9.4. Бухгалтерский учет операций с корпоративными ценными бумагами

Бухгалтерский учет корпоративных ценных бумаг основан на ор­ганизации учета операций с ценными бумагами, выполняемых эми­тентами и инвесторами с использованием общепринятых правил и принципов ведения такого рода работ. Особенности организации бух­галтерского учета с корпоративными ценными бумагами как у эмитен­тов, так и у инвесторов сводятся к тому, что необходимо вести учет перехода прав собственности по эмиссионным ценным бумагам и книгу учета ценных бумаг, организовать их выпуск и размещение, резерв под обесценение вложений.

Российским законодательством установлено, что по эмиссионным ценным бумагам переход прав осуществляется в момент передачи сер­тификата ценных бумаг приобретателю и осуществления приходной записи по счету депо приобретателя в случае передачи их на хранение в депозитарий.

Резерв под обесценение корпоративных ценных бумаг

Законодательно установлено, что имущество, приобретенное в ре­зультате совершения операций купли-продажи, в бухгалтерском учете собственника учитывается в размере произведенных затрат. Если иму­щество получено безвозмездно, то оно приходуется по рыночной сто­имости на дату его поступления, а если имущество произведено самой организацией — по стоимости его изготовления. По этой причине перед инвестором, в частности при приобретении корпоративных цен­ных бумаг, встают проблемы их оценки.

Известно, что эмиссионные ценные бумаги можно оценить по:

• номинальной стоимости, которая устанавливается при эмиссии;

• рыночной стоимости, по которой они продаются и покупаются на рынке.

Задача усложняется с приобретением акций и облигаций одного и того же эмитента, но каждый раз по разной стоимости, а их реализация инвестором для правильного определения финансовых результатов требует расчета себестоимости ценных бумаг с использованием ры­ночных методов оценки. Отсюда техника учета акций и облигаций зависит от способов их поступления к инвестору. Самым распростра­ненным способом поступления к инвестору ценных бумаг является их приобретение.

1. Сумма фактических затрат на приобретение ценных бумаг:

Д счета 08 — К счета 51.

2. Ценные бумаги приняты на учет после поступления подтверж­дающих права собственности документов:

Д счета 06 или 58 - К счета 08.

Инвестор может получить ценные бумаги в порядке оплаты своей доли в уставном капитале организации:

Д счета 06 — К счета 75.

И наконец, может получить их безвозмездно:

Д счета 06 — К счета 87.

Резерв под обесценение ценных бумаг создается на основе оценки финансовых вложений в акции и иные ценные бумаги других органи­заций. Если ценные бумаги котируются на биржах или специальных аукционах и котировка регулярно публикуется, то оценка может про­изводиться по рыночным ценам. Для компенсации разницы между их фактической стоимостью и рыночной ценой создается резерв под обесценение ценных бумаг.

Этот резерв образуется в случае, если фактическая стоимость кор­поративных акций и облигаций выше их рыночной стоимости по со­стоянию на 31 декабря отчетного года. Величина резерва равна разнице между балансовой фактической стоимостью и рыночной стоимос­тью ценных бумаг.

Величина резерва определяется отдельно по каждому виду ценных бумаг, котирующихся на бирже или специальных аукционах, котиров­ка которых регулярно публикуется. Создание резерва отражается в бухгалтерском учете следующей записью с применением счета 82 «Оценочные резервы» субсчета «Резерв под обесценение ценных бумаг»:

1. Образование резерва под обесценение вложений в корпоратив­ные ценные бумаги:

Д счета 80 - К счета 82.

В годовом балансе организации стоимость ценных бумаг, котиру­ющихся на биржах или специальных аукционах, котировка которых регулярно публикуется, отражается по рыночной стоимости, а имен­но: стоимость фактических вложений в акции, облигации за вычетом резерва под обесценение ценных бумаг. При этом проводки по счетам 06, 58 и 82 не производятся. В пассиве баланса сумма созданного резерва отдельной строкой не отражается.

Если на конец отчетного года произошло повышение рыночной стоимости ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответст­вующие резервы, то следует произвести корректирующую запись та­кого вида:

1. Сумма увеличения рыночной стоимости ценных бумаг, по кото­рым были созданы резервы:

Д счета 82 - К счета 80.

2. Использование резерва при выбытии ценных бумаг:

Д счета 82 - К счета 80.

Последняя проводка применяется тогда, когда происходит выбы­тие ценных бумаг по различным причинам; в этом случае суммы со­зданных ранее резервов под их обесценение относятся на финансовый результат.

При организации учета корпоративных ценных бумаг необходимо учесть следующие особенности.

1. Если в отчетном периоде организация не получила документы, подтверждающие права предприятия на ценные бумаги, то они в сумме фактических расходов на приобретение остаются на счете 08, субсчете «Вложения в ценные бумаги».

2. Все показатели активов и пассивов баланса организации отра­жаются в бухгалтерской отчетности в зависимости от срока обраще­ния (если свыше одного года, то как долгосрочные, а если до одного года включительно, то как краткосрочные). В соответствии с этим финансовые вложения по срочности подразделяются на долгосроч­ные, для учета которых применяется счет 06 «Долгосрочные финансо­вые вложения», и краткосрочные, для учета которых применяется счет 58 «Краткосрочные финансовые вложения».

3. Для учета приобретенных корпоративных ценных бумаг органи­зации используют счет 06, если установленный срок их погашения превышает один год или вложения осуществлены с намерением полу­чать доходы в течение более одного года, и счет 58, если установлен­ный срок их погашения не превышает одного года или вложения осу­ществлены без намерения получать доходы по ним в течение более одного года.

Таким образом, отнесение в бухгалтерском учете ценных бумаг к счету 06 или 58 производится не только исходя из срока их обращения, но и из намерений, с которыми приобретена данная бумага.