8.2.1. Аудиторський висновок

Завершальним етапом аудиту є складання аудиторського ви-¹! сновку, який має відповідати вимогам Закону України "Про ауди- і торську діяльність" [14], Стандартів аудиту та етики [167] та На­ціональних нормативів аудиту [129].

90

Основні елементи аудиторського висновку. Аудиторський ви­сновок складається з таких розділів.

Розділ "Заголовок", де записують, що аудиторська перевірка провадилася незалежними аудиторами, вказують назву аудитор­ської фірми, а також наводять повну назву підприємства, яке пе­ревіряється, та час перевірки.

Розділ "Кому адресується аудит" потребує чіткого визна­чення адресата.

Розділ "Вступ" містить дані про склад звітності, яка перевіря­лась, дату, на яку була складена інформація, обов'язкове повідом­лення про відповідальність за складання звітності керівництва підприємства та зауваження, що аудитор зобов'язаний підготува­ти висновок на основі інформації, яка надійшла за результатами перевірки поданої звітності.

Розділ "Масштаб перевірки" передбачає висвітлення мас­штабів аудиту і змісту виконаних робіт. Цей розділ має забезпе­чити користувачам аудиторського висновку впевненість у тому, що аудит сплановано та проведено відповідно до вимог національ­них нормативів або міжнародних стандартів аудиту. Аудитор­ський висновок має містити твердження про те, що перевірка була спланована та підготовлена з достатньою достовірністю виявле­них найсуттєвіших помилок звітності.

Аудитор повинен оцінити суттєвість помилок у системі обліку та внутрішнього контролю підприємства клієнта, виявити ступінь їх впливу на фінансову звітність.

Після цього слід зазначити, використовувався чи не викори­стовувався принцип вибіркової перевірки інформації та що під час перевірки аудитор звертав увагу тільки на суттєві помилки.

Аудиторський висновок має містити такі заяви:

• про те, що аудитор використав конкретні тести при перевірці інформації, яка підтверджує цифровий матеріал, покладений в основу створення звітності;

• про методологію обліку, яку використало керівництво підприємства для підготовки звітності в цілому.

Розділ "Висновок аудитора про перевірену фінансову звітність" потребує чіткого судження аудитора про звітність,

91

Розділ^є

правильність усіх її суттєвих аспектів відповідно до інструкції про порядок складання звітності та чинних принципів обліку.

Розділ "Дата аудиторського висновку" передбачає, щ аудитор повинен проставити дату аудиторського висновку на дец_ь завершення аудиторської перевірки. Завершеною вважається пе­ревірка, коли її результати доведені до керівництва підприєм­ства, на якому проводилася перевірка, і керівництво підписало звіти, що додаються до аудиторського висновку та акта прийман-ня-здавання роботи. Керівництво підприємства подає аудитор­ський висновок до відповідної податкової інспекції України не пізніше як через десять днів після закінчення аудиторської пе­ревірки.

Розділ "Адреса аудиторської фірми" містить адресу дійсно­го місцезнаходження аудиторської фірми, номер та строк дії лі­цензії, отриманої від Аудиторської палати України.

Розділ "Підпис аудиторського висновку" передбачає, що аудиторський висновок і звітність, про яку аудитор дає свій ви­сновок, підписується незалежними особами (аудиторами) від імені аудиторської фірми.

Види аудиторських висновків. Висновок може бути:

• безумовно позитивним;

• умовно позитивним (із застереженнями);

• негативним;

• аудитор відмовляється від видачі висновку про звітність і оформляє свій звіт в іншій формі.

У трьох останніх випадках висновок має містити короткий пе­релік аргументів, що зумовлюють судження аудитора.

