5.3. Платежи, на которые не распространяется

ПРИОСТАНОВЛЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ ПО СЧЕТАМ

НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА В БАНКЕ.

ОЧЕРЕДНОСТЬ ПЛАТЕЖЕЙ ПРИ АРЕСТЕ РАСЧЕТНОГО СЧЕТА

Приостановление операций по счету влечет прекращение банком всех расходных операций по нему (абз. 2 п. 1 ст. 76 НК РФ).

Однако из этого правила есть исключения. Рассмотрим, какие платежи может осуществлять налогоплательщик в зависимости от заблокированной суммы и размера свободного остатка денежных средств на счете.

1. Если на счете денег больше, чем заблокированная сумма, то в пределах этого остатка вы можете осуществлять любые расходные операции <11> (абз. 3, 5 п. 2 ст. 76 НК РФ). Аналогичные положения действуют также, если инспекция приостановила переводы электронных денежных средств (абз. 4, 6 п. 2 ст. 76 НК РФ).

--------------------------------

<11> Данное правило не применяется при блокировке счета в связи с непредставлением декларации. Налоговый кодекс РФ в этом случае не устанавливает, какая сумма блокируется на счете, поэтому счет арестовывается полностью. Это обусловлено тем, что как таковой недоимки (пеней, штрафов) у налогоплательщика в связи с непредставлением отчетности не образуется.

Финансовое ведомство и суды подтверждают изложенную позицию (Письма Минфина России от 15.04.2010 N 03-02-07/1-167, от 09.07.2008 N 03-02-07/1-268, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 13.09.2010 N А56-75387/2009 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 20.01.2011 N ВАС-18343/10), Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.09.2009 N А56-15277/2009).

Заметим, что, если на арестованных счетах денежных средств достаточно для погашения задолженности, вы можете направить в налоговый орган заявление о разблокировке счета (п. 9 ст. 76 НК РФ).

Примечание

С образцом заявления о разблокировке счета вы можете ознакомиться в приложении 4 к настоящей главе.

2. Если заблокированы все денежные средства, которые есть на вашем счете, то можно осуществлять только следующие платежи (абз. 3 п. 1 ст. 76 НК РФ, п. 2 ст. 855 ГК РФ):

а) списание со счета денежных средств по исполнительным документам <12> на выплаты:

- по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, о взыскании алиментов;

- выходных пособий и заработной платы работникам по трудовому договору, вознаграждений авторам результатов интеллектуальной деятельности;

б) списание денежных средств в счет уплаты:

- налогов (авансовых платежей);

- сборов;

- страховых взносов;

- пеней и штрафов по налогам, сборам и страховым взносам;

- иных платежей в бюджетную систему РФ.

--------------------------------

<12> К исполнительным документам, в частности, относятся (ч. 1 ст. 12 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве"):

- исполнительные листы;

- судебные приказы;

- постановления судебного пристава-исполнителя.

Например, у организации "Гамма" на счете есть 100 000 руб. Банк на основании решения налогового органа приостановил операции по счету организации на полную сумму средств на счете. Несмотря на это, организация может перечислить с него текущие авансовые платежи по налогам.

Таким образом, кроме платежей в бюджет, с заблокированного банковского счета можно осуществлять выплаты, которые согласно п. 2 ст. 855 ГК РФ относятся к первой и второй очереди.

Отметим, что налоги, пени и штрафы по ним отнесены к четвертой очереди. Предшествуют им перечисления на выплату заработной платы и отчисления в ПФР, ФСС РФ и фонды обязательного медицинского страхования. Однако положения абз. 4 п. 2 ст. 855 ГК РФ о третьей очереди данных платежей признаны не соответствующими Конституции РФ и утратили силу (ч. 3 ст. 79 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 N 1-ФКЗ, Постановление Конституционного Суда РФ от 23.12.1997 N 21-П).

Ежегодно в законе о федеральном бюджете предусматривается, что до внесения изменений в п. 2 ст. 855 ГК РФ списание со счетов налогоплательщика платежей в бюджеты, а также сумм для расчетов по оплате труда производится в календарной очередности поступления расчетных документов (см., например, ч. 1 ст. 5 Федерального закона от 30.11.2011 N 371-ФЗ). Иными словами, платежи для расчетов по заработной плате с работниками не являются первоочередными по отношению к уплате налогов (пеней, штрафов), а относятся к одной очереди.

Примечание

Подробнее о спорах по вопросу списания денежных средств на оплату труда при блокировке счета вы можете узнать в разделе "Ситуация: Можно ли списать денежные средства на выплату заработной платы с расчетного счета, операции по которому приостановлены налоговым органом?".

3. Если в банк поступило несколько поручений (распоряжений) на списание разрешенных платежей с заблокированного счета, а денежных средств на нем недостаточно, то списание сумм производится в очередности, приведенной в п. 2 ст. 855 ГК РФ.

Для наглядности представим эту информацию в таблице.

