17.7. Особенности учета в условиях специальных налоговых режимов

К специальным налоговым режимам относят систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), упрощенную системы налогообложения (единый налог) и единый налог на вмененный доход на определенные виды деятельности.

Специальные налоговые режимы применяются наряду с общим режимом налогообложения. Переход на уплату единого налога и возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном Налоговым Кодексом РФ.

Упрощенная система налогообложения предусмотрена для малого бизнеса. Переход на уплату единого налога заменяет собой: налог на имущество; единый социальный налог; налог на прибыль; налог на добавленную стоимость (кроме НДС при ввозе товаров в Россию). Все остальные налоги и сборы уплачиваются в общем порядке, в том числе налоги, удержанные налоговым агентом, и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Налоговый учет при упрощенной системе ведется с помощью книги учета доходов и расходов.

На упрощенную систему налогообложения могут перейти фирмы, у которых:

1) выручка от реализации товаров (работ, услуг) за девять месяцев прошлого года не превышала 11 миллионов рублей;

2) средняя численность работников не более 100 человек;

3) остаточная стоимость находящихся в их собственности основных средств и нематериальных активов не превышает 100 миллионов рублей.

Не могут применять упрощенную систему фирмы, имеющие филиалы (представительства); производители подакцизных товаров и фирмы, в которых участвуют другие компании и владеют более чем 25% их уставного капитала.

Перейти на упрощенную систему можно только с 1 января нового года. Для этого в период с 1 октября по 30 ноября предшествующего года нужно подать в налоговую инспекцию заявление. Вновь созданные фирмы могут подать заявление о переводе на упрощенную систему одновременно с заявлением о постановке на учет в налоговой инспекции. В этом случае применять упрощенную систему можно с момента регистрации.

Единым налогом при упрощенной системе облагаются либо доходы, либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Организации самостоятельно выбирают налоговую базу.

Доходы и расходы определяются кассовым методом. Состав доходов и расходов, учитываемый при налогообложении единым налогом, установлен главой 25 НК РФ «Налог на прибыль».

Ставки налога зависят от выбранной базы: 6%, если налоговой базой выбраны доходы, и 15%, если налог рассчитывают от доходов, уменьшенных на сумму расходов.

Начисленную сумму единого налога можно уменьшить:

- на сумму уплаченных взносов на обязательное пенсионное страхование (но не более чем наполовину начисленного налога);

- на сумму пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных за счет собственных средств фирмы.

Пример: Фирма перешла на упрощенную систему налогообложения и использует в качестве объекта налогообложения полученный доход. Сумма доходов за I квартал составила 120 000 руб. Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование были уплачены в размере 8 400 руб. В январе 1 работник из 20 рабочих дней проболел 9 дней, что подтверждено больничным листом. Пособие по временной нетрудоспособности составило 1 350 руб.

Сумма единого налога за I квартал равна: 120 000 руб. х 6% = 7 200 руб.

Сумма налога можно уменьшить за счет взносов на пенсионное страхование не более чем наполовину: 7 200 руб. х 50% = 3 600 руб.

Сумма пособия по временной нетрудоспособности, оплаченная за счет средств фонда социального страхования, составила: 600 руб. : 20 раб. дн. х 9 раб. дн. = 270 руб. Остальную часть больничного – 1 080 руб. (1 350 - 270) - фирма оплатила за свой счет.

Сумма единого налога к уплате составит: 7 200 – 3 600 – 1 080 = 2 520 руб.

Если единый налог рассчитывается с разницы между доходами и расходами, то пенсионные взносы включают в сумму расходов.

Если сумма налога с разницы между доходами и расходами получается меньше 1% от доходов организации, то в бюджет надо заплатить сумму минимального налога. Она рассчитывается как 1% от налогооблагаемых доходов.

Пример: В 2008 году ЗАО "Актив" перешло на упрощенную систему и выбрало объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов. Сумма доходов за год составила 100 000 руб., а сумма расходов - 98 000 руб.

Налоговая база равна 2 000 руб. (100 000 - 98 000). Единый налог составит 300 руб. (2 000 руб. х 15%).

Однако минимальная сумма налога, рассчитанная от величины полученных доходов, составит 1 000 руб. (100 000 руб. х 1%). Поэтому в бюджет нужно уплатить единый налог в размере 1 000 руб.

Сумму разницы между уплаченным минимальным налогом и обычным налогом фирма может учесть в качестве расходов в следующие налоговые периоды.

Если в отчетном периоде получен убыток, то можно перенести его на последующие налоговые периоды, но не более чем на десять лет. При этом налоговая база каждого периода не может быть уменьшена более чем на 30%.

Фирмы должны уплачивать авансовые платежи по единому налогу по итогам каждого отчетного периода (I квартал, полугодие и 9 месяцев) не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом. Авансовые платежи рассчитываются нарастающим итогом с начала года с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей.

В конце года нужно рассчитать общую сумму единого налога, подлежащую уплате в бюджет, которую следует заплатить не позднее 31 марта следующего года.

