25.1.3. Плюсы и минусы "нового" нелинейного метода

Чтобы наглядно продемонстрировать все плюсы и минусы "нового" нелинейного метода, сравним начисление амортизации данным методом с начислением амортизации линейным методом.

Пример. Учреждение с 1 января 2009 г. перешло на нелинейный метод начисления амортизации.

В декабре 2008 г. введено в эксплуатацию основное средство, которое относится ко 2-й амортизационной группе. Его первоначальная стоимость составила 900 000 руб.

Предположим, что в этой группе больше нет и не будет основных средств, то есть суммарный баланс 2-й группы составит 900 000 руб.

Продемонстрируем принцип начисления амортизации нелинейным методом для 2-й амортизационной группы начиная с 1 января 2009 г.

В январе амортизации будет начислено 79 200 руб. (900 000 руб. x 8,8 / 100). Суммарный баланс на 1 февраля составит 820 800 руб. (900 000 - 79 200).

В феврале амортизации будет начислено 72 230 руб. (820 800 руб. x 8,8 / 100). Суммарный баланс на 1 марта составит 748 570 руб. (820 800 - 72 230) и так далее.

Всего за 2009 г. начислено амортизации нелинейным методом 602 024 руб.

Рассчитаем амортизацию основного средства линейным методом.

Сумма амортизации в месяц составила бы:

- при сроке 36 месяцев - 25 000 руб. (900 000 руб. x 1/36 x 100%);

- при сроке 25 месяцев - 36 000 руб. (900 000 руб. x 1/25 x 100%).

Начисляя амортизацию линейным методом, бухгалтер списал бы на расходы в 2009 г.:

- при установленном минимальном сроке полезного использования 25 месяцев - 432 000 руб. (36 000 руб. x 12 мес.);

- при установленном максимальном сроке полезного использования 36 месяцев - 300 000 руб. (25 000 руб. x 12 мес.).

Выгода от применения нелинейного метода в данной ситуации (амортизационная группа состоит из нового основного средства) налицо. Таким образом, явные преимущества нелинейного метода заключаются в возможности списания большей суммы на расходы в первые месяцы эксплуатации амортизируемого имущества.

Теперь перейдем к отрицательным сторонам нелинейного метода. Напомним, при "старом" методе допускалось его применение к отдельным вновь приобретаемым объектам, что делало этот метод с точки зрения налога на прибыль гораздо выгоднее линейного, но именно в начале срока эксплуатации.

Теперь налогоплательщики лишены возможности выборочного применения нелинейного метода. При переходе на него налогоплательщик обязан применять этот метод ко всем объектам амортизируемого имущества, даже к тем, которые используются уже какое-то время.

Как мы отмечали выше, в примере 3 рассматривалась идеальная ситуация - амортизация нового основного средства, единственного в амортизационной группе. Теперь предположим, что с 1 января налогоплательщик переходит на нелинейный метод и на эту дату у него имеется значительное количество уже используемого амортизируемого имущества. Вполне вероятно, месячная сумма амортизации по отдельным объектам может оказаться значительно ниже, чем при линейном методе, что сведет на нет все преимущества нелинейного метода. Поясним это на примере.

Пример. Воспользуемся данными предыдущего примера, изменив только условие о том, что основное средство 2-й амортизационной группы было введено в эксплуатацию в декабре 2006 г.

Учреждение с 1 января 2009 г. решило перейти на нелинейный метод начисления амортизации. Данные по 2-й группе выглядели следующим образом. В ней числился объект первоначальной стоимостью 900 000 руб., срок полезного использования был установлен в 36 мес. Амортизация до 1 января 2009 г. начислялась линейным методом. Всего было начислено за весь срок эксплуатации 24 мес. (январь 2007 г. - декабрь 2008 г.) - 600 000 руб. (900 000 руб. x 1/36 x 100% x 24 мес.).

Остаточная стоимость объекта на 1 января 2009 г. равна 300 000 руб. (900 000 - 600 000). Суммарный баланс 2-й амортизационной группы на 1 января 2009 г. составил 300 000 руб.

N месяца	Месяц, год по календарю	Суммарный балансна начало месяца	Начислено амортизации	Суммарный баланс на конец месяца
1	Январь 2009 г.	300 000	26 400	273 600
2	Февраль 2009 г.	273 600	24 077	249 523
3	Март 2009 г.	249 523	21 958	227 565
4	Апрель 2009 г.	227 565	20 026	207 539
5	Май 2009 г.	207 539	18 263	189 276
6	Июнь 2009 г.	189 276	16 656	172 620
7	Июль 2009 г.	172 620	15 191	157 429
8	Август 2009 г.	157 429	13 854	143 575
9	Сентябрь 2009 г.	143 575	12 635	130 940
10	Октябрь 2009 г.	130 940	11 523	119 417
11	Ноябрь 2009 г.	119 417	10 509	108 908
12	Декабрь 2009 г.	108 908	9 584	99 324
	Итого за 2009 г.		200 676

Если бы амортизация по данным объектам продолжала исчисляться линейным методом, то каждый месяц в расходы бы попадала сумма 25 000 руб., а за год - 300 000 руб. То есть остаточная стоимость на 1 января 2010 г. составила бы 0 руб.

Из приведенной же таблицы следует, что месячная сумма амортизации, начисленная нелинейным методом, меньше, чем при линейном (кроме января), и с каждым месяцем она уменьшается. Годовая сумма амортизации составила 200 676 руб. То есть в данном случае (24 мес. / 36 мес. = 66,7% износа) применение нелинейного метода уже теряет свою привлекательность.

Обратите внимание: в абз. 2 п. 13 ст. 259.2 НК РФ говорится, что срок полезного использования объектов амортизируемого имущества, введенных в эксплуатацию до 1-го числа налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение нелинейного метода начисления амортизации, принимается с учетом срока эксплуатации соответствующих объектов до указанной даты.

Применительно к нашему последнему примеру это означает, что срок полезного использования объектов после 1 января 2009 г. будет приниматься с учетом срока эксплуатации до этой даты, то есть с учетом 24 месяцев. Как тут не вспомнить абз. 1 п. 13 ст. 259.2 НК РФ, предоставляющий право налогоплательщику по истечении срока полезного использования исключать данный объект из состава амортизационной группы, не меняя ее суммарного баланса и продолжая начислять амортизацию. Согласно указанной норме по истечении 12 месяцев (36 - 24) с момента перехода на нелинейный метод объекты могут быть списаны. Суммарный баланс группы при этом составит 99 324 руб.

То есть объект исключен из регистров налогового учета, а сумма будет постепенно списываться. И если никаких поступлений (?!) в данную группу не будет, амортизация по этой "безликой массе" будет начисляться еще несколько лет, пока остаточная стоимость не достигнет 20 000 руб. и группу можно будет ликвидировать (по расчетам это случится в июне 2011 г.).

Из всего вышесказанного можно сделать вывод, что, прежде чем переходить на нелинейный метод, налогоплательщику надо самым тщательным образом взвесить все его плюсы и минусы. Возможно, кому-то он и позволил значительно сэкономить на налоге на прибыль в 2009 г. Однако метод подходит далеко не всем предприятиям. Прежде всего он противопоказан тем, у кого срок полезного использования большинства объектов перевалил за половину (износ составляет более 50%).