5.1. Класифікація помилок і шахрайства

У процесі виробництва на всіх стадіях і циклах ділової актив­ності працівники підприємства (навмисне чи не навмисне) можуть вдаватися до перекручень і фальсифікації. У результаті таких дій підприємства можуть зазнати великих матеріальних і моральних втрат. Тому одним із основних завдань аудиту є виявлення поми­лок і фактів шахрайства, а також вжиття необхідних заходів щодо запобігання можливим втратам підприємства.

Для ефективної роботи з виявлення та усунення помилок і шах­райства було розроблено і затверджено САЕ № 240 "Відпові­дальність аудитора за розгляд шахрайства та помилок під час ауди­торської перевірки фінансових звітів" [167]. З 1 січня 1999 р. в Україні набув чинності ННА № 7 "Помилки та шахрайство". Ме­тою цього нормативу є зобов'язання правильного тлумачення і ви­користання термінів "шахрайство" і "помилка" з позицій підго­товки аудиторського висновку, визначення ризику аудиту і впли­ву шахрайства та помилок на достовірність фінансової звітності клієнта [129,167]. Відповідно до цих документів, розробок вітчиз­няних учених і діючої практики помилки, шахрайство, фальсифі­кації можна класифікувати так:

• шахрайство — навмисний неправильний показ фінансової інформації, здійснений одним або кількома посадовими особами із складу керівництва і службовців підприємства або третіми осо­ бами. Шахрайство може здійснюватися шляхом маніпуляцій, фальсифікацій і змін записів на рахунках бухгалтерського обліку в облікових регістрах або документах, навмисного неправильного віднесення до активів різних статей, знищення або пропуску за­ писів операцій або документів, відображення операцій без роз­ криття їх змісту, підготовки та використання в обліку фальсифіко­ ваних первинних документів, незаконного привласнення активів;

• помилка — ненавмисні порушення у відображенні фінансо­ вої інформації, які виникають у результаті арифметичних, гра­ матичних або інших помилок у записах облікових даних, ненав­ мисний пропуск або неправильне уявлення про окремі факти, не­ правильне відображення показників лічильних пристроїв, різних відхилень від правил контролю за діяльністю осіб.

5.2. Оцінка ризику

Під час планування аудиту аудитор повинен оцінити ризик сут­тєвих перекручень фінансової звітності, що виникли внаслідок ша­храйства і/або помилок, звернутися до керівництва підприємством із запитом про події, раніше виявлені факти шахрайства і помилок.

Крім недоліків системи бухгалтерського обліку та внутрішньо­го контролю, а також невиконання процедур внутрішнього кон­тролю, ризик шахрайства і помилок може збільшуватися під впли­вом таких умов:

1. Сумніви в чесності або компетентності керівництва:

• керівництво підприємством здійснюється однією особою (або групою осіб, невеликою за кількістю), відсутність ради або комі­ тету з контролю за діяльністю адміністрації;

• підприємство (суб'єкт) характеризується складною корпо­ ративною структурою, причому така складність структури недо­ речна;

• значні недоліки в системі внутрішнього контролю не усува­ ються, незважаючи на те, що це можливо;

58

59

Розділ 5

помилок і шахрайства

• має місце висока плинність кадрів, провідних фахівців, фінансових і бухгалтерських служб;

• часта зміна аудиторів і юристів.

2. Несприятливі внутрішні та зовнішні умови розвитку бізнесу:

• спостерігається спад у галузі, зростає кількість банкрутств;

• обіговий капітал підприємства недостатній у зв'язку зі змен­ шенням прибутку або за рахунок іммобілізації в капітальні ви­ трати;

• якісний склад доходів підприємства погіршується, наприк- лад, у зв'язку із зростаючим ризиком, пов'язаним з реалізацією продукції в кредит, змінами в практиці ведення бізнесу, вибором альтернативної облікової політики, за якої відображується більш високий дохід;

• підприємству потрібно підтримувати збільшення прибутку для підтримки ринкової вартості його акцій у зв'язку з емісією або з інших причин;

• підприємство зробило значні інвестиції в розвиток інших підприємств або в розширення асортименту продукції;

• робота підприємства залежить від випуску одного чи від кількох видів продукції або замовників;

• фінансовий тиск на керівництво підприємством;

• тиск на персонал бухгалтерських служб підготувати звітність у надзвичайно короткі строки.

3. Незвичайні операції:

• незвичайні операції, особливо в кінці року, що суттєво впли­ вають на доходи підприємства;

• складні методи та операції бухгалтерського обліку;

• операції з пов'язаними особами;

• надзвичайно висока плата за послуги.

4. Проблеми отримання достатньої й належної інформації:

• неадекватні облікові записи, що не відповідали стандартам (велика кількість виправлень, операції, що не відповідають нор­ мам, тощо);

• недостатнє документальне підтвердження операцій (відсут­ ність первинних документів, виправлення в документах, не пов­ ністю оформлені документи).

60

значна відмінність між бухгалтерськими записами та під­твердженнями третіх сторін, аудиторських доказів, що суперечать один одному та ін.;

• неаргументовані відповіді керівників підприємства.

5. До чинників, які характерні для комп'ютерних інформацій­них систем, що стосуються наведених вище умов, можна віднести:

• неможливість отримати необхідну інформацію, що міститься в комп'ютерних файлах, внаслідок різних причин;

• значна кількість змін у програмах, що не відображено доку­ ментально, не перевірено і затверджено;

• загальна невідповідність даних комп'ютерних операцій і баз даних, з одного боку, і даних фінансових звітів — з іншого.