34 Головні методи, способи та прийоми аудиту наявності, руху і ви­користання основних засобів підприємства.

Основними методами, що використовуються при аудиті основних засобів, є опитування, фізична перевірка, порівняння, підрахунок, документальна перевірка, вибіркове дослідження.

Опитування керівництва підприємства-клієнта може спонукати аудитора до здійснення до­даткових аудиторських процедур і застосування інших методів, оскільки може виникнути необхід­ність отримати дані про прогнозовані угоди, плани продажу основних засобів, наявності застав або претензій, судових позовів. Для забезпечення пов­ноти отримання інформації аудитору слід окремим листом повідомити керівництву підприємства-клієнта перелік питань та документів, які йому треба отри­мати для об'єктивної перевірки обліку основних засобів за звітний період.

У процесі опитування або документальної перевірки аудитору важливо з'ясувати облікову політику щодо основних засобів, методи нарахуван­ня амортизації і постійність їх застосування; якщо відбувалися зміни облікової політики і методів нарахування амортизації; дослідити наявність не­обхідних пояснень у примітках до звітності. Пот­рібно також отримати дані про основні засоби, передані та отримані в оренду, вивчити умови орендних угод; з'ясувати питання, чи відповідає облік орендованих об'єктів цим угодам (операцій­на чи фінансова оренда); проконтролювати прави­льність визначення орендної плати за основні за­соби та відповідне її віднесення на доходи чи ви­трати у орендодавця або орендатора.

Оскільки перевірка аудитором обліку основних засобів є процесом достатньо трудомістким, потребує опрацювання великих обсягів інформації, аудитор може застосувати вибіркове дослідження ос­новних засобів при прийнятному рівні аудиторсь­кого ризику.

Розглянемо основні елементи аудиту основних засобів за окремими його етапами.

На підготовчому етапі аудиторської пере­вірки, при здійсненні загального знайомства з під­приємством - клієнтом, аудитор з'ясовує склад основ­них засобів, їх види, рівень забезпеченості підпри­ємства основними засобами, ступінь їх зносу, місце-розташування, матеріальну відповідальність за них, їх технічні характеристики. Важливою пробле­мою є оцінка надійності внутрішнього контролю і внутрішнього аудиту (якщо такий є) основних засо­бів на підприємстві-клієнті.

Оцінка внутрішнього контролю основних засо­бів може здійснюватись зовнішнім незалежним ау­дитором за такими напрямами:

• перевірка наявності первинної документації по всіх господарських операціях з основними за­собами;

• розподіл функціональних обов'язків посадо­вих осіб, що відповідають за стан та рух основних засобів;

• забезпечення належних умов зберігання та експлуатації основних засобів на підприємстві;

• наявність необхідних дозволів керівництва на здійснення операцій з основними засобами;

• періодичне проведення інвентаризації основ­них засобів;

• належне ведення інвентарного пооб'єктного обліку основних засобів;

• контроль записів у журналі (книзі) обліку руху основних засобів та інші напрями перевірки.

Оцінивши ступінь довіри до системи внутріш­нього контролю основних засобів і можливості ви­користання результатів роботи внутрішнього ауди­тора, зовнішній аудитор повинен оцінити загаль­ний аудиторський ризик перевірки. Аудиторський ризик визначають за формулою: АР = РК * РО * РВ,

де РК — ризик внутрішнього контролю; РО — ризик системи бухгалтерського обліку; РВ - ризик виявлен­ня, який залежить безпосередньо від самого аудитора.

Допустима величина аудиторського ризику знаходиться в межах 1-5 відсотків загального під­сумку балансу або фінансового результату за звіт­ний період (на вибір аудитора). Стосовно основних засобів аудитор повинен оцінити кожну складову аудиторського ризику, з'ясувати чинники, що на неї впливають.

На підготовчому етапі аудитор також складає план і програму аудиту основних засобів та необоротних активів.

На етапі фізичної перевірки аудитор повинен оцінити достовірність поданих підприємством-клієнтом результатів проведеної інвентаризації основних засобів. З цією метою аудитор або його асистент повинні спостерігати за ходом проведен­ня інвентаризації, оцінити правильність її методи­ки, документальне оформлення. Крім того, ауди­тору слід зробити вибіркову перевірку записів у інвентаризаційних відомостях (описах) самостій­ним перерахунком окремих видів основних засо­бів. При виявленні відхилень від наданих даних підприємством-клієнтом аудитор направляє листа відповідного змісту керівнику підприємства з ре­комендаціями про усунення виявлених недоліків.

Після складання річної бухгалтерської звітності підприємством і передачі її для перевірки здійс­нюється основний етап аудиту, суть якого полягає у контролі оцінки основних засобів, вста­новленні їх належності, перевірці достовірності облікових записів по основних засобах і залишків по них у балансі, перевірці правильності нараху­вання зносу основних засобів та визначенні витрат на їх ремонт. Перевірка правильності оцінки осно­вних засобів була описана нами вище. Для ауди­тора важливе значення має встановлення власника основних засобів (підприємство-клієнт чи інші господарюючі суб'єкти), оскільки від цього зале­жить, відображаються вони у балансі чи на поза­балансових рахунках. Для вирішення завдань ау­диту на основному етапі перевірки основних засо­бів аудитор здійснює: • перевірку первинних даних по основних за­собах; • контроль розрахунку амортизаційних відра­хувань (зносу) по основних засобах; • перевірку правильності списання недоамортизованої частини основних засобів при їх ліквідації; • перевірку оцінки фінансових результатів від реалізації основних засобів фізичним особам або підприємствам; • контроль дотримання чинного законодавства по операціях з основними засобами; • перевірку правильності документального оформ­лення оприбуткування та ліквідації основних за­собів; • контроль відображення в обліку результатів надзвичайних подій, пов'язаних з основними засо­бами (пожежа, повінь, крадіжки та ін.); • контроль правильності індексації, переоцінки основних засобів; • перевірку правильності перенесення початко­вих залишків по основних засобах; • перевірку правильності кореспонденції рахун­ків по операціях з основними засобами відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'я­зань і господарських операцій підприємств і орга­нізацій, затвердженої наказом Міністерства фінан­сів України від 30 листопада 1999 р. .№ 291; • контроль зіставності даних аналітичного, син­тетичного обліку, Головної книги та Балансу; • перевірку операцій з орендованими та пере­даними в оренду основними засобами; • встановлення ефективності використання ос­новних засобів; • встановлення джерел фінансування придбан­ня (створення) основних засобів.

Усі результати здійснених аудиторських про­цедур повинні знайти відображення у робочих до­кументах аудитора. На підставі складених робочих документів ау­дитор на завершальному етапі аудиторської перевірки складає проміжний звіт про стан бухга­лтерського обліку основних засобів і робить ауди­торський висновок щодо достовірності, повноти і реальності подання основних засобів у фінансовій бухгалтерській звітності підприємства-клієнта.

Враховуючи всі елементи аудиту за окремими його стадіями, можна навести приклад програми аудиту основних засобів у скороченому вигляді: