20.6. Учет коммунальных платежей

при сдаче имущества в аренду

Вслед за заключением договора на сдачу в аренду государственного и муниципального имущества стороны заключают договор на возмещение стоимости коммунальных услуг арендатором в пользу арендодателя. Ответим на вопрос: включать или не включать в налогооблагаемую базу полученные суммы возмещения стоимости коммунальных услуг?

По мнению Минфина, указанные суммы относятся к налогооблагаемым доходам. Разъяснения Минфина начинаются со ссылки на п. 1 ст. 321.1 НК РФ, в соответствии с которым налогоплательщики - бюджетные учреждения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников. Под иными источниками понимаются доходы от коммерческой деятельности по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы. Именно внереализационными доходами признаются суммы возмещения коммунальных платежей (Письмо Минфина России от 24.03.2009 N 03-03-05/47).

По нашему мнению, указанная позиция Минфина является спорной хотя бы по той причине, что полученные суммы в полном объеме перечисляются коммунальным организациям, то есть учреждение от этой операции не имеет выгоды. В целях же налогообложения в соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

В том случае, если коммунальные расходы возмещаются арендатором по ценам выше, чем их оплачивает бюджетное учреждение, возникает экономическая выгода, то есть доход.

Обратите внимание: в случае если учреждение примет решение не учитывать в облагаемых доходах суммы возмещения коммунальных платежей, следует иметь в виду, что и в расходах суммы коммунальных платежей, приходящиеся на арендатора, не должны фигурировать, так как в соответствии со ст. 252 НК РФ расходы учреждения должны быть направлены на получение дохода.

В случае если учреждение не признает суммы возмещения коммунальных платежей облагаемым доходом, можно воспользоваться нижеприведенной схемой отражения операций в бухгалтерском учете:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Основание
Получены коммунальные услуги в части ведения бюджетной деятельности	1 401 01 223	1 302 06 730	Счет поставщика услуг
Отражена задолженность арендатора по коммунальным услугам	2 206 06 560	2 302 06 730	Счет поставщика услуг,договор на возмещение коммунальных услуг
Получено возмещение стоимости коммунальных услуг от арендатора	2 201 01 510	2 302 06 730	Выписка из лицевого счета, договор на возмещение коммунальных платежей
Зачтена задолженность арендатора по коммунальным услугам	2 302 06 830	2 206 06 660	Справка (ф. 0504833)
Оплачены коммунальные услуги в части ведения бюджетной деятельности	1 302 06 830	1 304 05 223	Выписка из лицевого счета
Оплачены коммунальные услуги, потребленные арендатором	2 302 06 830	2 201 01 610	Выписка из лицевого счета

В случае если учреждение учитывает суммы возмещаемых коммунальных платежей как доход, операции отражаются следующими проводками:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Основание
Получены коммунальные услуги в части ведения бюджетной деятельности	1 401 01 223	1 302 06 730	Счет поставщика услуг
Отражена задолженность арендатора по коммунальным услугам	2 106 04 340	2 302 06 730	Счет поставщика услуг,договор на возмещение коммунальных услуг
Начислен доход в размерестоимости возмещения коммунальных услуг арендатором	2 205 03 560	2 401 01 130	Счет, выставленный арендатору
Получено возмещение стоимости коммунальных услуг от арендатора	2 201 01 510	2 205 03 660	Выписка из лицевого счета, договор на возмещение коммунальных платежей
Оплачены коммунальные услуги в части ведения бюджетной деятельности	1 302 06 830	1 304 05 223	Выписка из лицевого счета
Оплачены коммунальные услуги, потребленные арендатором	2 302 06 830	2 201 01 610	Выписка из лицевого счета

Обратите внимание: если учреждение приняло решение учитывать при исчислении налога на прибыль суммы возмещения коммунальных платежей, неизбежно встает вопрос: следует ли применять принцип распределения коммунальных платежей в соответствии со ст. 321.1 НК РФ?

В соответствии со ст. 321.1 НК РФ расходы по оплате коммунальных платежей при расчете налоговой базы надо делить пропорционально выручке, полученной от приносящей доход деятельности, в общей сумме доходов.

По нашему мнению, распределять коммунальные платежи нужно, если учреждение наряду со сдачей имущества в аренду ведет другую приносящую доход деятельность. Если, кроме сдачи в аренду имущества, оно не получает доходов, то распределение расходов может привести к искажению финансового результата по операциям возмещения стоимости коммунальных услуг. Распределять расходы пропорционально доле дохода ст. 272 НК РФ предписывает только в случае, если расходы не могут быть отнесены непосредственно на затраты по конкретному виду деятельности.

Подробнее о распределении расходов в соответствии со ст. 321.1 НК РФ читайте в главе "Приносящая доход деятельность бюджетных учреждений".