Фирмы должны ежеквартально (в течение 25 дней после окончания отчетного квартала) сдавать в налоговую инспекцию налоговую декларацию по единому налогу. Декларацию за прошедший год нужно сдать до 31 марта текущего года.

Организации утрачивает право на применение упрощенной системы, если доход от реализации товаров (работ, услуг) превысил 15 миллионов рублей или остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов превысила 100 миллионов рублей. Превышение численности работников не является причиной перехода к обычной системе налогообложения. Об утрате права на применение упрощенной системы нужно сообщить в налоговую инспекцию. Такое сообщение оформляют на специальном бланке.

Добровольно перейти с упрощенной системы налогообложения на обычную можно только с нового года, уведомив об этом налоговую инспекцию до 15 января этого года. При этом вновь вернуться к упрощенной системе можно не ранее чем через год.

Единый налог на вмененный доход (ЕНВД) вводят на своей территории региональные власти. Эта система налогообложения предусмотрена в главе 26.3 НК РФ и предполагает замену большей части налогов (налог на имущество; единый социальный налог; налог на прибыль; налог на добавленную стоимость, кроме НДС при ввозе товаров в Россию) уплатой единого налога на вмененный доход, если организация занимается определенными вилами деятельности. К таким видам деятельности в разных регионах могут быть отнесены:

1) оказание бытовых услуг;

2) оказание ветеринарных услуг;

3) оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств;

4) розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади;

5) оказания услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках;

6) оказания услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 квадратных метров;

7) оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, эксплуатирующими не более 20 транспортных средств;

8) распространения и (или) размещения наружной рекламы.

Объект налогообложения единым налогом - вмененный доход. Это потенциальный доход, который, по расчетам региональных властей, вы должны получать от вашего бизнеса, облагаемого единым налогом на вмененный доход. Вмененный доход рассчитывается по формуле:

Вмененный Базовая доходность на Количество единиц Корректирующие

доход = единицу натураль- X натурального пока- X коэффициенты

рального показателя зателя

где:

Натуральный показатель - это показатель, от которого в наибольшей степени зависит величина дохода от того или иного бизнеса. Для розничной торговли это торговая площадь, для перевозки пассажиров - количество автомобилей и автобусов и т.д.

Базовая доходность на единицу натурального показателя - это усредненный доход, который должна приносить за определенный промежуток времени единица натурального показателя: один квадратный метр торговой площади, одно транспортное средство и т.д. Величина базовой доходности и натуральные показатели установлены в НК РФ.

Количество единиц натурального показателя подсчитывается за каждый месяц квартала. Если в течение налогового периода оно изменилось, при расчете суммы единого налога его учитывают с начала того месяца, в котором произошло изменение.

Корректирующие коэффициенты установлены Налоговым Кодексом РФ: К1, К2, К3:

Коэффициент К1 учитывает место расположения магазина, парикмахерской или другой точки, через которую осуществляется деятельность, облагаемая ЕНВД. Коэффициент К1 зависит от стоимости земли, на которой расположена фирма;

Коэффициент К2 учитывает прочие особенности деятельности фирмы или предпринимателя: ассортимент товаров, время работы, сезонность и т.п. Данный коэффициент устанавливают региональные власти в пределах от 0,01 до 1;

Коэффициент К3 учитывает изменения индекса потребительских цен.

Ставка единого налога на вмененный доход для всех регионов - 15%. Сумма ЕНВД рассчитывается так:

Месячный вмененный доход х 3 месяца х 15% = Сумма ЕНВД

Начисленную сумму единого налога уменьшают:

- на сумму уплаченных взносов на обязательное пенсионное страхование (но не более чем наполовину начисленного налога);

- на сумму пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных за счет собственных средств фирмы.

В расчет берутся выплаты только тем рабочим, которые заняты в деятельности, попадающей под единый налог на вмененный доход.

Единый налог на вмененный доход уплачивают ежеквартально не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом. Декларацию по налогу подавать не позднее 20 дней после окончания каждого квартала.

Пример: ЗАО «Ромашка» оказывает услуги общественного питания в кафе с площадью зала 32 кв. м. За I квартал 2008 года сумма выплат работникам составила 105 000 руб. С них уплачены взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 14 700 руб. В январе 1 работник из 20 рабочих дней проболел 9 дней, что подтверждено больничным листом. пособие по временной нетрудоспособности составило 1 350 руб.

Рассчитаем сумму вмененного дохода. Предположим, что коэффициенты К1 и К2 равны 1, коэффициент К3 - 1,133. Месячная базовая доходность для данного вида деятельности равна 700 руб. на 1 кв. м площади в месяц. Следовательно, налоговая база за 3 месяца равна: 700 руб. х 32 кв. м х 1 х 1 х 1,133 х 3 мес. = 76 137,60 руб.

Сумма единого налога за I квартал равна: 76 137,60 руб. х 15% = 11 420,64 руб.

