від підприємства) та утримуються підприємствами з метою використання протягом періоду більше одного року (або одного операційного циклу, якщо він перевищує один рік) для виробництва, торгівлі, в адміністративних цілях чи надання в оренду іншим особам. Визначення немонетарних активів як активів, відмінних від грошових коштів, їх еквівалентів і дебіторської заборгованості у фіксованій (або визначеній) сумі грошей, наведене в П(С)БО 19 "Об'єднання підприємств", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.07.03.1999 р. № 163.

Тут же слід зазначити, що на відміну від П(С)БО 8, у сфері застосування МСБО права користування природними ресурсами (землею, водою тощо) не відносяться до нематеріальних активів, оскільки придбання таких матеріальних активів, як земля, вода та ін., уже передбачає користування і володіння ними.

Слід зазначити, що норми П(С)БО 8 не поширюються на гудвіл, що виникає внаслідок об'єднання підприємств, і на операції з нематеріальними активами, особливості обліку яких визначаються іншими Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Група нематеріальних активів — це сукупність однотипних за призначенням та умовами використання нематеріальних активів.

Одиницею обліку нематеріальних активів є окремий інвентар-

ний об'єкт, який відповідає певним ознаками визнання об'єкта бухгалтерського обліку та фінансової звітності. Інвентарним об'єктом визнається також предмет ліцензії, який придбаний за ліцензійним договором на передачу прав використання нематеріальних активів, оцінений у грошовій формі.

6.2. Система рахунків бухгалтерського обліку

Інструментом реалізації міжнародних принципів і методів бухгалтерського обліку є новий План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій та Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку, які затверджені наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 р. № 291 (зареєстрований в Міністерстві юстиції Украї-

ни 21 грудня 1999 р. за № 892/4185) зі змінами на 01.03.2003 р.

Структура нового Плану рахунків узгоджена зі структурою Балансу і Звіту про фінансові результати, яка встановлена національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку (табл. 1.6.).

143

Методологічні засади відображення господарських операцій у новій системі рахунків викладені у відповідних П(с)БО.

План рахунків бухгалтерського обліку - це є перелік рахунків і схем реєстрації та групування на них фактів фінансово-господарської діяльності (кореспонденція рахунків) у бухгалтерському обліку.

Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку встановлює призначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов'язань та факти фінансовогосподарської діяльності підприємств, організацій та інших юридичних осіб (крім банків і бюджетних установ) незалежно від форм власності, організаційно-правових форм і видів діяльності, а також виділених на окремий баланс філій, відділень та інших відособлених підрозділів юридичних осіб (далі - підприємства). Ведення позабалансових рахунків здійснюється за простою системою (без застосування методу подвійного запису).

Бухгалтерський облік нематеріальних активів, що використовуються у господарській діяльності суб’єктів господарювання (надалі підприємства), за сумою витрат , пов’язаних зі створенням , придбанням та доведенням до стану , у якому вони придатні для використання за призначенням, ведеться на рахунку 12 “Нематеріальні активи” із застосуванням таких субрахунків (субрахунки першого рівня):

121 - “Права користування природними ресурсами”;

144

122 - “Права користування майном”;

123 - “Права на знаки для товарів та послуг”;

124 - “Права на об’єкти промислової власності”;

125 - “Авторські та суміжні з ними права”;

127 - “Інші нематеріальні активи”.

На субрахунку 121 “Права користування природними ресурсами” ведеться облік наявності об’єктів права користування ресурсами природного середовища. До них належать: права користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище.

На субрахунку 122 “Права користування майном” ведеться облік наявності прав користування майном (право користування земельною ділянкою, право користування будівлею, право на оренду приміщень тощо).

На субрахунку 123 “Права на знаки для товарів і послуг” ведеться облік наявності прав на знаки для товарів та послуг (товарні знаки, торгові марки, фірмові назви тощо).

На субрахунку 124 “Права на об’єкти промислової власності” ведеться облік наявності прав на об’єкти промислової власності (права на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорт рослин, породи тварин, ноу-хау, захист від недобросовісної конкуренції тощо).

На субрахунку 125 “Авторські та суміжні з ними права” ведеться облік наявності авторських та суміжних з ними прав (права на літературні та музичні твори, програми для ЕОМ, бази даних тощо).

