10.8.2. Экспертиза

Налоговики наделены правом привлекать экспертов при проведении действий по осуществлению налогового контроля. Это предусмотрено пп. 11 п. 1 ст. 31 НК РФ.

В Налоговом кодексе РФ нет конкретного перечня разновидностей экспертиз или случаев, когда назначается экспертиза. Налоговики вправе приглашать экспертов в любых случаях, когда им не хватает для выводов по проверке специальных познаний в науке, искусстве, технике или ремесле (п. 1 ст. 95 НК РФ). Конституционный Суд РФ в Определении от 16.07.2009 N 928-О-О указал, что данное право налоговиков само по себе не может нарушать права налогоплательщика, потому что позволяет получить достоверную и объективную информацию.

Как правило, экспертиза назначается, когда требуется, например (Постановления ФАС Поволжского округа от 18.09.2008 N А57-4045/08, от 09.09.2008 N А57-365/08-33):

- установить подлинность документов;

- восстановить документ;

- уточнить рыночную стоимость товаров, работ, услуг;

- определить, соответствуют ли материалы, компоненты, которые используются в фирме, объему продукции или технологии ее производства;

- определить, какие ремонтно-строительные работы были выполнены (капитальный ремонт, текущий ремонт, реконструкция).

10.8.2.1. Сроки проведения экспертизы

Экспертиза, которая назначена в связи с проведением налоговой проверки, по срокам должна быть проведена до ее окончания. Это следует из общего смысла ст. ст. 89, 100, 101 НК РФ (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 29.07.2008 N Ф04-4594/2008(8820-А03-31), ФАС Поволжского округа от 03.04.2009 N А55-5439/2008).

Также экспертиза может быть проведена в качестве дополнительного мероприятия налогового контроля на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки, т.е. уже после ее завершения (абз. 3 п. 6 ст. 101 НК РФ).

Примечание

О дополнительных мероприятиях налогового контроля см. подробно в разд. 23.6 "Дополнительные мероприятия налогового контроля".

10.8.2.2. Порядок назначения экспертизы

В п. 3 ст. 95 НК РФ указано, что экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, которое осуществляет выездную проверку.

Тот факт, что экспертиза проведена при отсутствии постановления, может привести к тому, что заключение эксперта будет признано недопустимым доказательством в суде (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.12.2007 N А29-656/2007 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 24.03.2008 N 4093/08)).

Форма постановления о назначении экспертизы утверждена Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ и приведена в Приложении N 9 к данному Приказу (далее - Форма постановления о назначении экспертизы).

В постановлении о назначении экспертизы налоговики должны указать следующие данные (абз. 2 п. 3 ст. 95 НК РФ):

1) основания для назначения экспертизы;

2) фамилию эксперта и наименование организации, в которой должна быть проведена экспертиза;

3) вопросы, поставленные перед экспертом;

4) материалы, передаваемые в распоряжение эксперта.

СИТУАЦИЯ: Законно ли постановление о назначении экспертизы, если в нем не указана фамилия эксперта

Постановление о назначении экспертизы может быть признано судом незаконным решением, а заключение эксперта - недопустимым доказательством, если в постановлении отсутствует фамилия эксперта, которому поручено проведение экспертизы.

Дело в том, что в таком случае нарушаются права налогоплательщика, которые предусмотрены п. 7 ст. 95 НК РФ, в том числе право на участие в выборе эксперта (Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 13.10.2009 N А63-2530/2009, ФАС Западно-Сибирского округа от 06.08.2010 N А46-24092/2009, от 29.07.2008 N Ф04-4594/2008(8820-А03-31), от 07.04.2008 N Ф04-2346/2008(3418-А27-41) (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 13.08.2008 N 9897/08)).

В то же время к таким выводам суды приходят не всегда. Если судьи установят, что отсутствие фамилии эксперта вызвано объективными причинами, постановление может быть признано правомерным.

К примеру, налоговый орган не знает, какому эксперту будет поручено проведение экспертизы, из-за периода отпусков в экспертной организации. Однако впоследствии - но до производства экспертизы - сообщает фамилию эксперта налогоплательщику. Права налогоплательщика не нарушены. Ведь он может заявить отвод. К такому выводу пришел ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 21.04.2009 N А42-4828/2008.

СИТУАЦИЯ: Может ли заключение вместо эксперта дать специалист

Специалист, как и эксперт, обладает специальными знаниями и навыками в определенной области. Его также привлекают в необходимых случаях для участия в проведении действий налогового контроля (п. 1 ст. 96 НК РФ).

Однако между специалистом и экспертом есть различие: специалист не проводит исследований, не дает заключений, а только содействует проведению налогового контроля. Его мнение не имеет такого доказательственного значения, как заключение эксперта.

Примечание

О статусе специалиста и его роли при проведении налоговых проверок вы можете узнать в разд. 22.2 "Участие специалиста при проведении налоговых проверок".

Поэтому привлечение для дачи заключения вместо эксперта специалиста недопустимо. Такое заключение будет приравнено к показаниям свидетеля или вовсе признано недопустимым доказательством на основании ч. 3 ст. 64 АПК РФ и п. 4 ст. 101 НК РФ.

Из этого исходят и суды (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 29.10.2009 N А56-58081/2008, от 06.09.2004 N А56-41763/03, ФАС Поволжского округа от 09.09.2008 N А57-365/08-33, от 18.09.2008 N А57-4045/08, ФАС Уральского округа от 27.07.2009 N Ф09-5320/09-С3, ФАС Западно-Сибирского округа от 27.07.2009 N Ф04-4105/2009(10368-А03-49)).

СИТУАЦИЯ: Можно ли при рассмотрении материалов налоговой проверки использовать материалы экспертизы, проведенной органами МВД

Нередко налоговики при вынесении решений по налоговым проверкам используют экспертные заключения и справки, которые получены от органов внутренних дел (милиции). Правомерно ли это?

Суды часто исходят из того, что экспертиза, заключение по которой легло в основу претензий налоговиков в акте налоговой проверки, должна быть назначена и проведена в соответствии со ст. 95 НК РФ.

Поэтому заключения и справки, полученные иными способами, не признаются допустимыми доказательствами (Постановления ФАС Уральского округа от 22.01.2010 N Ф09-11151/09-С3, ФАС Северо-Западного округа от 20.11.2009 N А56-35834/2008, от 10.03.2009 N А56-22417/2008).

Однако есть и противоположная практика. Иногда суды принимают в качестве доказательства заключение эксперта, полученное в рамках уголовного дела (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 28.07.2010 N А44-244/2009, ФАС Центрального округа от 18.01.2006 N А68-АП-476/10-04). Они исходят из того, что закон не запрещают арбитражным судам использовать при разрешении споров письменные доказательства, полученные в результате оперативно-розыскных мероприятий. Тот факт, что заключение эксперта получено вне рамок процедуры, предусмотренной ст. 95 НК РФ, не исключает возможности его использования в качестве доказательства.