Очередность списания денежных средств со счета	Операции по счету
Первая очередь	Списание денежных средств по исполнительным документам на выплаты по требованиям: - о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью; - о взыскании алиментов
Вторая очередь	Списание денежных средств по исполнительным документам на выплаты: - выходных пособий и заработной платы работникам по трудовому договору; - вознаграждений авторам результатов интеллектуальной деятельности
Третья очередь	Списание денежных средств по платежным документам на перечисление: - платежей в бюджетную систему РФ, в том числе налогов (авансовых платежей), сборов, страховых взносов, соответствующих пеней и штрафов; - оплаты труда для расчетов с работниками по трудовому договору <*>

--------------------------------

<*> Платежи по налогам (пеням, штрафам) и для расчетов по заработной плате с работниками относятся к одной очереди и списываются со счетов налогоплательщика в календарной очередности поступления расчетных документов (Постановление Конституционного Суда РФ от 23.12.1997 N 21-П, ч. 1 ст. 5 Закона N 371-ФЗ). Однако на практике для списания средств на оплату труда с заблокированного счета приходится, как правило, обращаться в суд.

Обращаем ваше внимание на то, что при блокировке переводов всей суммы электронных денежных средств вы не можете использовать их для совершения каких-либо расходных операций. Платежи, которые имеют в таком случае приоритет перед уплатой недоимки (пеней, штрафов), в Налоговом кодексе РФ не предусмотрены.

СИТУАЦИЯ: Можно ли списать денежные средства на выплату заработной платы с расчетного счета, операции по которому приостановлены налоговым органом?

В связи с признанием абз. 4 п. 2 ст. 855 ГК РФ не соответствующим Конституции РФ налоги (пени, штрафы по ним) и платежи для расчетов по заработной плате с работниками относятся к одной очереди списания денежных средств со счета (Постановление Конституционного Суда РФ от 23.12.1997 N 21-П). Эти платежи перечисляются в бюджеты всех уровней в календарной очередности поступления расчетных документов (ч. 1 ст. 5 Закона N 371-ФЗ).

С данной позицией соглашаются и контролирующие органы (Письма Минфина России от 11.07.2013 N 03-02-07/1/26857 (п. 1), от 19.04.2013 N 03-02-07/1/13537, от 01.04.2013 N 03-02-07/1/10349 (п. 1), от 08.02.2013 N 03-02-07/1/3082, от 01.02.2013 N 03-02-07/1/2020, от 28.12.2012 N 03-02-07/1-321, от 06.11.2012 N 03-02-07/1-279, от 09.11.2012 N 03-02-07/1-285, ФНС России от 27.02.2013 N АС-4-2/3225).

Отметим, что ранее Минфин России высказывал противоположное мнение. Чиновники поясняли, что рассчитаться по оплате труда при блокировке счета нельзя (Письмо Минфина России от 04.02.2011 N 03-02-07/1-38).

Суды признают правомерным перечисление с заблокированного счета денежных средств для выплаты зарплаты, если поручение на оплату труда поступило в банк раньше документов на перечисление налогов. В этом случае расчеты по оплате труда предшествуют исполнению обязанности по уплате налогов (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 06.09.2012 N А52-4197/2011, ФАС Западно-Сибирского округа от 22.08.2011 N А81-4699/2010, ФАС Поволжского округа от 03.02.2011 N А55-11156/2010).

Примечание

Подробнее о практике арбитражных судов по этому вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

СИТУАЦИЯ: Можно ли уплатить госпошлину с расчетного счета, операции по которому приостановлены налоговым органом?

Государственная пошлина относится к федеральным сборам (п. 10 ст. 13 НК РФ). Налоговый кодекс РФ прямо закрепляет, что на уплату сборов приостановление операций не распространяется (абз. 3 п. 1 ст. 76 НК РФ).

Следовательно, вы можете уплатить госпошлину с расчетного счета, операции по которому приостановлены, и банк не вправе отказать вам в этом.

Данный вывод поддерживает и Минфин России (Письма от 05.04.2011 N 03-02-07/1-106, от 24.08.2010 N 03-05-05-03/39).

СИТУАЦИЯ: Вправе ли банк исполнить поручение по уплате налогов за счет средств, поступивших из ФСС РФ?

На заблокированный счет налогоплательщика могут поступить денежные средства, предназначенные для выплаты третьим лицам. Например, ими являются средства ФСС РФ, которые предназначены для выплаты работникам социальных пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком.

Данные средства поступают на счет налогоплательщика в том случае, если начисленных взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством недостаточно для выплаты работникам соответствующих пособий. В такой ситуации работодатель вправе обратиться в территориальный орган ФСС РФ за возмещением, которое направляется на цели социального обеспечения работников (ч. 2 ст. 15 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ, ч. 2 ст. 4.6 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ).