Сумма налога можно уменьшить за счет взносов на пенсионное страхование не более чем наполовину: 11 420,64 руб. : 2 = 5710,32 руб.

Сумма больничных, оплаченная за счет средств фонда социального страхования, составила: 600 руб. : 20 раб. дн. х 9 раб. дн. = 270 руб.

Остальную часть пособия – 1 080 руб. (1350 - 270) - фирма оплатила за свой счет. Сумма единого налога к уплате составит: 11 420,64 – 5 710,32 – 1 080 = 4 630,32 руб.

Если организация ведет несколько видов бизнеса, одни из которых подпадают под единый налог на вмененный доход, а другие – нет, то уплата ЕНВД по определенным видам бизнеса производится независимо от того, какую долю, они занимают в общем объеме деятельности. С бизнеса, не облагаемого единым налогом на вмененный доход, налоги уплачиваются в обычном порядке. В этом случае следует вести раздельный учет доходов, расходов, имущества и обязательств по каждому виду бизнеса.

Если какие-то расходы относятся к видам бизнеса, как подпадающим, так и не подпадающим под единый налог на вмененный доход, их распределяют пропорционально выручке от этих видов бизнеса.

Пример: Фирма занимается оптовой и розничной торговлей продуктами питания. Розничная торговля подпадает под ЕНВД, оптовая - нет. Выручка фирмы от розничной торговли составила 300 000 руб., от оптовой торговли – 700 000 руб. Фирма арендует офис. В нем работают сотрудники, занятые как в розничной, так и в оптовой торговле. Арендная плата равна 118 000 руб. в квартал (в том числе НДС - 18 000 руб.). Арендную плату нужно распределить пропорционально выручке от розничной и оптовой торговли. Арендная плата, которая относится к розничной торговле, составит:

300 000 : (300 000 + 700 000) х 118 000 = 35 400 руб. (в том числе НДС – 5 400 руб.).

Арендная плата, которая относится к оптовой торговле, составит:

700 000 : (300 000 + 700 000) х 118 000 = 82 600 руб. (в том числе НДС - 12 600 руб.).

Арендная плата в размере 70 000 руб. (82 600 - 12 600) уменьшает налогооблагаемую прибыль от оптовой торговли. НДС с арендной платы (12 600 руб.) принимается к вычету при расчете суммы НДС, которую нужно уплатить по оптовой торговле.

Точно так же, если используется какое-то имущество для ведения видов бизнеса, как подпадающих, так и не подпадающих под единый налог на вменный доход, следует заплатить налог на имущество с части стоимости этого имущества. Эта часть также рассчитывается пропорционально доле выручки, которую получена от бизнеса, не облагаемого единым налогом на вменный доход.

Начисление и уплату в бюджет единого налога при упрощенной системе налогообложения и и налогообложения в виде единого налога на вменный доход отражают по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

РЕЗЮМЕ

Согласно НК РФ организации являются плательщиками определенных видов налогов. В состав федеральных налогов входят: налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц, единый социальный налог, налог на прибыль и т.д.

Моментом определения налоговой базы по НДС является момент отгрузки продукции и предъявление покупателю расчетных документов к оплате. Существует три ставки НДС – 0%, 10%, 18%. Сумма НДС, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами НДС, полученными от покупателей за реализованные товары и суммами НДС, уплаченными поставщикам за приобретенные материальные ценности.

Бухгалтерский учет налога на прибыль ведется в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». В результате применения различных правил признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете образуются разницы между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода. ПБУ 18/02 издано для того, чтобы можно было увязать бухгалтерскую и налоговую прибыль в бухгалтерском учете. Ставка налога на прибыль составляет 24%.

Организации, производящие выплаты физическим лицам, являются плательщиками Единого социального налога. ЕСН начисляется в Федеральный бюджет РФ, фонд социального страхования РФ и фонды обязательного медицинского страхования РФ. Налоговая база по ЕСН определяется как сумма выплат начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. ЕСН исчисляется по регрессивной шкале в зависимости от уровня доходов работников. Предусмотрено 3 шкалы регрессивного налогообложения – 26%, 10% и 2%. Сумма ЕСН, подлежащая уплате в Федеральный бюджет, уменьшается на сумму начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет). Предприятия также уплачивают страховые взносы по обязательному социальному страхованию и взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Налог на имущество организаций устанавливается НК РФ и законами субъектов РФ. Налогом на имущество облагаются основные средства и доходные вложения в материальные ценности». Налоговая база представляет собой среднегодовую остаточную стоимость имущества. Ставка налога 2,2%.

Транспортный налог также относится к региональным налогам. Плательщиками налога являются организации и физические лица, на которых зарегистрированы транспортные средства. Налоговая база определяется как мощность двигателя транспортного средства, выраженная в лошадиных силах.

К специальным налоговым режимам относят систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), упрощенную системы налогообложения (единый налог) и единый налог на вмененный доход на определенные виды деятельности.