112 Финансовое право России. Общая часть

(состав), т. е. совокупность составляющих его взаимосвязанных элементов: субъект, объект, субъективное право и юридическая обязанность. Все составные части финансового правоотноше­ ния направлены на достижение целей финансовой деятельности государства (муниципальных образований) и обусловлены спе­ цификой этой деятельности. Однако каждый отдельный компо­ нент выполняет особые, только ему присущие функции. При от­ сутствии хотя бы одного из названных элементов становится не­ возможным наличие и самого финансового правоотношения. Благодаря такому составу финансовое правоотношение оказы­ вается в состоянии выполнить все возлагаемые на него функции в процессе финансовой деятельности государства и местного са­ моуправления.

Содержание финансового правоотношения как способа реа­ лизации норм финансового права в финансовой деятельности выражается в следующих трех функциях:

во-первых, финансовое правоотношение детализирует круг лиц, на которых распространяет свое действие финансово-пра­ вовая норма; таким образом в финансовом правоотношении участвуют не абстрактные субъекты, а индивидуально опреде­ ленные лица;

во-вторых, оно переводит абстрактные права и обязанности в плоскость финансово-правового статуса конкретных субъек­ тов; при этом возможна конкретизация или дополнение состава финансового правоотношения с учетом определенных условий его осуществления (например, финансовая деятельность муни­ ципальных образований осуществляется, в частности, на осно­ ве местных традиций и особенностей);

в-третьих, финансовое правоотношение создает конкретные ситуации для реализации мер государственного принуждения и финансово-правовых санкций в случаях неисполнения или не­ надлежащего исполнения субъектами своих обязанностей.

§ 3. Субъекты финансового права

Государство, регулируя с помощью юридических норм отно­ шения, складывающиеся в сфере финансовой деятельности, оп­ ределяет субъектов финансового права. Точное определение субъекта финансового права имеет важное практическое значе­ ние, поскольку позволяет выявить круг лиц, которые вступают в финансовые отношения и действия которых влекут юридически значимые последствия. Наличие критериев, позволяющих отно­ сить какое-либо физическое или юридическое лицо к субъектам

финансового права, дает возможность установить, какие лица и их действия подпадают под юрисдикцию финансового законо­ дательства. Только такие субъекты могут иметь права и нести обязанности, предусмотренные нормативными финансово-пра­ вовыми актами.

правоотношениях.

Приведенное определение содержит основной юридический признак субъекта финансового права — наличие правосубъект­ ности, т. е. признаваемой финансовым законодательством спо­ собности быть участником конкретных финансовых правоотно­ шений. Понятие «финансовая правосубъектность» включает понятия «финансовая правоспособность» и «финансовая дее­ способность». Финансовая правоспособность — это способность иметь финансовые права и нести обязанности, предусмотрен­ ные нормативными финансово-правовыми актами. Финансовая дееспособность — это способность субъекта самостоятельно ли­ бо через представителей приобретать, осуществлять, изменять и прекращать финансовые права и обязанности, а также нести ответственность за их неправомерную реализацию.

Субъекты финансового права имеют определенные права и несут обязанности, выполнение и соблюдение которых гаран­ тируют планомерное аккумулирование, распределение и ис­ пользование государственных (муниципальных) денежных фон­ дов в публичных целях.

Финансовая правосубъектность, таким образом, выступает своеобразным правовым средством включения субъектов фи­ нансового права в сферу правового регулирования финансового законодательства и является обязательной предпосылкой фи­ нансово-правового статуса.

Понятия «субъект финансового права» и «субъект (участник) финансового правоотношения» имеют разное юридическое союржание. Субъектом финансового права является лицо, имею­ щее потенциальную возможность быть участником финансовых

правоотношений. Субъектом финансового правоотношения явля­

ется индивидуально определенный реальный участник кон­ кретного правоотношения.

Вступая в конкретное финансовое правоотношение, субъект финансового права приобретает новые свойства, становясь субъектом (участником) финансового правоотношения, но не теряет при этом качеств, которыми он обладал до вступления в него. Следовательно, понятие «субъект финансового права» по своему объему больше, чем понятие «субъект (участник) финан­ сового правоотношения». Статус субъекта (участника) финансо­ вого правоотношения содержит в себе определенную правовую характеристику, состояние относительно права.