Безумовно позитивний висновок складається у випадках, коли, на думку аудитора, виконані такі умови:

• аудитору надана вся інформація і пояснення, необхідні для цілей аудиту;

• інформація цілком достатня для відображення реального стану суб'єкта перевірки;

• наявні адекватні дані з усіх питань, суттєвих для достовір" ності й повноти змісту інформації;

92

фінансова документація складена на основі прийнятої на мстві системи бухгалтерського обліку, а сама система за-підпр Снуючі законодавчі та нормативні вимоги;

звітність складена на основі дійсних облікових даних і не є

^П— звітність складена належно за затвердженою формою (дод .11).

Якщо під час перевірки в аудитора виникли заперечення або мніви щодо правильності тих чи інших використаних суб'єкта­ми перевірки рішень, але йому наведено переконливі (обгрунтовані на законодавчому та нормативному рівні) докази цих рішень, то у своєму висновку аудитор не зобов'язаний посилатися на ці рішен­ня і така ситуація не змінює безумовності позитивного висновку.

Аудитор не може видати безумовно позитивний висновок у

разі:

• непевності, коли він не може сформулювати свою думку;

• незгоди, якщо сформульоване судження аудитора супере­ чить даним перевіреної фінансової інформації.

Причинами непевності можуть бути:

• обмежені обсяги аудиторської роботи через недостатність не­ обхідної інформації та пояснень, без чого аудитор не може вико­ нати всі необхідні аудиторські процедури (незадовільний стан об­ ліку, обмеження в часі);

• ситуаційні обставини, непевність у правильності висновку з певної ситуації.

Причинами незгоди є:

~ неприйнятність системи або способів обліку; ~ розбіжності у судженні щодо відповідності фактів або сум фінансової звітності даним обліку;

- незгода щодо ступеня та способу відображення фактів у об-^Л1ку та звітності;

~ невідповідність проведення або оформлення операцій нор-^{ам зак}°нодавства та іншим вимогам.

аявність будь-якого ступеня непевності або незгоди є підста-ля відмови щодо винесення безумовно позитивного виснов-

93

^розді_л

ку. Подальший вибір виду висновку залежить від ступеня непе ності або незгоди: нефундаментальний або фундаментальний

Наявність нефундаментальних непевностей та (або) незгод _д аудитору підстави сформулювати умовно-позитивний (із заст реженнями) висновок.

Наявність фундаментальної незгоди є підставою для видання не­гативного висновку, а також для відмови щодо видання висновку

В усіх випадках формулювання висновку, який відрізняється від безумовно позитивного, аудитор має описати всі суттєві при­чини свого судження (непевностей та незгод). Ця інформація має бути коротко викладена в окремому розділі висновку, який пере­дує формулюванню висновку або відмові від висновку. У цьому параграфі може бути посилання на більш докладне обговорення зазначених моментів у іншій документації, яка передається клієнтові.

Якщо аудитор видає умовно позитивний висновок і заперечен­ня, пов'язані з наявністю нефундаментальної непевності, то він формулює відмову від свого висновку з конкретного питання (на основі наведених у попередньому параграфі аргументів), а в ос­танньому висловлює своє судження за допомогою таких самих формулювань, як і для безумовно позитивного судження.

У разі, якщо заперечення у висновку пов'язані з наявністю не­фундаментальної незгоди, аудитор формулює цю незгоду за кон­кретними моментами (висловлює своє судження на підставі рані­ше наведених аргументів), а за відсутності цих моментів вислов­лює своє позитивне судження.

Окремим випадком є ситуація, коли прорахунки й відхилення, виявлені під час перевірки, були ліквідовані до моменту складан­ня аудиторського висновку. В цьому випадку також є підстави для видання умовно позитивного висновку. Аудитор наголошує на тому. що показники фінансового стану є достовірними з урахуванням ліквідації цих відхилень станом на відповідну дату (попередню дату складання аудиторського висновку) (дод. 12).

Якщо аудитор відмовляється від надання висновку про звіі" ність, він аргументує неможливість сформулювати висновок пр° стан справ (дод. 13).