Отметим, что указанные денежные средства ФСС РФ являются его собственностью и имеют строгое целевое назначение: они должны быть направлены на выплату пособий работникам. Следовательно, даже при поступлении средств на социальные выплаты на счет работодателя они фактически ему не принадлежат (п. 1 ст. 3 Закона N 255-ФЗ, абз. 2, 14 п. 8, п. 10 разд. III Положения о Фонде социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 12.02.1994 N 101).

Возникает вопрос: вправе ли банк исполнить поручение налогового органа по перечислению платежей в бюджет за счет целевого финансирования ФСС РФ, поступившего на счет налогоплательщика? Положения ст. 76 НК РФ четкого ответа на данный вопрос не содержат. Нет и прямых разъяснений контролирующих органов.

С одной стороны, если операции по счету налогоплательщика приостановлены, до перечисления налоговых платежей с заблокированного банковского счета можно осуществлять выплаты, которые согласно п. 2 ст. 855 ГК РФ относятся к первой и второй очереди. При этом из норм гражданского законодательства нельзя однозначно определить очередность списания выплат социальных пособий на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством.

Обратите внимание!

Если у налогоплательщика в связи с блокировкой счета и применением очередности списания денежных средств отсутствует возможность выплатить пособие работнику, целесообразно известить об этом ФСС РФ. А Фонд, в свою очередь, сможет произвести выплаты непосредственно работнику в порядке, аналогичном предусмотренному ч. 4 ст. 13 Закона N 255-ФЗ. Это позволит избежать зачисления целевых выплат на заблокированный счет налогоплательщика, социальное пособие поступит застрахованному лицу.

На рассматриваемый случай приведенная норма прямо не распространяется. Вместе с тем об отсутствии возможности выплатить пособия в связи с применением очередности платежей можно говорить и тогда, когда счет налогоплательщика заблокирован по решению налогового органа.

В связи с этим если ФСС РФ направит денежные средства на заблокированный счет в банке, в котором уже имеется неисполненное требование налогового органа, то существует вероятность того, что работник не получит указанные выплаты. Ведь финансовое ведомство отмечает, что налоговым, гражданским и бюджетным законодательством не предусмотрено списание в первоочередном порядке денежных средств с приостановленного счета для выплаты социального пособия работникам (Письма Минфина России от 07.03.2013 N 03-02-07/1/6894, от 11.09.2012 N 03-02-07/1-221).

Поэтому можно предположить, что препятствий для перечисления банком налоговых платежей за счет денежных средств, которые поступили на счет налогоплательщика из ФСС РФ и предназначены для выплаты третьим лицам, нет.

С другой стороны, в данной ситуации налогоплательщик выступает посредником между своим работником и ФСС РФ. Как мы уже отмечали, поступившие на его счет средства Фонда предназначены не налогоплательщику, а его сотруднику.

Поэтому, погашая задолженность перед бюджетом за счет средств ФСС РФ, предназначенных для выплаты пособия застрахованному лицу (сотруднику налогоплательщика), банк должен быть готов к возможному судебному спору со страхователем-налогоплательщиком или непосредственно с работником.

Обратите внимание!

По мнению некоторых судов, в подобных ситуациях требование о возврате пособия работник должен заявлять не к банку, а к налоговому органу. Так, например, Верховный суд Республики Татарстан при обращении работника с требованием о взыскании социального пособия признал банк ненадлежащим ответчиком, который был заменен инспекцией (Апелляционное определение от 03.05.2012 N 33-3766/2012).

Заметим, что при рассмотрении данного спора физическому лицу было отказано в удовлетворении заявленных требований. Суд не усмотрел в действиях налоговой инспекции признаков получения неосновательного обогащения. Он указал, что инспекция не отвечает за очередность списания денежных средств со счета, обязанным по выплате пособия остается работодатель.

Вопрос о правомерности исполнения банком поручения по перечислению платежей в бюджет за счет целевого финансирования ФСС РФ не находит однозначного решения в судебной практике.

Так, некоторые суды признают правомерным погашение задолженности перед бюджетом за счет целевых выплат. Этот вывод аргументируется следующим: в гражданском законодательстве отсутствует особый порядок списания денежных средств со счетов страхователя при поступлении их из ФСС РФ. Банк не обязан отслеживать источник поступления денежных средств на счет налогоплательщика (Апелляционное определение Красноярского краевого суда от 25.04.2012 N 33-3111/2012).

В то же время существует практика, свидетельствующая о неправомерности списания банком со счетов организации целевых денежных средств в счет уплаты ее задолженности по налогам и сборам. Суды взыскивают причитающуюся работнику сумму выплат за счет собственных средств банка. А впоследствии банк истребует спорную сумму из бюджета на основании норм о неосновательном обогащении (см., например, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.10.2009 N А32-13873/2008 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 15.12.2009 N ВАС-16774/09)).

Подводя итог сказанному, стоит отметить, что налогоплательщику целесообразно уведомить ФСС РФ о приостановлении операций по счетам в банке и об отсутствии возможности выплатить пособие работнику. Это поможет избежать возникновения споров как с контролирующими органами, так и с банком и собственными работниками.