На субрахунку 127 “Інші нематеріальні активи” ведеться облік інших нематеріальних активів, якими володіє підприємство (права на здійснення діяльності, використання економічних та інших привілеїв тощо).

Згідно Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, що є переліком рахунків і схем реєстрації та групування на них фактів фінан- сово-господарської діяльності (кореспонденція рахунків) у бухгалтерському обліку, першою цифрою коду визначено клас рахунків, другою – номер синтетичного рахунку (рахунок першого порядку), третьою – номер субрахунку (рахунок другого порядку).

Рахунок 12 “Нематеріальні активи” призначений для обліку та узагальнення інформації про наявність та рух нематеріальних активів.

145

За дебетом цього рахунку відображається придбання або отримання в результаті розробки (від інших фізичних або юридичних осіб) нематеріальних активів, які обліковуються за первісною вартістю та сума дооцінки таких активів.

За кредитом - вибуття внаслідок продажу, безоплатної передачі або неможливості отримання підприємством надалі економічних вигод від його використання та сума уцінки нематеріальних активів.

Рахунок 12 “Нематеріальні активи” кореспондує

Контирування документів первинного обліку, ведення регістрів бухгалтерського обліку здійснюється із застосуванням, щонайменше, коду класу й коду синтетичного рахунку.

Бухгалтерський облік нематеріальних активів на субрахунках ведеться в аналітичному розрізі (одиниця обліку) з вимогою забезпечити кількісно-сумову та індивідуальну за призначенням інформацію про наявність і рух об’єктів бухгалтерського обліку.

Що стосується гудвілу, то він ведеться на рахунку 19 "Гудвіл при придбанні" із застосуванням таких субрахунків (субрахунки першого рівня):

191Гудвіл;

192Негативний гудвіл.

146

На рахунку 191 "Гудвіл" відображають вартість гудвілу, що виникла при придбанні іншого підприємства, за кредитом - сума нарахованої амортизації гудвілу і сума списаного гудвілу.

На рахунку 192 "Негативний гудвіл" відображається за кредитом вартість негативного гудвілу, що виникає при придбанні іншого підприємства, за дебетом - зменшення його вартості при визнанні доходу.

6.3. Класифікація нематеріальних активів за господарськообліковою ознакою

Враховуючи види та призначення нематеріальних активів, їх ознаки, загальна класифікація нематеріальних активів, як об’єктів бухгалтерського обліку з використанням субрахунків третього, четвертого, п’ятого та іншого порядку подана за нижче наведеною схемою:

121 Права користування природними ресурсами

1211. Права користування надрами (у тому числі права на розробку корисних копалин);

12111. Конкретні види надр.

12112. Конкретні види корисних копалин.

1212. Право користування геологічною та іншою інформацією про природне середовище, яке передбачає право користування інформацією про стан і можливості цього середовища в цілому або її окремих елементів:

12121. Звіт про навколишнє природне середовище.

12122. Карти з інформацією про навколишнє природне середовище.

1213. Права користування іншими ресурсами навколишнього природного середовища, яке впливає якою-небудь дією на рівень екологічної безпеки, життєдіяльність підприємства, населеного пункту, району :

12131. Водні ресурси

12132. Біологічні ресурси

12133. Інші ресурси.

122 Права користування майном

1221. Право користування земельною ділянкою :

12211. Земельна ділянка на правах власника

12212 Земельна ділянка на правах оренди

1222 Право користування будівлею :

12221. Будівлею на правах власника

12222. Будівлею на правах оренди

1223. Право на оренду приміщень :

12231. Приміщень виробничого характеру

12232. Приміщення невиробничого призначення (крім житла)

12233 Житлові приміщення

147

123 Права на знаки для товарів та послуг (виконані в будьякому кольорі або сполученні кольорів) :

1231. Словесне позначення

1232. Образотворче позначення

1233. Об’ємне позначення

1234. Інші позначення

1235. Комбінація перелічених вище позначень.

1236. Право власності на засоби індивідуалізації

12361. Фірмове найменування :

123611 Фірмове найменування на правах власника

123612 Фірмове найменування на правах використання 12362 Знак для товарів і послуг (товарний знак) 123621 Товарний знак на правах власника 123622 Товарний знак на правах використання

12363 Вказівка географічного походження товарів.

