23.8. Итоговое решение по налоговой проверке

По результатам рассмотрения по существу материалов налоговой проверки руководитель налогового органа (его заместитель) должен вынести одно из следующих решений (п. 7 ст. 101 НК РФ):

1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Обратите внимание!

При проведении камеральной проверки по НДС в случае заявления налога к возмещению в порядке ст. ст. 176 и 176.1 НК РФ одновременно с итоговым решением о привлечении или отказе в привлечении к налоговой ответственности принимаются дополнительные решения, связанные с возмещением налога. Об этом см. подробнее в разд. 13.2 "Возмещение "входного" НДС" Практического пособия по НДС.

Формы этих решений приведены в Приложениях N N 12 и 13 к Приказу ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ и являются обязательными для применения налоговыми органами (п. п. 1, 3 Приказа ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@).

Решение должно быть подписано непосредственно руководителем налогового органа (его заместителем) (п. 7 ст. 101 НК РФ).

Если же решение будет подписано иными лицами, например исполняющим обязанности руководителя налогового органа, то оно может быть признано незаконным. Данная позиция нашла отражение в Постановлении ФАС Московского округа от 20.01.2006, 18.01.2006 N КА-А40/13748-05.

СИТУАЦИЯ: Может ли вынести итоговое решение лицо, которое не участвовало в рассмотрении материалов проверки

На практике случается, что решение подписывает руководитель налогового органа (его заместитель), который не принимал участия в рассмотрении материалов проверки.

Например, рассматривал материалы один заместитель руководителя инспекции, а решение подписал другой заместитель

или

руководитель инспекции рассмотрел материалы проверки и уволился, не подписав решения, а вместо него расписался новый руководитель инспекции

или

материалы проверки рассмотрел исполняющий обязанности руководителя инспекции, который не уполномочен на их рассмотрение. А решение подписал руководитель инспекции или его заместитель, имеющий соответствующие полномочия.

В таком случае итоговое решение по проверке должно быть отменено. На это указывает судебная практика (см., например, Постановления Президиума ВАС РФ от 29.09.2010 N 4903/10, ФАС Московского округа от 19.11.2010 N КА-А40/14219-10-2, от 15.11.2010 N КА-А40/13526-10, ФАС Западно-Сибирского округа от 22.11.2010 N А45-29744/2009, ФАС Северо-Кавказского округа от 14.10.2010 N А53-2224/2010, от 15.09.2010 N А53-31750/2009, от 11.08.2010 N А53-26002/2009, от 09.08.2010 N А53-19025/2009, от 13.07.2010 N А32-13742/2009-45/252, от 25.12.2009 N А32-20236/2008-46/286-46/401 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 30.04.2010 N ВАС-5030/10), ФАС Волго-Вятского округа от 01.12.2010 N А43-6643/2010).

И действительно, согласно п. 7 ст. 101 НК РФ решение выносится по результатам рассмотрения материалов проверки. Следовательно, вынести его вправе только лицо, которое указанные материалы рассматривало. Нарушение данного условия может привести к принятию неправомерного решения. А это обстоятельство является основанием для отмены решения (абз. 3 п. 14 ст. 101 НК РФ).

Кроме того, тот факт, что решение подписало другое лицо, по логике вещей должен означать, что это лицо заново рассматривало материалы проверки. Причем в отсутствие налогоплательщика (его представителя) и без надлежащего извещения об этом. Следовательно, нарушены существенные условия процедуры рассмотрения (абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ).