5.2. Нефинансовые активы

1. Раздел "Нефинансовые активы" претерпел наиболее существенные изменения. В Инструкции N 25н принцип формирования первоначальной стоимости был установлен отдельно для основных средств, нематериальных активов, нефинансовых активов и так далее. Инструкция N 148н содержит единый принцип определения первоначальной стоимости нефинансовых активов. Однако его суть осталась прежней: первоначальной стоимостью объектов нефинансовых активов признаются фактические вложения учреждения в их приобретение, а по объектам непроизведенных активов, впервые вовлекаемых в хозяйственный оборот, - текущая рыночная стоимость на дату принятия к бюджетному учету.

Условия изменения первоначальной стоимости объектов также остались прежними. Это достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, частичная ликвидация и переоценка.

Стало универсальным для всех нефинансовых активов понятие балансовой стоимости: это первоначальная стоимость объектов с учетом их достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки.

Переоценка нефинансовых активов. В соответствии с Инструкцией N 148н для всех объектов нефинансовых активов (за исключением активов в драгоценных металлах) сроки и порядок проведения переоценки устанавливаются Правительством РФ. То есть с 1 января 2009 г. действует общее правило переоценки для всех нефинансовых активов. Исключение относится к переоценке драгоценных металлов, которая проводится по прежним правилам.

Напомним, что в соответствии с Инструкцией N 25н переоценка основных средств и нематериальных активов проводилась по решению Правительства РФ (п. п. 16, 24 Инструкции N 25н). Переоценка непроизведенных активов должна была проводиться ежегодно (п. 29 Инструкции N 25н). Переоценка активов в драгоценных металлах осуществлялась в порядке, установленном Минфином на дату совершения операций, а также на отчетную дату (п. 16 Инструкции N 25н).

2. Срок полезного использования нефинансовых активов. Инструкция N 25н в целях определения сроков полезного использования основных и нематериальных активов содержала ссылку на конкретный нормативный документ - Классификацию основных средств по амортизационным группам. В соответствии с новой Инструкцией срок полезного использования объектов нефинансовых активов определяется (п. 15 Инструкции N 148н):

- исходя из информации, содержащейся в законодательстве РФ, устанавливающем сроки полезного использования имущества в целях начисления амортизации;

- при отсутствии такой информации - исходя из рекомендаций, содержащихся в документах производителя, входящих в комплектацию объекта имущества;

- при отсутствии информации в законодательстве РФ и в документах производителя - на основании решения комиссии учреждения по выбытию основных средств, принятого с учетом:

а) ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

б) ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

в) нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта;

г) гарантийного срока использования объекта;

д) сроков фактической эксплуатации и ранее начисленной суммы амортизации - для объектов, безвозмездно полученных от бюджетных учреждений, участников бюджетного процесса бюджетов бюджетной системы РФ и от государственных и муниципальных организаций.

3. Безвозмездная передача (получение) нефинансовых активов. Принцип безвозмездности внутрибюджетной и межбюджетной передачи нефинансовых активов также остался прежним. Имущество передается по балансовой стоимости объекта с одновременной передачей суммы начисленной на объект амортизации. Изменилась схема отражения операций на счетах бюджетного учета. Согласно Инструкции N 25н безвозмездное получение отражалось с обязательным применением счета 0 106 00 000 "Вложения в нефинансовые активы". Указанный счет используется, по определению обеих Инструкций, в целях формирования первоначальной стоимости объекта. Это положение противоречило принципу безвозмездной передачи с баланса одного учреждения на баланс другого без изменения первоначальной стоимости, поскольку применение счета 0 106 00 000 предполагает формирование, то есть изменение, первоначальной стоимости объекта. Отсюда - редакция абзаца Инструкции N 148н в отношении указанных операций дает основания полагать, что применение счета 0 106 00 000 целесообразно только в случае формирования стоимости объекта, то есть если производятся какие-либо дополнительные затраты при безвозмездном получении (абз. 2 п. 75 Инструкции N 148н). Операции, которые не затрагивают изменения первоначальной стоимости объекта, отражаются на счетах учета нефинансовых активов 0 101 00 000, 0 102 00 000, 0 103 00 000 (п. 21 Инструкции N 148н).

С целью простоты восприятия материала объединим виды безвозмездной передачи имущества между учреждениями - участниками бюджетного процесса в три группы. При этом сразу отметим, что в основу принципа объединения положена методология отражения операций в учете, то есть данной группе присущ один способ отражения операций, или одна корреспонденция счетов.

Итак, безвозмездная передача может осуществляться в рамках движения объектов между учреждениями (п. п. 21, 22, 26, 27, 31, 32, 49, 60, 62 Инструкции N 148н):

- подведомственными одному главному распорядителю - первая группа;

- подведомственными разным главным распорядителям одного уровня бюджета, между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю в рамках приносящей доход деятельности, а также при получении объектов от государственных и муниципальных организаций - вторая группа;

- разных уровней бюджетов - третья группа.