За різних обставин стандартна форма аудиторського висновК! може змінюватись. Будь-які зміни щодо стандартного позитивно

94

докум

аудиту

^Г°

овку називають відхиленням від нього. Розрізняють три ^Г° ^Би змін аудиторського висновку: ^ВИ і) з обмеженням;

2. модифікація аудиторського висновку;

3. доповнення до аудиторського висновку.

Висновок з обмеженнями відображує:

_посилання на наявність відхилень від чинних в Україні прин­ ципів обліку;

— обмежений масштаб аудиторських процедур;

неможливість надання аудиторського висновку за непереві-

пеною звітністю або в зв'язку з порушенням незалежності аудитора;

неможливість винесення аудиторського висновку, який

підтверджував би достовірність звітності, через неадекватність достовірної інформації.

В аудиторському висновку необхідно описувати будь-яку не­стачу інформації, що спричинила неможливість виконання про­цедури аудиту. В основному така нестача пояснюється:

• неможливістю підтвердити дебіторську та кредиторську за­ боргованість;

• незадовільними результатами інвентаризацій та інших май­ нових стосунків.

В аудитора можуть виникати сумніви також і щодо деяких інших первинних документів. Це небажання клієнта, щоб ауди­тор виконував дії, пов'язані з прямими стосунками із своїми контр­агентами, які необхідні аудитору для підтвердження чи непідтвер-дження первинних та інших документів. У цьому випадку ауди­тор зобов'язаний вирішити проблеми достовірності інформації іншими можливими альтернативними методами. За умови пози­тивного результату аудитор не вносить у свій висновок обмежень ¹ надає позитивний висновок.

Модифікація аудиторського висновку. Модифікований ауди-ський висновок — це висновок, який містить додаткові пояс-я> проте в нього обмеження не вносяться.

95

Розділ 8

документальне оформлення аудиту

Як правило, модифікований аудиторський висновок містить такі моменти:

• проблеми невизначеності або непевності у безперервній діяльності підприємства;

• зміни принципів обліку протягом періоду перевірки;

• виправлення, які потрібно внести в облік підприємства за результатами аудиту;

• опис принципів обліку, які відрізняються від чинних в Украї­ ні принципів обліку;

• роз'яснення з приводу використання висновків інших ауди-| торів;

• пояснення щодо попередніх аудиторських висновків.

Доповнення до аудиторських висновків. Доповнений (розши-І рений) аудиторський висновок — це висновок, додаток до стан­дартних розділів якого містить коментарі та відомості з різних питань:

• важливості інформації;

• недоліків щодо поданої звітності або аналітичного обліку; |

• різні пояснення, в тому числі щодо стосунків з контрагента­ ми, економічних ризиків, судових процесів.

Висновок з такими поясненнями буде позитивним. Приклад стандартної форми позитивного аудиторського ви-сновку подано нижче.

Аудиторський висновок незалежної аудиторської фірми (аудитора)

(назва фірми (прізвище аудитора))

Раді директорів та акціонерам акціонерного товариства

Ми перевірили баланс, що додається (назва підприємства), на;

01.01.200 р. і відповідні звіти про фінансові результати, рух грошових

коштів, власний капітал та примітки до річної фінансової звітності, які пока­ зують зміни фінансового стану за рік, який закінчився 31 грудня 200 р.

Відповідальність за складання цієї звітності несе керівництво підприємства.

До наших обов'язків входить подання висновку на основі даних аудив торської перевірки цієї звітності. Ми провели перевірку відповідно до

96

чинних національних нормативів аудиту, які вимагають, щоб ми сплану­вали та провели аудиторську перевірку з метою збирання достатньої інфор­мації про те, що звіти не містять у собі суттєвих помилок, і сформулюва­ти на цій підставі висновок про реальний фінансовий стан. Було перевіре­но тестуванням інформацію, яка підтверджує цифровий матеріал, покла­дений в основу звітності. Під час перевірки були розглянуті бухгалтерські принципи, які використовувались на підприємстві, проаналізовані прин­ципи оцінки матеріальних статей балансу та звітності в цілому. Вважає­мо, що під час перевірки зібрано достатню кількість даних для висновку.