Переход (трансформация) субъекта права в субъекта право­ отношения связан с процессом превращения возможности в действительность, показывает диалектическую природу назван­ ных понятий и отражает аккумулирование, распределение и ис­ пользование государственных (муниципальных) фондов денеж­ ных средств. Субъект финансового права становится субъектом (участником) финансового правоотношения посредством во­ площения предписаний финансово-правовых норм в жизнь, т. е. путем правореализации. Правореализация — это практиче­ ское претворение финансово-правовых норм в правомерные действия (бездействие) участников финансовых правоотноше­ ний. Участники конкретных финансовых правоотношений дей­ ствуют в строгом соответствии с финансовым законодательст­ вом, выполняют его требования и в конечном итоге создают рамки (границы) поведения, которые, по мнению государства, наилучшим образом будут отвечать целям и задачам финансо­ вой деятельности.

Реализация норм финансового права заключается в правомер­

ном поведении участников финансовых правоотношений и осуществляется в четырех формах: соблюдении, использовании,

исполнении и правоприменении.

Соблюдение — это такая форма реализации финансово-пра­ вовых норм, при которой субъекты финансового права воздер­ живаются от запрещенных финансовым правом действий. На­ пример, не препятствуют сотрудникам налоговых органов осу­ ществлять свои профессиональные обязанности.

Использование — осуществление субъектами финансового права предоставленных им субъективных прав в виде дозволе­ ний или правомочий. Дозволения субъект реализует по своему желанию и собственными действиями. Так, органы местного

самоуправления наделены правом эмиссии муниципальных ценных бумаг.

Исполнение представляет собой совершение действий в поль­ зу управомоченного лица. Специфика данной формы реализа­ ции норм финансового права состоит в том, что субъект совер­ шает действия, прямо предусмотренные финансово-правовой нормой либо вытекающие из публичного договора, заключен­ ного этим субъектом с другим субъектом. Например, уплата за­ конно установленных налогов и сборов представляет собой ис­ полнение обязанности, предусмотренной ст. 57 Конститу­ ции РФ.

Правоприменение осуществляется компетентными органами государства или местного самоуправления и выражается в виде специального решения, устанавливающего на основе финансо­ во-правовых норм права и обязанности участников конкретных правоотношений. Необходимость такой формы реализации норм финансового права обусловлена тем, что государственные органы и органы местного самоуправления не остаются безуча­ стными к процессам аккумулирования, распределения и ис­ пользования своих фондов денежных средств, а играют веду­ щую роль в определении круга и статуса субъектов финансово­ го права.

Особенности предмета финансового права обусловливают классификацию его субъектов по различным основаниям, наи­ более значимыми из которых выступают следующие.

В зависимости от организационно-правового статуса выделя­

ются: общественно-территориальные субъекты (государство в целом — Российская Федерация, субъекты РФ, муниципальные образования); коллективные субъекты (государственные и об­ щественные организации, органы государственной власти и ор­ ганы местного самоуправления, предприятия, учреждения, ор­ ганизации, финансово-промышленные группы и т. д.); индиви­ дуальные субъекты (физические лица, в некоторых случаях — должностные лица).

статусом выделяются: субъекты с общим финансово-правовым статусом; субъекты с особенным финансово-правовым стату­ сом (например, административно-территориальные единицы (населенные пункты), входящие в состав муниципального об­ разования, административно-территориальные образования особого режима — закрытые административно-территориаль­ ные образования, свободные экономические зоны).

В современных условиях для осуществления публичной фи­ нансовой деятельности особое значение приобретают общест­ венно-территориальные субъекты. После оформления какой-ли­ бо территории в государство или части государства в государст­ венно-территориальную единицу это образование приобретает возможность иметь органы государственной власти и управле­ ния, быть носителем прав и обязанностей, выступать в качестве субъекта права, в том числе и финансового. При этом субъек­ том права является не просто территория, а определенным об­ разом организованная государственно-территориальная едини­ ца, основу которой составляет население. Государство в сфере отношений суверенитета и собственности выступает как единая система органов, выполняющих большинство его правомочий в сфере финансовой деятельности. Данное обстоятельство дает основания считать государство особым субъектом финансового права. Однако подобная отличительная черта проявляется не во всех финансовых отношениях, а только в тех, где Российской Федерации противостоит другое государственно-территориаль­ ное образование или где государство аккумулирует право на имущество. Названные признаки образуют состав особой фи­ нансовой правосубъектности государства, которая наиболее от­ четливо проявляется в сферах бюджетной и кредитной деятель­ ности.