124. Права на об’єкти промислової власності

1241 Право власності на винахід

12411 Пристрій

12412 Речовина

12413 Штам мікроорганізму

12414 Культура клітин рослин

12415 Культура клітин тварин

12416 Спосіб

1242 Право власності на корисну модель

12421 Конструктивне виконання пристрою

1243 Право власності не промисловий зразок

12431 Форма

12432 Малюнок

12433 Розфарбування

12434 Сполучення перелічених вище елементів.

1244 Право власності на сорт, рослин (перелік родів та видів рослин, на сорта яких видаються патенти, визначаються Кабінетом Міністрів України)

1245 Право власності на породи тварин

12451 Породи тварин для сільського господарства

12452 Породи тварин для зоопарків та заповідників 12453 Породи тварин для домашнього користування (мисливство, охорона) 12454 Породи тварин для використання в збройних силах

1246 Ноу-хау (секрет виробництва) – інформація, яка відповідає наступним вимогам :

А) має реальну або потенціальну комерційну цінність для виробництва, до і після продажного обслуговування та експлуатації продукції всіх галузей господарства; Б) Недоступна для ознайомлення невизначеному колу осіб без до-

зволу власників такої інформації; В) передається від розробника замовнику або користувачу в режимі конфіденційності.

12461 Інформація, яка надається

124611 Будь-які патентоспроможні de iure, але не заявлені винаходи, корисні моделі та промислові зразки, а також заявлені, але ті які не пройшли експертизу за суттю і офіційно не надруковані

148

124612 Патентоспроможні de iure, винаходи які не заявлені у зв’язку з неможливістю легального визначення юридичних майнових прав власника патенту.

124613 Неплатоспроможні de iure, винаходи взагалі

1246131 Алгоритми та програми для ЕОМ 1246132 Способи управління (організації та планування) виробництвом, або

збутом товарів 1246133 Способи бухгалтерського обліку та інші

12462 Інформація, яка знаходиться 124621 В текстовій та (або) графічній технічній документації на будь-яких

етапах її розробки та, особливо в комплексній робочій технічній документації

124622 В бізнес-планах, техніко-економічних обґрунтуваннях 124623 В звітах про науково-дослідні (НДР), дослідно-конструкторських (ДКР)

та інших роботи, підготовлених для конкретного замовника 124624 В конкурсних проектах, які мають відомості типу ноу-хау для будь-

яких конкурсів 124625 Інша технологічна інформація, яка має комерційну цінність.

125 Авторські та суміжні з ними права.

1251 Право власності на топографію інтегральних мікросхем 1252 Право власності на комп’ютерну програму , включаючи програми для

ЕОМ та інших комп’ютерних пристосувань 1253 Право власності на базу даних, як сукупність даних

1254 Право власності на науково-технічну інформацію (задокументовану або надруковану)

12541 Результати науково-дослідних робіт

12542 Результати дослідно-конструкторських робіт

12543 Результати проектно-технологічних робіт

12544 Результати виробничих робіт

12545 Результати суспільної діяльності 1255 Об’єкти права власності на використання раціоналізаторських пропо-

зицій (п. 35 Тимчасового положення по правовій охороні об’єктів промислової власності та раціоналізаторських пропозицій в Україні, затвердженого Наказом Президента України від 10 вересня 1992 р. № 479/92)

127 Інші нематеріальні активи

1271 Право користування економічними привілеями та іншими привілеями

12711 Поперечне користування об’єктом промислової власності

12712 Монопольне виробництво товарів

12713 Монопольне надання послуг

12714 Податкові пільги

12715 Митні пільги

12716 Інші конкретні види економічних привілеїв

1272 Право користування організаційними привілеями та іншими привілеями

12721 Місце на товарній біржі

12722 Місце на фондовій біржі

12723 Інші конкретні види привілеїв

191 Гудвіл (імідж, ділова репутація фірми)

1911 Ділова репутація за рахунок збільшення активних операцій

149

19111 Маркетингова діяльність з використанням поширеної реклами (аудіо-, відео-, або іншими способами).