Фінансова звітність підготована на основі дійсних даних бухгалтер­ ського обліку та достовірно й повно представляє фінансову інформацію підприємства станом на 1 січня 200 р. згідно із нормативними вимога­ ми щодо бухгалтерського обліку та звітності в Україні. Підтверджуємо, що за винятком невідповідностей, викладених у додатку № 1, фінансо­ вий (бухгалтерський) звіт в усіх суттєвих аспектах достовірно та повно

подає фінансову інформацію про підприємство також на 1 січня 200 р.

згідно із нормативними вимогами щодо організації бухгалтерського об­ліку та звітності в Україні.

Підпис Печатка

Адреса аудиторського підприємства, номер і серія ліцензії на аудиторську

діяльність

Дата

Розглянемо кілька варіантів аудиторського твердження у роз­ділі "Висновок аудитора про перевірену фінансову звітність".

Варіант І. Безумовно позитивний висновок.

У результаті проведеного аудиту підтверджуємо, що надана інформа­ ція дає дійсне і повне уявлення про реальний стан активів і пасивів су­ б'єкта, що перевіряється. Господарсько-фінансова діяльність здійснюєть­ ся відповідно до чинного законодавства, прийнята система бухгалтер­ ського обліку задовольняє законодавчі та нормативні вимоги. Фінансова звітність складена на основі дійсних даних бухгалтерського обліку та дос­ товірно відображує фактичний фінансовий стан на " " 200 р.

за результатами операцій за період з " 200 р. по

"—"__ 200_ р.

97

Розділ 8

лпкументальне оформлення аудиту

Варіант II. Аудиторське твердження в умовно позитивному висновку—1 існує нефундаментальна невпевненість.

У зв'язку з неможливістю перевірки фактів, які стосуються І

_ з причин

аудитори не можуть

висловити думку щодо зазначених моментів. Однак означені моменти справ­ляють обмежений вплив на стан справ у цілому та не викривлюють достовір­ності загальної картини фінансового стану.

Підтверджуємо те, що за винятком згаданих обмежень, зазначених, вище (або викладених у додатку № 1 до аудиторського висновку), фінан­ сова звітність у всіх суттєвих аспектах достовірно та повно подає фінан­ сову інформацію про підприємство станом на 1 січня 200 р. згідно з нор­ мативними вимогами щодо організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні.

Варіант III. Аудиторське твердження в умовно позитивному виснов­ку — існує нефундаментальна незгода.

У ході проведеної перевірки встановлено, що операції з і

зроблено

(оформлено) із порушенням встановленого порядку

(які саме положення порушені та в чому суть порушень)

Докладніше наведені факти розглянуто в

(найменування документації)

Проте зазначені невідповідності мають обмежений вплив на фінансо­ву звітність і не перекручують загальний фінансовий стан підприємства.

Підтверджуємо, що за винятком невідповідностей, викладених у] тексті (у додатку № 1), фінансовий звіт у всіх суттєвих аспектах достовір­ но та повно подає фінансову інформацію про підприємство станом на 1 січня 200 р. згідно із нормативними вимогами щодо організації бух­ галтерського обліку та звітності в Україні.

Варіант IV. Авторське твердження у разі складання негативного ви­сновку.

У результаті проведеного аудиту встановлено, що за звітний період підприємством були допущені суттєві порушення та перекручення (наводить­ся повний перелік порушень або дається посилання на додаток до висновку).

98

Допущені порушення суттєво впливають на фінансову звітність ідприємства та перекручують реальний стан справ. Фінансова звітність має суттєві перекручення та недостатньо подає фінансову інформацію про підприємство станом на 1 січня 200 р. Невиконано вимоги щодо органі­ зації бухгалтерського обліку в Україні (у стислій формі наводиться пе­ релік питань, щодо яких не виконано вимоги нормативних і законодав­ чих актів, або посилання на додаток).