Обратите внимание: для этих трех видов передач действует единое правило безвозмездной передачи по балансовой стоимости объекта с одновременной передачей суммы начисленной на объект амортизации (абз. 3 п. 13 Инструкции N 148н).

У передающей стороны безвозмездная передача отражается с использованием счетов:

- для первой группы - 1 304 04 300 "Внутриведомственные расчеты по приобретению нефинансовых активов";

- для второй группы - 1 (2) 401 01 241 "Расходы на безвозмездные перечисления государственным и муниципальным организациям";

- для третьей группы - 1 (2) 401 01 242 "Расходы на безвозмездные перечисления организациям, за исключением государственных и муниципальных организаций", 1 (2) 401 01 251 "Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации".

У принимающей стороны безвозмездное получение отражается с использованием следующих счетов:

- для первой группы - 1 304 04 300 "Внутриведомственные расчеты по приобретению нефинансовых активов";

- для второй группы - 1 (2) 401 01 180 "Прочие доходы";

- для второй группы - 1 401 01 151 "Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации".

Ниже приведена схема проводок при безвозмездной передаче (получении) основных средств между учреждениями - участниками бюджетного процесса бюджетов бюджетной системы РФ и от государственных и муниципальных организаций.

Содержание операции		У передающей стороны			У принимающей стороны
		Дебет		Кредит	Дебет		Кредит
В рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю)
а) без дополнительныхзатрат:
на сумму балансовой стоимости объекта	0 304 04 310		0 101 00 410	0 101 00 310		0 304 04 310
на сумму начисленной на объект амортизации	0 104 04 410		0 304 04 310	0 304 04 310		0 104 00 410
б) в случае формирования стоимости в соответствии с несколькими договорами:
на сумму балансовой стоимости объекта	0 304 04 310		0 101 00 410	0 106 01 310		0 304 04 310
на сумму начисленной на объект амортизации	0 104 04 410		0 304 04 310	0 304 04 310		0 104 00 410
на сумму дополнительных затрат	-		-	0 106 01 310		0 302 00 000
на сумму сформированной стоимости объекта				0 101 00 310		0 106 01 410
В рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям одного уровня бюджета, между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) в рамках приносящей доход деятельности, а также при их получении от государственных и муниципальных организаций, от иных организаций, за исключением государственных и муниципальных, и от физических лиц
а) без дополнительныхзатрат:
на сумму балансовой стоимости объекта	0 401 01 241		0 101 00 410	0 101 00 310		0 401 01 180
на сумму начисленной на объект амортизации	0 104 04 410		0 401 01 241	0 401 01 180		0 104 00 410
б) в случае формирования стоимости в соответствии с несколькими договорами:
на сумму балансовой стоимости объекта	0 401 01 241		0 101 00 410	0 106 01 310		0 401 01 180
на сумму начисленной на объект амортизации	0 104 04 410		0 401 01 241	0 401 01 180		0 104 00 410
на сумму дополнительных затрат	-		-	0 106 01 310		0 302 00 000
на сумму сформированной стоимости объекта				0 101 00 310		0 106 01 410
В рамках движения объекта между учреждениями разных уровней бюджетов
а) без дополнительныхзатрат:
на сумму балансовой стоимости объекта	0 401 01 251		0 101 00 410	0 101 00 310		0 401 01 151
на сумму начисленной на объект амортизации	0 104 04 410		0 401 01 251	0 401 01 151		0 104 00 410
б) в случае формирования стоимости в соответствии с несколькими договорами:
на сумму балансовой стоимости объекта	0 401 01 251		0 101 00 410	0 106 01 310		0 401 01 151
на сумму начисленной на объект амортизации	0 104 04 410		0 401 01 251	0 401 01 151		0 104 00 410
на сумму дополнительных затрат	-		-	0 106 01 310		0 302 00 000
на сумму сформированной стоимости объекта				0 101 00 310		0 106 01 410

Для справки. Убыток (расходы), полученный от передачи имущества, не признается при расчете налога на прибыль, поскольку расходы произведены не с целью получения дохода (п. 16 ст. 270 НК РФ). Прибыль (доход) не признается при исчислении налога на прибыль согласно пп. 8 п. 1 ст. 251 НК РФ как доходы, полученные государственным учреждением по решению органов исполнительной власти всех уровней при наличии указанного решения.

Срок полезного использования безвозмездно полученных объектов. Срок полезного использования безвозмездно полученных объектов определяется на основании решения комиссии учреждения по выбытию основных средств.

Комиссия определяет срок полезного использования с учетом сроков фактической эксплуатации и ранее начисленной амортизации (абз. 9 п. 15 Инструкции N 148н).

Пример. Балансовая стоимость основного средства - 285 000 руб., срок его полезного использования, установленный передающей стороной, - 7 лет. До передачи основное средство эксплуатировалось год. Сумма начисленной амортизации - 40 000 руб.

Вопрос 1: какой срок полезного использования должна установить комиссия по выбытию основных средств - семь лет (срок, который был установлен передающей стороной) или шесть лет с учетом срока фактической эксплуатации?