1912 Рівень підготовки персоналу та (або) власника (керівництва) фірми 19121 Кваліфікація персоналу 19122 Навички персоналу

19123 Ділові якості персоналу та (або) власника (керівництва) фірми 192 Негативний гудвіл

Відповідно до наведеної класифікації нематеріальних активів субрахунки першого рівня визначають групування видів нематеріальних активів, субрахунки другого або третього рівня визначають групу нематеріальних активів; субрахунок четвертого або п’ятого, або іншого рівня визначають аналітичний облік нематеріальних активів за окремими інвентарними одиницями.

Субрахунки, відповідно до наведеної класифікації нематеріальних активів, використовуються підприємствами виходячи з потреб управління, контролю, аналізу і звітності та можуть ними доповнюватися введенням нових субрахунків (субрахунків другого, третього та іншого рівнів) із збереженням кодів (номерів) субрахунків передбачених Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій, підприємств і організацій, який затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291 та Інструкції про застосування до нього.

За погодженням з Міністерством фінансів України підприємства можуть в разі потреби вводити додаткові субрахунки в межах існуючих рахунків.

Аналітичний облік проводиться за видами (субрахунками) та окремими інвентарними одинцями нематеріальних активів (субрахунки четвертого або п’ятого або іншого рівнів) у цілих гривнях (без копійок). Підприємство самостійно визначає додаткову систему рахунків аналітичного обліку.

6.4. Оприбуткування об’єктів бухгалтерського обліку та документальне їх оформлення

Надходження та оприбуткування будь-якого об’єкта нематеріальних активів на підприємстві слід підтвердити відповідним первинним документом, у якому вказується докладна характеристика об’єкта, його первісна вартість, термін корисного використання і норма зносу (амортизації), підрозділ, у якому буде використовуватись об’єкт, підписи посадових осіб, що прийняли об’єкт, з додаванням документів, у яких опи-

150

сується сам об’єкт нематеріальних активів або порядок його використання.

Запис у регістрах бухгалтерського обліку нематеріальних активів проводиться на підставі первинних облікових документів, які фіксують факти здійснення господарської операції і розпорядження (дозволу) на їх проведення.

Для оприбуткування будь-якого об’єкта нематеріального активу на підприємстві використовуються типові форми ведення аналітичного обліку для нематеріальних активів (додаються), затверджених Міністерством фінансів України та Комітетом статистики України від

___________ №___________ :

-типова форма № НА-1 “Акт приймання передачі (внутрішнього переміщення) нематеріальних активів”;

-типова форма № НА-2 “Акт приймання передачі удосконалених об’єктів нематеріальних активів”;

-типова форма № НА-3 “Акт на списання нематеріальних активів”;

-типова форма № НА-4 “Інвентарна картка обліку нематеріальних активів”;

-типова форма № НА-5 “Картка обліку руху нематеріальних активів”;

-типова форма № НА-6 “Інвентарний список нематеріальних активів (за місцем їх надходження, експлуатації)”;

До затвердження вказаних типових форм ведення аналітичного обліку нематеріальних активів підприємства тимчасово можуть використовувати відповідні типові форми ведення аналітичного обліку для основних фондів (№№ ОЗ-1, ОЗ-2, ОЗ-3, ОЗ-6, ОЗ-8, ОЗ-9), які затверджені наказом колишнього Міністерства статистики України “Про затвердження типових форм первісного обліку” від 29.12.95 р. № 352.

Аналітичний облік нематеріальних активів та їх зносу підприємства, проводять у Звітній відомості аналітичного обліку нематеріальних активів, нарахованої амортизації (зносу) за формою № ВНА-1 (додається), затвердженого Міністерством фінансів України та Комітетом статис-

тики України від _______________________ за № _________________ .

До затвердження вказаної Звітної відомості аналітичного обліку нематеріальних активів, нарахованої амортизації (зносу) підприємства тимчасово можуть використовувати Відомість обліку нематеріальних активів, нарахованої амортизації (зносу) (форма № ВНА-1), затвердженої наказом Міністерства фінансів України “Про внесення змін і доповнень до Інструкції з бухгалтерського обліку балансової вартості груп основних фонді” від 11.02.1998 р. за № 30.

151