§ 3. Операции, не облагаемые ндс

Налоговое законодательство предусматривает различные ситуации и основания, при которых фактически не происходит обложение НДС операций, совершаемых на территории России. Некоторые из них уже назывались выше. Поэтому далее внимание будет обращено на те из указанных ситуаций и оснований, которые ранее не рассматривались, но вначале следует дать их общий примерный перечень, основываясь на положениях НК РФ:

- специальный статус лица, в силу которого оно не признается налогоплательщиком по определенным операциям. Как отмечалось выше, в соответствии с законодательством не признаются налогоплательщиками организации, являющиеся иностранными организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр, в отношении операций, совершаемых в рамках подготовки XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в городе Сочи (п. 2 ст. 143 НК РФ);

- освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика (ст. ст. 145, 145.1 НК РФ);

- операции, не признаваемые в качестве объекта налогообложения (п. 2 ст. 146 НК РФ);

- операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) (ст. 149 НК РФ);

- применение ставки налога в размере 0%.

Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика (ст. 145 НК РФ). Организации имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (за исключением обязанностей, возникающих в связи с ввозом товаров на таможенную территорию РФ) при выполнении следующих условий:

- сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога не превысила в совокупности 2 млн. руб. за 3 предшествующих последовательных календарных месяца;

- данные организации не реализуют в указанном периоде подакцизные товары;

- лица, использующие право на освобождение, представили в специальные сроки и в установленном порядке соответствующее письменное уведомление о применении освобождения и документы, подтверждающие право на него, в налоговый орган по месту своего учета.

Право на освобождение от обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, предоставляется организациям, получившим статус участника проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом от 28.09.2010 N 244-ФЗ "Об инновационном центре "Сколково". Данное освобождение действует в течение 10 лет со дня получения статуса участника.

Операции, не признаваемые в качестве объекта налогообложения. Налоговое законодательство предусматривает более десяти видов операций, которые не признаются объектом обложения НДС и которые в той или иной степени могут затрагивать деятельность нерезидентов (п. 2 ст. 146 НК РФ). В числе наиболее значимых можно назвать следующие:

- передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации;

- передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам);

- операции, не признаваемые НК РФ реализацией товаров, работ или услуг (п. 3 ст. 39 НК РФ).

К последнему виду операций, в частности, относится передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью; передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер, в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности); передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками.

Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), занимают важное место в правовом регулировании НДС и являются эффективным инструментом государственного воздействия на деятельность экономических субъектов. Перечень таких операций достаточно широк (ст. 149 НК РФ). Традиционно он включает различные формы реализации товаров (работ, услуг), связанных с медицинским и социальным обеспечением, выполнением государственных программ, функционированием денежной и банковской систем страны, страхованием, культурой и т.п. В рамках настоящей работы представляется возможным назвать лишь те из них, которые на территории РФ могут активно осуществляться нерезидентами либо непосредственно затрагивать их деятельность. Не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ:

- услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности;

- долей в уставном (складочном) капитале организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и инструментов срочных сделок (включая форвардные, фьючерсные контракты, опционы);

- услуг, оказываемых без взимания дополнительной платы, по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов, в том числе медицинских товаров, в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним;

- товаров, помещенных в магазин беспошлинной торговли;

- товаров (за исключением подакцизных) и работ, услуг, реализуемых (выполненных, оказанных) в рамках оказания безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом от 04.05.1999 N 95-ФЗ "О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации" <1>;

--------------------------------

<1> СЗ РФ. 1999. N 18. Ст. 2221.

- услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах РФ и ее воздушном пространстве по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание;

- работ (услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), а также лоцманская проводка;

- исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора;

- научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, относящихся к созданию новой продукции и технологий или к усовершенствованию производимой продукции и технологий (при условии, что в состав такого вида работ включаются установленные налоговым законодательством виды деятельности);

- определенных категорий медицинских товаров.

К последней группе, в частности, относятся важнейшая и жизненно необходимая медицинская техника <1>, очки (за исключением солнцезащитных), линзы и оправы для очков (за исключением солнцезащитных) <2>, протезно-ортопедические изделия, сырье и материалы для их изготовления могут быть использованы исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов <3>.

--------------------------------

<1> См.: Постановление Правительства РФ от 17.01.2002 N 19 "Об утверждении Перечня важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, реализация которой на территории РФ не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость".

<2> См.: Постановление Правительства РФ от 28.03.2001 N 240 "Об утверждении перечня линз и оправ для очков (за исключением солнцезащитных), реализация которых не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость" // СЗ РФ. 2001. N 15. Ст. 1488.

<3> См.: Постановление Правительства РФ от 21.12.2000 N 998 "Об утверждении перечня технических средств, используемых исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов, реализация которых не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость" // СЗ РФ. 2001. N 1 (часть II). Ст. 129.

Также не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) предоставление арендодателем в аренду на российской территории помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в России (п. 1 ст. 149 НК РФ). Данное освобождение применяется на условиях взаимности, т.е. в случаях, когда законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении граждан РФ и российских организаций, аккредитованных в этом иностранном государстве, либо если такая норма предусмотрена международным договором (соглашением) РФ. Перечень иностранных государств, в отношении граждан и (или) организаций которых применяются данные правила, определяется федеральным органом исполнительной власти в сфере международных отношений совместно с Минфином РФ <1>.

--------------------------------

<1> См.: Приказ МИД РФ N 6498, Минфина РФ N 40н от 08.05.2007 "Об утверждении Перечня иностранных государств, в отношении граждан и (или) организаций которых, аккредитованных в РФ, применяется освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость при предоставлении им в аренду помещений на территории РФ" // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2007. N 26.

Если нерезиденты (иностранные организации), не состоящие на учете в налоговых органах РФ, осуществляют операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), то и у налогового агента не возникает обязанности по удержанию налога. Например, российская организация приобрела программу (право ее использования) для ЭВМ у иностранной компании, не имеющей представительства в России и не состоящей на налоговом учете. В данном случае местом реализации услуг по передаче прав на использование программ для ЭВМ на основании лицензионных договоров, оказываемых нерезидентом российской организации, признается территория РФ. При этом, хотя налоговые агенты по общему правилу обязаны исчислять НДС и уплачивать его в бюджет, например, при реализации на территории России товаров (работ, услуг) иностранной организацией, не состоящей на учете в налоговых органах РФ, но при приобретении прав на использование баз данных для ЭВМ на основании лицензионных договоров и при наличии пакета документов, подтверждающих льготу, установленную подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, российская организация обязанности налогового агента исполнять не должна <1>.

--------------------------------

<1> Подробнее см.: письмо УФНС по г. Москве от 29.02.2008 N 1911/19168; см. также: письмо Минфина РФ от 15.07.2011 N 03-07-08/219.

Стоит отметить, что в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), он обязан вести раздельный учет таких операций. Кроме того, освобождение от обложения НДС не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров, если иное не предусмотрено НК РФ.