§ 3. Опыт Европейского союза и России в регулировании

отдельных аспектов налогообложения электронной коммерции

3.1. Ндс и электронная торговля товарами в ес

Длительное время основу правил применения НДС в рамках ЕС составляла Шестая директива <1>. На момент ее принятия в 1977 г. электронные услуги и торговля только зарождались как самостоятельная сфера международной экономической деятельности. Установленный в этом документе общий порядок налогообложения услуг первоначально был распространен и на их электронные формы. Данный порядок предусматривал уплату НДС по месту нахождения поставщика услуг. Однако по мере развития электронной коммерции все более очевидными становились неблагоприятные последствия такой практики для предприятий - резидентов ЕС, ведущих электронный бизнес и вынужденных платить НДС при "экспорте" услуг, тогда как США и некоторые иные промышленно развитые страны уже давно отказались от этого.

--------------------------------

<1> directive 77/388/EC du Conseil, du 17 mai 1977, en d'harmonisation des des membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - commun de taxe sur la valeur : assiette uniforme // JOL 145 du 13.06.1977. P. 1 - 40. См. на: http://eur-lex.europa.eu/Notice.do?val=58513:cs&lang=fr&list=431684:cs,431682:cs,58564:cs,58563:cs,58562:cs,58561:cs,58513:cs,&pos=7&page=1&nbl=7&pgs=10&hwords=&checktexte=checkbox&visu=#texte (дата последнего посещения - 18.10.2008).

Ситуация требовала изменений установленного порядка, которые хоть и достаточно поздно, но были внесены. 7 мая 2002 г. Советом ЕС была принята Директива N 2002/38/ЕС <1>, в соответствии с которой был скорректирован ряд ранее действовавших норм о применении НДС в отношении электронной коммерции <2>. В указанной Директиве отсутствовало определение понятия "электронная услуга", а в ее тексте для обозначения данного вида деятельности использовался развернутый термин "услуги по распространению радио- и телесигнала и услуги, предоставляемые с помощью электронных средств связи". Более детально его содержание раскрывалось в приложении L, в котором приводился список примеров наиболее распространенных услуг, оказываемых посредством электронных сетей.

--------------------------------

<1> Directive 2002/38/EC du Conseil du 7 mai 2002 modifiant, en partie titre temporaire, la directive 77/388/CEE en ce qui concerne le de taxe sur la valeur applicable aux services de radiodiffusion et de et certains services fournis par voie // JOL 128 du 15. 5. 2002. P. 41 - 44. См. на: http://eur-lex.europa.eu/Notice.do?val=273587:cs&lang=fr&list=273587:cs,272345:cs,272294:cs,272236:cs,&pos=1&page=1&nbl=4&pgs=10&hwords=&checktexte=checkbox&visu=#te xte (дата последнего посещения - 13.11.2008).

<2> О применении НДС при международной торговле услугами (цифровыми продуктами) в ЕС подробнее см.: Вахитов Р., Тедеев А.А. Поставки электронных товаров и услуг в страны Евросоюза: налогообложение изменилось // Российский налоговый курьер. 2002. N 17. См. на: http://www.rnk.ru/article_1392.html (дата последнего посещения - 16.08.2008).

Директива N 2002/38/ЕС утратила силу одновременно с Шестой директивой по НДС после осуществленной в 2006 г. ревизии правовой основы взимания этого налога и принятия Директивы N 2006/112/ЕС <1>. В последней в целом сохранен действовавший ранее порядок взимания НДС при оказании электронных услуг, а электронная коммерция по-прежнему признается именно как вид услуг. Более того, отдельные фрагменты данной Директивы N 2002/38/ЕС были включены в текст нового документа без изменений. Например, полностью заимствован Примерный перечень услуг, поставляемых электронным путем (приложение II), в котором также фигурируют:

--------------------------------

<1> Directive 2006/112/EC du Conseil du 28 novembre 2006 relative au commun de taxe sur la valeur // JOL 347, 11.12.2006. P. 1 - 118. См. на: http://eur-lex.europa.eu/Notice.do?val=437183:cs&lang=fr&list=437183:cs,&pos=1&page=1&nbl=1&pgs=10&hwords=&checktexte=checkbox&visu=#texte (дата последнего посещения - 18.10.2008).

- предоставление веб-сайтов, веб-хостинга, оказание услуг по дистанционной поддержке программного обеспечения и оборудования;

- реализация и обновление программного обеспечения;

- предоставление изображений, текстов и информационных материалов, а также предоставление доступа к базам данных;

- реализация музыкальных произведений, фильмов и игр (включая азартные игры и игры на деньги), а также трансляция или предоставление доступа к просмотру политических, культурных, художественных, спортивных, научных или развлекательных программ;

- предоставление услуг по дистанционному обучению.

Основные правила взимания НДС при реализации электронных услуг, предоставляемых резидентам ЕС или оказываемых ими, заключаются в следующем. Операции электронной коммерции облагаются по месту нахождения покупателя. Данное требование применяется с 1 июля 2003 г. в соответствии с Директивой N 2002/38/ЕС и подтверждено Директивой N 2006/112/ЕС. Если электронные услуги предоставляются резидентами стран - членов ЕС за пределы последнего, они освобождаются от НДС. При реализации услуг между резидентами ЕС плательщиком НДС является поставщик услуг, который уплачивает его по месту своего нахождения. Нерезиденты ЕС обязаны встать на учет (получить НДС-номер) и уплачивать данный налог по установленным в ЕС правилам в случае оказания данных услуг резидентам ЕС, не имеющим статуса юридического лица или предпринимателям, не зарегистрированным в ЕС в качестве плательщиков НДС <1>. Особый режим налогообложения электронных услуг, а также услуг в сфере теле- и радиовещания первоначально предполагалось применять до 31 декабря 2006 г. Однако затем этот срок был продлен <2>.

--------------------------------

<1> Пункты 22 - 23 и 56 - 57 преамбулы, ст. ст. 56 - 59, 357 - 369 Директивы Совета ЕС от 28.11.2006 N 2006/112/ЕС.

<2> Directive 2006/138/CE du Conseil du 19 2006 modifiant la directive 2006/112/CE relative au commun de taxe sur la valeur en ce qui concerne la d'application du de taxe sur la valeur applicable aux services de radiodiffusion et de et certains services fournis par voie // JOL 384 du 29.12.2006. P. 92 - 93. См. на: http://eur-lex.europa.eu/Notice.do?val=438360:cs&lang=fr&list=438360:cs,&pos=1&page=1&nbl=1&pgs=10&hwords=&checktexte=checkbox&visu=#texte (дата последнего посещения - 13.11.2008).

В отношении признания постоянного представительства иностранной организации, оказывающей электронные услуги на территории ЕС, и квалификации доходов от реализации данных услуг страны - члены ЕС придерживаются позиции, которую занимает ОЭСР и которая отражена в ее документах и разъяснениях. При выплате резидентом ЕС признаваемого роялти вознаграждения за предоставленную услугу не имеющей постоянного представительства иностранной организации налог на доход обычно удерживается у источника выплаты, если соглашением об избежании двойного налогообложения не установлены иные правила.