2.1.1.3.1. Автор - индивидуальный предприниматель

Если вы заключили авторский договор с индивидуальным предпринимателем, то вы также должны заплатить ЕСН с сумм выплаченного ему вознаграждения.

Дело в том, что выплаты предпринимателям по авторским договорам не исключены ст. 236 НК РФ из объекта обложения ЕСН у заказчика. В отличие от выплат по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (Письмо Минфина России от 02.09.2009 N 03-04-06-02/64). Таким образом, на авторские вознаграждения предпринимателям нужно начислить ЕСН. Сам же предприниматель ЕСН с такого вознаграждения не платит.

Например, индивидуальный предприниматель И.И. Иванова занимается издательским бизнесом. Кроме того, И.И. Иванова, филолог по образованию, сотрудничает с одним из журналов, в котором публикует свои статьи. За статью в журнале ей был начислен гонорар по авторскому договору в размере 3000 руб. И.И. Иванова подала в бухгалтерию редакции заявление с просьбой предоставить ей профессиональный налоговый вычет в размере 20% от суммы полученного вознаграждения в соответствии со ст. 221 НК РФ. Исчислить и заплатить ЕСН в бюджет с выплаченного вознаграждения обязана редакция журнала.

Налоговая база по ЕСН в данном случае равна 2400 руб. (3000 руб. - (3000 руб. x 20%)).

2.1.2. Если выплаты производят физические лица

Физические лица определяют налоговую базу по ЕСН в виде сумм всех выплат и вознаграждений за налоговый период в пользу физических лиц. Очевидно, что такие выплаты и вознаграждения только тогда участвуют в определении налоговой базы, когда признаются объектом налогообложения по ЕСН (абз. 3 п. 1 ст. 237 НК РФ).

Итак:

┌───────────┐ ┌─────────────────┐ ┌──────────────────────────┐

│ Налоговая │ │Сумма всех выплат│ │ Сумма выплат, │

│ база │ = │ физическому лицу│ - │ не признаваемых объектом │

│ по ЕСН │ │ │ │ налогообложения по ЕСН │

│ │ │ │ │ (абз. 3, 4 п. 1, абз. 3 │

│ │ │ │ │ п. 3 ст. 236 НК РФ) │

└───────────┘ └─────────────────┘ └──────────────────────────┘

2.1.2.1. Когда выплаты включаются в налоговую базу

Физические лица, которые производят выплаты в пользу физических лиц, включают в налоговую базу по ЕСН суммы, фактически выплаченные в соответствующем отчетном (налоговом) периоде.

Такой вывод следует из ст. 242 НК РФ. В ней указано, что датой осуществления выплат и иных вознаграждений для таких налогоплательщиков является день выплаты вознаграждения физическому лицу.

2.2. Налоговая база для лиц,

НЕ ПРОИЗВОДЯЩИХ ВЫПЛАТЫ ФИЗИЧЕСКИМ ЛИЦАМ

Индивидуальные предприниматели, частнопрактикующие нотариусы и адвокаты должны определять налоговую базу как сумму доходов, полученных ими за налоговый период от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с извлечением таких доходов (п. 3 ст. 237 НК РФ).

При этом форма, в которой доходы получены, значения не имеет. Она может быть как денежная, так и натуральная.

Что касается расходов, то они определяются налогоплательщиками по правилам, установленным гл. 25 НК РФ для организаций. Это, в частности, означает, что расходы должны быть экономически оправданны, документально подтверждены и направлены на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). На этом настаивают и суды, включая ВАС РФ (см., например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 12.03.2008 N А82-1453/2007-37, ФАС Поволжского округа от 02.06.2008 N А65-9976/07 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 26.09.2008 N 12406/08), от 18.04.2008 N А06-4876/2007-24, ФАС Центрального округа от 16.10.2007 N А48-5526/06-2 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 15.02.2008 N 1251/08), ФАС Дальневосточного округа от 22.08.2008 N Ф03-А59/08-2/2780 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 24.12.2008 N ВАС-16822/08), от 09.11.2007 N Ф03-А73/07-2/4854 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 22.02.2008 N 1378/08)).

Примечание

Подробно о порядке определения расходов вы можете узнать в гл. 3 "Расходы" Практического пособия по налогу на прибыль.

Итак:

┌──────────────────┐ ┌────────────────┐ ┌────────────────────┐

│ Налоговая база │ = │ Доходы │ - │ Расходы │

│ по ЕСН │ │ │ │ │

└──────────────────┘ └────────────────┘ └────────────────────┘

Например, доход частнопрактикующего нотариуса О.Р. Серовой от профессиональной деятельности за год составил 2 520 000 руб., а расходы, связанные с его извлечением и определенные в порядке, установленном гл. 25 НК РФ, - 900 000 руб. Определим размер налоговой базы. Она составит 1 620 000 руб. (2 520 000 руб. - 900 000 руб.). Именно с этой суммы нотариус О.Р. Серова должна исчислить и уплатить ЕСН.

Стоит особо подчеркнуть следующее. Чтобы уменьшить налоговую базу по ЕСН на расходы, их обязательно нужно подтвердить документами. Так, вы не можете уменьшить свои доходы на 20%, как это допускается при расчете налоговой базы по НДФЛ, если расходы не подтверждены документально (абз. 4 п. 1 ч. 1 ст. 221 НК РФ). Дело в том, что в гл. 24 НК РФ нет нормы, аналогичной абз. 4 п. 1 ч. 1 ст. 221 НК РФ.

Примечание

О том, в каких случаях, размере и порядке налоговая база по НДФЛ может уменьшаться на неподтвержденные расходы, рассказано в разд. 3.4.1.2 "Если нет документов, подтверждающих расходы" Практического пособия по НДФЛ.

Поэтому при расчете ЕСН вам придется принимать в расчет только те затраты, которые вы сможете подтвердить документами.

Такую позицию высказывают контролирующие органы (Письма Минфина России от 14.07.2008 N 03-04-05-02/10, от 02.03.2007 N 03-04-05-02/3). Большинство судов придерживаются того же мнения (см., например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 10.06.2008 N А82-1378/2007-27, ФАС Московского округа от 29.12.2008 N А41/12143-08, ФАС Уральского округа от 26.04.2010 N Ф09-2875/10-С2), хотя встречается и противоположная судебная практика (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 02.10.2008 N А56-16150/2007, ФАС Поволжского округа от 22.05.2008 N А65-5658/2006-СА1-29).

Примечание

Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по ЕСН и пенсионным взносам (до 2010 года).