных или выездных проверок (п. 5 ст. 93 НК РФ, ч. 3 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

То есть если вы в ходе проверки первичной отчетности уже представили документы и налоговый орган запросил их повторно, то по общему правилу вы не обязаны исполнять данное требование.

Однако из приведенного правила есть исключения. Вы должны представить документы по требованию налоговиков, если (п. 5 ст. 93 НК РФ):

- раньше вы представляли требуемые документы в виде подлинников, которые вам вернули;

- налоговики утратили документы вследствие непреодолимой силы (наводнение, пожар и т.п.).

Примечание

Подробнее об истребовании документов в ходе камеральной проверки см. гл. 4 "Требование налоговыми органами документов при проведении камеральной проверки".

8.2.1.2. Камеральная проверка уточненной декларации (расчета) до 1 января 2009 г.

Изменения в ст. 88 НК РФ, которые установили действующие правила на случай подачи уточненной декларации в ходе камеральной проверки, вступили в силу только с 1 января 2009 г. (пп. "б" п. 9 ст. 1, п. 1 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ).

До этой даты в приведенной ситуации налогоплательщикам нередко приходилось спорить с налоговиками.

Так, инспекция могла проанализировать содержание уточненной декларации в ходе проверки первичной, а затем еще провести камеральную проверку непосредственно по уточненной декларации.

Надо отметить, что суды вставали на сторону налогоплательщиков в данном вопросе и приходили к выводу, что налоговый орган проводит повторную камеральную проверку по одной и той же уточненной декларации, что неправомерно (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.09.2008 N А66-594/2008).

Примечание

По вопросу неправомерности проведения повторной камеральной проверки по одной декларации см. разд. 1.1.5 "Возможна ли повторная камеральная проверка".

8.2.2. Недоимка и пени при представлении уточненной декларации (расчета) в ходе камеральной проверки

Недоимка - это сумма налога или сбора, которая не уплачена в срок, установленный налоговым законодательством (абз. 13 п. 2 ст. 11 НК РФ).

Если в результате ошибки, которую выявили налоговики, возникла недоимка, налогоплательщик должен доплатить необходимую сумму, а также рассчитать и перечислить пени за просрочку уплаты налога (п. п. 1, 7 ст. 75 НК РФ).

Сделать это придется независимо от того, когда вы представили уточненную декларацию. Пени - не ответственность и применяются независимо от санкций за налоговые правонарушения в каждом случае, когда налоговые платежи поступают в бюджет с опозданием (п. п. 2, 3 ст. 75 НК РФ).

Отметим, что уплатить недоимку и пени придется и в том случае, если вы не перечислили своевременно авансовый платеж по налогу (абз. 2 п. 3 ст. 58 НК РФ). При этом не имеет значения то, о каких именно авансовых платежах идет речь: о ежемесячных или уплачиваемых по итогам отчетного периода. К таким выводам пришел Пленум ВАС РФ в Постановлении от 26.07.2007 N 47. Эту позицию разделяют и контролирующие органы (Письмо Минфина России от 18.10.2007 N 03-02-07/2-168 (доведено до сведения налоговых органов Письмом ФНС России от 13.11.2009 N 3-2-06/127)).

Обратите внимание!

Если на дату определения суммы пеней по авансовым платежам уже известна сумма налога за налоговый период, то необходимо учитывать следующее.

Если сумма исчисленного налога оказалась меньше суммы всех авансовых платежей в соответствующем налоговом периоде, то пени за неуплату авансовых платежей подлежат соразмерному уменьшению (п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 26.07.2007 N 47). Аналогичной позиции придерживаются и контролирующие органы (Письма Минфина России от 18.03.2008 N 03-02-07/1-106, от 18.10.2007 N 03-02-07/2-168 (доведено до сведения налоговых органов Письмом ФНС России от 13.11.2009 N 3-2-06/127)).

Из общего правила есть исключения.

1. Вы успели доплатить налог (авансовый платеж) до истечения срока на уплату налога (авансового платежа) за соответствующий период. В этом случае никакого ущерба бюджет не понес. Ведь вы имели право вообще не платить вплоть до установленного срока (п. 1 ст. 45 НК РФ). Поэтому пени перечислять не нужно. А уплатить налог (авансовый платеж) надо в общеустановленный срок.

2. У вас есть переплата по соответствующему налогу.

То есть доплачивать налог и платить пени не придется, если к моменту истечения срока уплаты налога у вас имеется переплата по этому налогу в тот же бюджет. Конечно, если она покрывает недоимку.

Дело в том, что при наличии такой переплаты, если она не была возвращена или направлена на погашение другой недоимки по налогу, в результате ваших действий бюджет не понес никаких потерь. А значит, нет оснований доплачивать налог и платить пени. Тем более что налоговики обязаны самостоятельно зачесть сумму переплаты в счет обнаруженной недоимки (п. 5 ст. 78 НК РФ).

Например, в ходе камеральной проверки декларации по НДС организации "Альфа" за I квартал 2010 г. выявлена недоимка по налогу в размере 100 000 руб. При этом по итогам 2009 г. за организацией числится переплата по НДС в размере 150 000 руб.

Налоговики не вправе требовать от организации доплатить 100 000 руб. налога и соответствующую сумму пеней. Они должны зачесть переплату в счет недоимки.

К сожалению, наличие обширной судебной практики говорит о том, что налоговики не всегда учитывают это.

Суды, как правило, встают на сторону налогоплательщиков (Определение ВАС РФ от 11.08.2009 N ВАС-9722/09, Постановления ФАС Уральского округа от 03.07.2009 N Ф09-3766/09-С2, ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.08.2005 N А33-10633/04-С3-Ф02-4153/05-С1, ФАС Северо-Западного округа от 03.10.2007 N А56-44269/2006, ФАС Московского округа от 05.08.2009 N КА-А40/7285-09).

Свою позицию они основывают на разъяснениях Пленума ВАС РФ. В п. 42 Постановления от 28.02.2001 N 5 ВАС РФ указал, что при наличии переплаты по тому же налогу в тот же бюджет задолженности перед бюджетом не возникает.

Однако существует и другая судебная практика. Так, ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 29.01.2009 N А19-3295/08-50-Ф02-7091/08 пришел к выводу, что, несмотря на отсутствие недоимки, пени налогоплательщик уплатить должен.