Отже, дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності не дають достовірного уявлення про дійсний фінансовий стан підприємства на 1 січня 200 р.

Варіант V. Відмова від подання висновку аудитора.

У зв'язку з неможливістю перевірки фактів, які стосуються (вказати факти), з причин (назвати причини) не можемо надати висновок щодо вказаних моментів.

Названі вище моменти суттєво впливають на достовірність стану справ у цілому (в основному).

У зв'язку з відсутністю достатніх аудиторських доказів не можемо надати об'єктивний аудиторський висновок про фінансову звітність, підготований станом на 1 200 р.

Печатка

Крім передбачених ННА № 26 "Аудиторський висновок" [129] і САЕ № 700, 700А, 800 основних п'яти видів аудиторських ви­сновків, їх форми можуть бути дещо доповнені. Ці доповнення по­в'язані з необхідністю відобразити в аудиторському висновку до­даткові вимоги, що пред'являються до аудиторських перевірок ок­ремими органами державного управління.

Слід також виділити особливі форми аудиторських висновків про:

• фінансово-майновий стан підприємств, які приватизуються;

• фінансово-майновий стан юридичних осіб — акціонерів (учасників) комерційних банків щодо правильності формування статутних фондів;

• аудиторську перевірку фінансово-майнового стану відкри­ тих акціонерних товариств та підприємств — емітентів облігацій (крім комерційних банків, інституціональних інвесторів).

99

омтальне оформлення аудиту

Згідно з Методологічними роз'ясненнями щодо здійснення ау торських перевірок фінансового стану підприємств, що прц_в тизуються, затвердженими наказом Фонду державного май» України від 3 серпня 1995 р. № 998 із змінами, затвердженим' наказом Фонду державного майна України від 18 березня 1996 п №315 [135]:

• аудиторська перевірка підприємства, що приватизується здійснюється до 15 числа місяця, в якому згідно з рішенням орг_а' ну приватизації оцінюється майно підприємства;

• аудиторський висновок разом із передаточним балансом підприємства та документацією, необхідною для проведення оцін­ ки вартості його майна, у визначений законодавством строк по­ дається до комісії, що оцінює майно;

• на початку аудиторського висновку дається загальна харак­ теристика підприємства: найменування, код заЗКПО, форма влас­ ності, галузь, чисельність працівників, керівник, рахунки в бан­ ках тощо.

В аудиторському висновку мають бути висвітлені такі питання:

• інвентаризація статей бухгалтерського балансу;

• аналіз даних інвентаризації, проведеної в зв'язку з прива­ тизацією майна;

• інвентаризація коштів і фінансових зобов'язань;

• звірка даних з показниками облікових регістрів, первинних документів аналітичного обліку відповідно до чинних норматив­ них документів: Положення про інвентаризацію майна держав­ них підприємств, що приватизуються, а також майна державних підприємств та організацій, яке передається в оренду, затвердже­ ного постановою Кабінету Міністрів України від 2 березня 1993 р- № 158 [47]; Закону України "Про бухгалтерський облік і фінан­ сову звітність в Україні" [28]; Порядку відображення у бухгалтер­ ському обліку і звітності операцій, пов'язаних із приватизаціє^ та орендою державних підприємств, затвердженого наказом Мініс терства фінансів України від 16 грудня 1993 р. № 109 [69], таів піих нормативних документів;

• додержання вимог Положення про інвентаризацію маияі [47] та правильність відображення її результатів у бухгалтерські му обліку на момент приватизації підприємства, вимог щодо ° ліку руху основних засобів, нарахування амортизаційних віДР

