8.2. Методы калькуляции продукции

Под калькуляцией продукции понимается учет затрат на производство продукции и определение ее себестоимости.

В отечественной и мировой практике существуют 4 основных метода учета затрат на выпускаемую продукцию у поставщиков 28, 30, 31, 49, 67, 203, 251, 337:

попроцессный;

позаказный;

нормативный (зарубежный вариант - standard-costing);

комбинированный.

Краткие подробности этих методов изложены в следующих параграфах.

В конце прошлого века за рубежом получил широкое распространение еще один метод калькуляции, получивший название direct-costing, который можно назвать методом прямых затрат. Его смысл состоит в четком разграничении прямых и косвенных расходов и формировании себестоимости продукции (работ и услуг) только на базе прямых расходов, которые легко учитываются по первичным документам. Косвенные расходы, т.е. те затраты, которые обусловлены общепроизводственными и общехозяйственными задачами предприятия, в данном методе не распределяются по видам и сортам продукции (работ и услуг), а списываются в конце месяца на всю реализованную продукцию (работы и услуги) подобно коммерческим затратам.

Производственная себестоимость, сформированная по принципу учета прямых расходов, существенно упрощает анализ прибыльности отдельных видов и сортов продукции (работ и услуг), так как использует четкое сопоставление выручки от реализации (без налогов, возмещаемых покупателями) с прямыми расходами. Разница между этими показателями носит название маржинального дохода, который включает в себя прибыль и косвенные расходы, общие для всей продукции (работ и услуг) предприятия.

Однако данный метод имеет важный недостаток, связанный с тем, что косвенные расходы текущего периода списываются на объем только реализованной продукции (работ и услуг) и не попадают в состав незавершенной продукции (работ и услуг) и готовых изделий, оставшихся на складе. Поэтому многие специалисты считают, что при использовании данного метода в бухгалтерском учете нарушается принцип сопоставления текущих доходов и расходов.

Примечание. Важным аргументом в пользу списания на реализацию продукции (работ и услуг) косвенных расходов (в том числе части коммерческих затрат) является тот факт, что в составе этих расходов большую долю составляют расходы по оплате труда управленческого персонала предприятия. Омертвляя их в составе незавершенного производства и нереализованной продукции, предприятие уменьшает источник выплаты заработной платы административному аппарату, которому в рыночной экономике отдается приоритет.

8.3. Попроцессный метод калькуляции продукции

Попроцессный метод заключается в том, что учет расходов ведется по технологическим процессам. Он используется на предприятиях с массовым производством однотипной продукции, в котором достаточно четко выделяются несколько стадий переработки. Себестоимость единицы продукции в этом методе определяется путем деления суммы затрат по отдельным процессам на число выпущенных изделий.

Пусть попроцессное производство включает в себя три стадии переработки (1, 2, 3). По продолжительности первая и третья стадии равнозначны, а вторая вдвое длиннее.

Предположим, что трудовые затраты и отчисления в социальные фонды, а также прочие расходы распределяются в каждом процессе пропорционально его длительности, а материальные затраты включаются в себестоимость на все 100% в момент окончания каждого этапа переработки. В таком случае нарастание себестоимости (С) партии продукции от процесса к процессу до полной готовности изделий может выглядеть следующим образом (см. рис.8.1).

Из рис.8.1 видно, что себестоимость партии готовой продукции составляет 12,5 тыс. руб. (цифры условные). Чтобы найти себестоимость одного изделия нужно 12,5 тыс. руб. разделить на количество экземпляров в партии.

См. графический объект "Рис.8.1. Изменение себестоимости партии однотипных изделий по процессам (в тыс. руб.)"

Рис.8.1. Изменение себестоимости партии однотипных изделий по процессам (в тыс. руб.)

Например, в изготовлении тортов на кондитерской фабрике можно выделить такие процессы:

приготовление теста;

выпечка торта;

приготовление крема;

оформление (украшение) торта.

Рассмотрим следующий пример. Пусть швейное предприятие ведет пошив мужских костюмов. В этом производстве выделим 3 процесса: раскрой, шитье и отделку. Каждый процесс осуществляется в своем цехе, в каждом из них ведется полный учет всех затрат и количества выпущенной из данного цеха продукции. Легко определить долю каждого процесса в себестоимости готового изделия. Пусть в цехе кройки за месяц общие затраты на 100 костюмов составили 98 тыс. руб. (Следовательно доля затрат процесса раскроя в себестоимости одного костюма 980 руб.)

В пошивочном цехе сшили за это время 95 костюмов при общих затратах на шитье 209 тыс. руб. Следовательно доля затрат процесса шитья в себестоимости одного костюма составит 2200 руб. В цехе отделки за данный месяц закончили работы над 80 костюмами. Общие затраты на отделку составили 24 тыс. руб. Следовательно доля затрат на отделку одного костюма 300 руб.

Производственная себестоимость костюма составила: 3480 руб.

Примечание. В своем рассмотрении мы для простоты опустили проблему учета незавершенного производства.

Разновидностью попроцессного метода калькуляции является простой попроцессный метод, используемый на предприятиях добывающих отраслей, на которых производится однотипная продукция, и не требуется ее сложная переработка. Например, добыча угля. В этом случае себестоимость одной тонны определяется путем деления всех учтенных за отчетный период затрат на объем добытого за данный период угля.