Применительно к финансовому праву государство в целом является субъектом в отношении:

материальных и процессуальных бюджетных прав; установления федеральных налогов и сборов; взимания налогов;

возврата и ответственности за излишне взысканные налоги и сборы;

государственного кредита; денежной эмиссии; валютного регулирования.

Таким образом, Российская Федерация выступает в качестве суверена и казны, причем применительно к различным сферам финансовой деятельности эти критерии присутствуют как в со­ вокупности (например, в бюджетном праве), так и отдельно (например, в отношении денежной эмиссии или государствен­ ного кредита).

Российское государство — субъект финансового права не только в целом, но и в качестве субъектов РФ, через которые также реализуется суверенитет Российской Федерации. Субъек­ ты РФ являются субъектами финансового права также в бюд-

жетных отношениях, в отношениях по установлению и взима­ нию региональных налогов и сборов, а также в отношениях по поводу государственного кредита.

Следующий общественно-территориальный субъект финан­ сового права — муниципальные образования. Федеральный за­ кон «Об общих принципах организации местного самоуправле­ ния в Российской Федерации» определяет муниципальное обра­ зование как городское или сельское поселение, муниципальный район, городской округ либо внутригородскую территорию го­ рода федерального значения (ст. 2). Особый правовой статус му­ ниципальных образований проявляется в том, что именно к ве­ дению муниципальных образований относятся вопросы местно­ го значения, а также отдельные государственные полномочия, которыми могут наделяться органы местного самоуправления. В своей совокупности они составляют предметы ведения мест­ ного самоуправления, для реализации которых ему необходимо осуществлять финансовую деятельность, т. е. быть субъектом финансового права.

Всоответствии с названным Федеральным законом, БК РФ

иНК РФ муниципальное образование является субъектом фи­ нансового права относительно муниципальной бюджетной дея­ тельности; введения местных налогов и сборов; выпуска муни­ ципальных займов; финансовой деятельности муниципальных предприятий. Права и обязанности муниципальных образова­ ний как субъектов финансового права от их имени реализуют соответствующие органы местного самоуправления либо непо­ средственно население муниципального образования.

Характерная особенность финансово-правового статуса об­ щественно-территориальных образований — слияние прав и обязанностей. Наиболее четко неотделимость финансовых прав от обязанностей, а также обязательность (императив) осуществ­ ления финансовых полномочий выделяются в бюджетном пра­ ве. Вместе с тем анализ современных тенденций реформирова­ ния финансового законодательства свидетельствует о разделе­ нии (в необходимых случаях) прав и обязанностей в сфере финансовой деятельности.

Коллективными субъектами финансового права выступают представительные (законодательные) органы государственной власти, исполнительные органы государственной власти, орга­ ны местного самоуправления, государственные и муниципаль­ ные предприятия, учреждения, организации, предприятия и организации негосударственной формы собственности.

Среди коллективных субъектов выделяется круг участников, присутствие которых в финансовых правоотношениях обяза­ тельно. Императив участия в финансовой деятельности относит­ ся к органам государственной власти и органам местного само­ управления. Посредством участия государственных и муници­ пальных органов в процессах аккумулирования, распределения и использования фондов денежных средств осуществляется реа­ лизация публичной финансовой деятельности. В силу этого го­ сударственные органы подразделяются на имеющие общую ком­

петенцию и обладающие специальными финансово-правовыми пол­ номочиями.

Органы государственной власти и органы местного само­ управления осуществляют финансовую компетенцию государ­ ства на основе разграничения полномочий в соответствии с принципом разделения властей. Поэтому субъектами финансо­ вого права выступают как представительные (законодатель­ ные), так и исполнительные органы. Названная особенность отличает финансовое право от других отраслей права, субъекта­ ми которых являются органы государственной власти какойлибо одной ветви власти (например, административное право) либо только органы местного самоуправления (муниципальное право).

После признания Конституцией РФ 1993 г. местного само­ управления в качестве способа организации власти на местах (ст. 12) особым субъектом финансового права стали органы ме­ стного самоуправления, которые имеют собственную компе­ тенцию. Основополагающее значение для развития местного самоуправления имеет компетенция в области муниципального бюджета, местных налогов, муниципальных кредитов, органи­ зации финансовой деятельности муниципальных предприятий. Конституция РФ (ст. 12, 132) гарантирует органам местного са­ моуправления самостоятельность в решении финансовых во­ просов.