100

_ь окремо в орендодавця та орендаря (в разі перевірки оренд-_хуваі „_ИЄМСтва), джерела придбання основних засобів оренда-^Н°^Г° едення індексації основних засобів станом на 01.05.92, Р^я' „о 01.01.95, 01.04.96; проведення списання основних за-

' лолеожанням вимог чинного законодавства. Відповідність введень даним звіту про фінансово-майновий стан під-

приємства;

_аналіз незавершених інвестицій, будівельних матеріалів та

бладнання до їх встановлення, відображених у балансі;

- перевірка наявності нематеріальних активів, правильності нарахування зносу;

аналіз обліку виробничих запасів, сировини, матеріалів,

тари, палива з метою їх дооцінки. Правильність віднесення при­дбаних фондів до малоцінних та швидкозношуваних предметів за­лежно від періоду їх придбання;

• підтвердження сум дебіторської та кредиторської заборго­ ваності, зазначених у балансі;

• підтвердження балансового прибутку (збитків).

Аудиторський висновок має відповідати таким вимогам:

• містити підтвердження записів за статтями бухгалтерсько­ го балансу на дату проведення приватизації з посиланням на нор­ мативні документи;

• відповідати визначеним вище вимогам без залучення аналі­ зу фінансово-господарської діяльності підприємства за іншими на­ прямами з ініціативи аудитора чи органу приватизації;

• підписуватися керівником підприємства, що перевіряється, і завірятися печаткою.

Аудиторський висновок про фінансово-майновий стан юридич­них осіб — акціонерів (учасників) комерційних банків у процесі правильності формування статутних фондів комерційних банків

гідно із Положенням про порядок створення і державної реєстрації ^К1В> відкриття їх філій, представництв, відділень, затвердженим тановою Правління Національного банку України від 31 серп-'01 р. № 375 [144], крім загальних вимог щодо формування Горського висновку, викладених у Законі України "Про ауди­торську діяльність" [14], Національних нормативах аудиту [129] ^Гандартах аудиту та етики [167], має відображувати:

101

Розділ 8

ппхументальне оформлення аудиту

• аудиторська перевірка юридичної особи — акціонера (учас-| ника) банку здійснена за визначений строк станом на конкретну дату згідно з правилами проведення фінансового і бухгалтерсько­ го аналізу та економічних методів, використання яких не супере­ чить чинному законодавству України;

• достовірність бухгалтерської та фінансової звітності юри­ дичної особи — акціонера (учасника) банку, яка подається до На­ ціонального банку України, підтверджується документами пер­ винного бухгалтерського обліку, грошовими документами, наяв­ ністю готівки, цінних паперів, основних засобів тощо;

• аудиторська організація на основі розрахунку формулює ви­ сновок про наявність або відсутність у юридичної особи — акціо­ нера (учасника) вільних власних коштів для здійснення внеску до статутного фонду банку в обсягах, передбачених установчими документами;

• внесок юридичної особи — акціонера (учасника) банку доі цього статутного фонду фактично здійснено у грошовій формі, що підтверджується первинними платіжними документами та випис­ ками з розрахункового рахунку. У разі нестачі або відсутності гро­ шових коштів на розрахунковому рахунку юридичної особи — ак-1 ціонера (учасника) за балансом станом на 1 число місяця, в якому фактично здійснений внесок до статутного фонду банку, ауди­ торська організація зобов'язана в аудиторському висновку нада-і ти максимум інформації Національному банку України про дже­ рела надходження грошових коштів на розрахунковий рахунок юридичної особи — акціонера (учасника) за період з 1 числа міся­ ця до моменту перерахування грошових коштів до статутного фон­ ду банку;

• на основі розрахунків системи показників дати економічна оцінку фінансової стійкості та платоспроможності юридичної осо-1 би — акціонера (учасника) банку станом на дату проведення аудиту.

