9.1. Основы организации бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности операций с ценными бумагами Общие требования к организации бухгалтерского учета операций с ценными бумагами

Государственными органами управления выработаны нормативные акты, регулирующие вложения средств организациями в виде инвестиций в ценные бумаги. В бухгалтерском учете этих организаций приобретение ценных бумаг рассматривается как финансовые вложения.

Учет приобретенных ценных бумаг

Для учета приобретенных ценных бумаг используют счет 06 «Дол­госрочные финансовые вложения» в том случае, когда установленный срок их погашения превышает один год или вложения осуществлены с намерением получать доходы по ним более одного года. Если уста­новленный срок их погашения не превышает одного года или вложения осуществлены без намерения получать доходы более одного года, необходимо пользоваться счетом 58 «Краткосрочные финансовые вложения».

Кроме того, установлено, что финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат для инвестора, фактическими затратами на приобретение ценных бумаг могут быть:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

• суммы, уплачиваемые специализированным организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг;

• вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены ценные бумаги;

• расходы по уплате процентов по заемным средствам, использу­емым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бухгал­терскому учету;

• иные расходы, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг.

Для предварительного учета фактических затрат по приобретению ценных бумаг организации используют счет 08 «Капитальные вложе­ния», субсчет «Вложения в ценные бумаги».

Если организация, приобретая ценные бумаги, перечислила де­нежные средства продавцу, то в бухгалтерском учете эта операция сопровождается следующей записью:

Д счета 08 «Капитальные вложения» — К счета 51 «Расчетный счет», субсчет «Вложения в ценные бумаги».

Точно такие же проводки в бухгалтерском учете выполняются при перечислении денежных средств за информационные и консультаци­онные услуги, вознаграждения посредническим организациям.

При получении организацией документов, подтверждающих ее права на ценные бумаги, в бухгалтерском учете выполняется проводка с использованием счетов 06 «Долгосрочные финансовые вложения» или 58 «Краткосрочные финансовые вложения»:

Д счета 06 (58) — К счета 08, субсчет «Вложения в ценные бума­ги» — на сумму фактических затрат по приобретению ценных бумаг.

Если в отчетном году организация не получила подтверждающие Документы на приобретенные ценные бумаги, то сумма затрат на их приобретение остается на субсчете «Вложения в ценные бумаги» счета 08 «Капитальные вложения».

В дополнение следует отметить, что если организация для приоб­ретения ценных бумаг привлекала заемные средства, например кре­дит, то расходы по уплате процентов за пользование кредитом до принятия ценных бумаг на учет также относятся на фактические затраты по покупке ценных бумаг. Бухгалтерские проводки выглядят следую­щим образом:

Д счета 08, субсчет «Вложения в ценные бумаги» — К счета 90 (92) — начислены проценты по кредиту до принятия ценных бумаг к учету;

Д счета 81 (88) — К счета 90 (92) — начислены проценты по кре­диту после принятия ценных бумаг к учету;

Д счета 90 (92) — К счета 51 — произведена уплата процентов по кредиту.

Правила ведения Книги учета ценных бумаг

Все ценные бумаги, хранящиеся в организации, должны быть опи­саны в Книге учета ценных бумаг, которая имеет следующие обяза­тельные реквизиты:

• наименование эмитента;

• номинальная стоимость ценной бумаги;

• покупная стоимость;

• номер, серия и другие реквизиты ценной бумаги;

• общее количество;

• дата покупки;

• дата продажи.

Книга учета ценных бумаг должна находиться в надлежащем по­рядке, и к ее содержанию предъявляются следующим требования:

• Книга должна быть сброшюрована, скреплена печатью органи­зации и подписями руководителя и главного бухгалтера, стра­ницы пронумерованы;

• исправления в Книгу учета ценных бумаг могут вноситься лишь с разрешения руководителя и главного бухгалтера с указанием даты внесения исправлений;

• при ведении Книги с использованием компьютера итоговая ин­формация может формироваться в виде документа на машин­ных носителях (можно просто в текстовом файле). Распечатка информации с машинописных носителей должна осущест­вляться по мере необходимости или по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации (прежде всего налоговой инспекции), суда и прокуратуры, но не реже одного раза в год;

• ответственность за организацию хранения Книги учета ценных бумаг несет руководитель организации.

Порядок создания резерва под обесценение вложений в ценные бумаги

Организации имеют право создавать резерв под обесценение вло­жений в ценные бумаги. На практике использование этого права вы­глядит следующим образом.

Резерв может создаваться только по вложениям в акции и иные ценные бумаги других организаций, которые котируются на бирже или на специальных аукционах, если их котировка регулярно публи­куется. При составлении годового бухгалтерского баланса результаты отражаются по рыночной стоимости, если на конец года она ниже балансовой. При этом корректировка производится на сумму резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, созданного за счет фи­нансовых результатов организации в конце отчетного года.

Создание резерва под обесценение вложений в ценные бумаги от­ражается по дебету счета 80 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 82 «Оценочные резервы», субсчет «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги». Величина резерва определяется отдельно по каждо­му виду ценных бумаг, котирующихся на бирже или на специальных аукционах, котировка которых регулярно публикуется.

При повышении на конец отчетного периода рыночной стоимости ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие ре­зервы, производятся записи по дебету счета 82 «Оценочные резервы» в корреспонденции со счетом 80 «Прибыли и убытки». Аналогичная запись делается при списании с баланса ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие резервы. Аналитический учет по субсчету «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» ведется по каждой ценной бумаге.

Если до конца года, следующего за годом создания резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, этот резерв в какой-либо части не использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец года к финансовым результатам организации соответствующего года. Таким образом:

• создание или увеличение резервов сопровождается проводкой:

Дебет счета 80 «Прибыли и убытки» — Кредит счета 82 «Оце­ночные резервы», субсчет «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги»;

• в годовом отчете стоимость ценных бумаг, котирующихся на бирже, отражается по рыночной стоимости, равной стоимости вложений в ценные бумаги за минусом резерва под обесценение вложений в ценные бумаги; при этом проводки по счетам 06 и 58 не производятся;

• сумма созданного резерва под обесценение вложений в ценные бумаги для организаций не уменьшает налогооблагаемую вели­чину прибыли;

• при повышении на конец года рыночной стоимости ценных бумаг, под которые в свое время были созданы резервы, или при списании их с баланса при продаже величина резервов умень­шается; при этом делается соответствующая запись: Дебет счета 82 «Оценочные резервы», субсчет «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» — Кредит счета 80 «Прибыли и убытки».

Особенности создания резерва под обесценение вложений в ценные бумаги

Профессиональные участники отражают в квартальной и годовой бухгалтерской отчетности ценные бумаги других организаций, приоб­ретенные как для собственных нужд, так и для перепродажи, котиров­ки которых регулярно публикуются, по рыночной цене, если она ниже балансовой стоимости.

Ниже перечислены особенности создания резерва под обесцене­ние вложений в ценные бумаги.

1. Если рыночная цена приобретенных ценных бумаг, независимо от целей покупки, ниже их балансовой стоимости, то при наличии котировки необходимо отражать их в бухгалтерской отчетности.

2. Если по одной и той же ценной бумаге на дату составления бухгалтерской отчетности сделки совершались через двух или более организаторов торговли, то профессиональные участники вправе самостоятельно выбрать курс ценной бумаги для отражения стоимос­ти собственных вложений.

3. Корректировка балансовой стоимости ценных бумаг других ор­ганизаций, приобретенных для различных целей, производится на сумму резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, образуе­мого за счет прибыли.

4. Резервы под обесценение ценных бумаг не создаются по ценным бумагам, подлежащим переоценке.