Аудиторський висновок для відкритих акціонерних товариств та підприємств — емітентів облігацій (крім комерційних банків, інституціональних інвесторів). Згідно з Вимогами до аудитор­ського висновку, який подається до Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку при реєстрації інформації та випуску] цінних паперів, а також при поданні регулярної інформації від*І критими акціонерними товариствами та підприємствами -"І

102

емітентами облігацій (крім комерційних банків), затвердженими пішенням Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку 25 січня 2001 р. № 5, Методичними рекомендаціями щодо підго­товки аудиторського висновку при перевірці відкритих акціонер­них товариств та підприємств-емітентів облігацій (крім комер­ційних банків), схвалених Аудиторською палатою України (про­токол засідання Аудиторської палати України від 23 лютого 2001 р. № 99) [128] аудиторські підприємства (аудитори) повинні підтвердити повноту та достовірність бухгалтерської звітності відкритих акціонерних товариств і підприємств — емітентів об­лігацій, сформувати на цій основі висновки про їх реальний фінан­совий стан (дод. 14, 15).

Аудиторський висновок спеціального призначення. Ауди­торський висновок спеціального призначення відрізняється від інших видів і форм стандартного аудиторського висновку тим, що його оцінка стосується в основному окремих видів діяльності підприємств та окремих суб'єктів бухгалтерського обліку. Зазви­чай такі висновки відрізняються від стандартних тим, що відповід­но до ННА № 27 "Аудиторські висновки спеціального призначен­ня" встановлено порядок складання висновків за результатами аудиторських перевірок:

• деяких рахунків, елементів рахунків або розділів фінансо­ вої звітності (дод. 16);

• додержання умов договорів (дод. 17);

• фінансових звітів, складених за довільними правилами і формою (дод. 18).

• узагальненої фінансової звітності підприємства (дод. 19, 20).

Висновок аудитора за результатами тематичного аудиту скла­дається за довільною формою, але повинен відповідати вимогам, наведеним у Національному нормативі аудиту № 26 "Аудитор­ський висновок" [119], САЕ № 800 "Аудиторський висновок при виконанні завдань аудиту спеціального призначення" [167], і міс­тити такі розділи:

з описом характеру тематичної перевірки, яка проводилася;

з інформацією про методику перевірки;

з описом роботи, проведеної аудитором.

103

Розділ 8

Документальне оформлення аудиту

Вимоги до складання аудиторських висновків спеціального призначення

Аудиторський висновок про фінансову звітність виноситься відповідно до інших правил підготовки висновку про перевірку. Аудитор може дістати замовлення на перевірку фінансової звіт­ності, підготовленої за принципами, які відрізняються від кри­теріїв і принципів, що використовуються в Україні. В аудиторсько­му висновку щодо такої звітності треба визначити нормативну базу, відповідно до якої складена звітність, і якою мірою вона (звітність) відповідає визначеним критеріям і принципам. Ауди­тор має так складати висновок, щоб користувачеві фінансовою звітністю підприємства та аудиторським висновком було зрозумі­ло з назви або з приміток до неї, що такі документи підготовлені за спеціальними вимогами засновника. Якщо аудитор вважає, що у тексті документів немає відповідних посилань, він повинен зро­бити відповідні доповнення і роз'яснення до вже підготовленого висновку.

Аудиторський висновок про окремі частини фінансової звітності. Аудитори можуть виконувати перевірки за окремими частинами фінансової звітності підприємства. Такі послуги мо­жуть бути окремими роботами або частинами загальної аудитор­ської перевірки. У кожному разі дослідження окремих складових фінансової звітності аудитор повинен визначити їх суттєвість щодо усієї звітності, виходячи з цього виносити своє судження щодо ок­ремих її частин.

Аудиторський висновок про узагальнену фінансову звітність підприємства. З метою проведення фінансових аналізів і найефек­тивнішого інформування користувачів клієнт може підготувати звітність, яка показує його діяльність за кілька років, використо­вуючи звіти підприємства, на основі яких раніше проводився аудит. Аудитор при складанні аудиторського висновку за узагальнюючою звітністю повинен, крім розділів, передбачених Національним нор-мативом аудиту № 26 "Аудиторський висновок" [129] і САЕ № 800 "Аудиторський висновок при виконанні завдань аудиту спеціаль­ного призначення" [167], відображати і такі відомості:

— посилання на річну звітність, перевірену аудитором, на ос-1 нові якої підготовлено узагальнюючу фінансову звітність підпри­ємства;

104

• дати аудиторського висновку про річну фінансову звітність і виду аудиторського висновку;

• про збіжність змістів інформації про перевірку із змістом інформації узагальненої річної фінансової звітності, підтвердженої аудитором. У разі позитивного висновку про річну звітність і пози­ тивного висновку про узагальнену фінансову звітність підприєм­ ства в аудиторському висновку має бути зазначено, що узагальне­ ний фінансовий звіт відповідає річному фінансовому звіту;

• заяву або посилання на відповідний розділ у примірниках до фінансової звітності, де рекомендується з метою кращого розу­ міння фінансових результатів, а також стану підприємства та ви­ конаної аудитором роботи вивчити узагальнений фінансовий звіт разом з повною фінансовою звітністю та відповідним аудиторським висновком.

Аудиторська перевірка виконання договірних відносин. Ауди­тор може виконувати такі роботи тільки в тому випадку, коли вони пов'язані з обліком, фінансами, економікою, тобто належать до професійної компетенції аудитора.

8.2.2. Додаткова підсумкова документація, що передається замовнику

Така документація не є обов'язковою і передається замовнику тільки в тому разі, якщо аудитор вважає це за потрібне або якщо це обумовлено договором.

Додаткова підсумкова інформація оформляється як додаток до аудиторського висновку, якщо аудитор у висновку посилається на неї. В противному разі додаткова документація не є самостійним Документом.

Форму і зміст додаткової документації визначає аудитор само­стійно, але додержуючи таких визначених назв:

Аудиторський звіт;

Звіт про проведення аудиту; ~~ Звіт про результати проведення аудиту;

— Звіт про експрес-огляд; ~~ Експрес-огляд;

105

,

Розділ 8

• Зауваження та рекомендації за результатами аудиторської] перевірки;

• Лист-інформування клієнта.

Після закінчення аудиту як мінімум один примірник додат­кової підсумкової інформації передається замовнику. Така інфор­мація має конфіденційний характер.

Строк зберігання підсумкової інформації визначається вихо­дячи з практики аудиторської діяльності, юридичних вимог та інших додаткових міркувань. Приклади звітів за результатами аудиторських перевірок наведено в дод. 21.

Розділ 9

АУДИТ У КОМП'ЮТЕРНОМУ СЕРЕДОВИЩІ

106

Аудит у комп'ютерному середовищі слід розглядати як су­купність двох взаємопов'язаних і взаємозумовлених напрямів:

• проведення аудиту на підприємстві, де клієнт використо­ вує для обробки, зберігання, взаємозв'язку інформаційних систем управління та внутрішнього контролю комп'ютерну техніку;

• проведення аудиту з використанням комп'ютерних програм контролю й тестування.

Можливе також комбінування цих напрямів, що в практиці трапляється найчастіше.

Проведення аудиту в комп'ютерному середовищі ґрунтується на таких ННА:

• № 13 "Аудит в умовах електронної обробки даних";

• № 30 "Використання комп'ютерів в аудиті";

• № 31 "Вплив систем електронної обробки даних на оцінку системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю";

також САЕ:

• № 401 "Аудит у середовищі комп'ютерних інформаційних систем";

• № 1001 "Середовище ІТ: автономні персональні комп' ютери"; № 1002 "Середовище ІТ: онлайнові комп'ютерні системи"; № 1003 "Середовище ІТ: системи баз даних".

107

Розділ 9

Аудит у комп'ютерному середовищі