Финансово-правовой статус государственных органов и ор­ ганов местного самоуправления ограничен их компетенцией. Содержание финансово-правового статуса таких субъектов со­ ставляют права и обязанности, прямо указанные в законода­ тельстве. Решения и действия государственных и муниципаль­ ных органов, принятые и осуществленные в рамках дозволен­ ного, обязательны для всех иных субъектов финансового права. Выход государственного органа или органа местного само­ управления за пределы своей финансовой компетенции, равно как и ее неосуществление в надлежащем объеме, всегда являет-

ся неправомерным, противозаконным деянием (действием или бездействием).

Большой круг коллективных субъектов финансового права представляют предприятия, учреждения и организации. Суще­ ственное влияние на финансово-правовой статус предприятий оказывает их форма собственности — государственные и муни­ ципальные предприятия участвуют на всех стадиях публичной финансовой деятельности, в то время как иные предприятия (негосударственной формы собственности) в большей степени связаны только с процессом аккумулирования денежных средств в доход государства.

Правовой статус государственных и муниципальных унитар­ ных предприятий установлен Федеральным законом от 14 нояб­ ря 2002 г. № 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях»1 . Унитарным предприятием призна­ ется коммерческая организация, не наделенная правом собст­ венности на имущество, закрепленное за ней собственником. В форме унитарных создаются только государственные и муни­ ципальные предприятия, которые бывают двух видов: унитар­ ные предприятия, основанные на праве хозяйственного веде­ ния, — федеральное государственное предприятие и государст­ венное предприятие субъекта РФ, муниципальное предприятие; унитарные предприятия, основанные на праве оперативного управления, — федеральное казенное предприятие, казенное предприятие субъекта РФ, муниципальное казенное предпри­ ятие.

Особенность финансово-правового статуса государственных и муниципальных предприятий заключается в том, что имуще­ ство (в том числе и финансы) унитарного предприятия принад­ лежит на праве собственности Российской Федерации, субъек­ ту РФ или муниципальному образованию. Права собственника относительно имущества государственных или муниципальных предприятий осуществляют органы государственной власти или органы местного самоуправления. Вместе с тем унитарное предприятие может от своего имени приобретать и осуществ­ лять имущественные права. Как субъекты финансового права государственные и муниципальные предприятия имеют, напри­ мер, права по открытию банковских счетов на территории Рос­ сийской Федерации и за ее пределами, формированию фондов денежных средств, распоряжению оставшейся прибылью.

Вчисло финансово-правовых обязанностей унитарных и казен-

1 СЗ РФ. 2002. № 48. Ст. 4746.

ных предприятий входят ведение самостоятельного баланса, уплата причитающихся налогов и иных обязательных платежей, перечисление в бюджет определенной части прибыли, форми­ рование резервного фонда денежных средств и т. д.

Среди коллективных субъектов финансового права особым правовым статусом обладают малые предприятия, поскольку вступают в финансовые правоотношения с публичными субъ­ ектами на особых (как правило, льготных) условиях. Так, при­ оритетным направлением государственной финансовой поли­ тики считается развитие льготного кредитования субъектов ма­ лого бизнеса1 ; малые предприятия уплачивают налоги по упрощенной системе; в малых предприятиях применяется уско­ ренный порядок начисления амортизации2 ; аудит финансовой деятельности малых предприятий осуществляется по особым правилам (стандартам)3 .

В определенных финансовым законодательством правоотно­ шениях обязанности предприятий могут исполняться их обо­ собленными подразделениями. Так, ст. 19 HК РФ предоставля­ ет возможность филиалом, другим обособленным подразделе­ ниям предприятий выполнять по месту своего нахождения налоговые обязательства учредителей.

Самостоятельными субъектами финансового права, относя­ щимися к разновидности коллективных, являются учреждения и организации. Для названной группы субъектов основными це­ лями деятельности является выполнение государственных или муниципальных функций. Согласно Федеральному закону от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях»4 некоммерческие организации могут создаваться для достижения социальных, благотворительных, культурных, образовательных,

1 См.: Федеральный закон от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ «О раз­ витии малого и среднего предпринимательства в Российской Феде­ рации» // СЗ РФ. 2007. № 31. Ст. 4006; Постановление Правитель­ ства РФ от 26 октября 2000 г. № 811 «О финансировании Фонда содействия развитию малых форм предприятий в научно-технической сфере» // СЗ РФ. 2000. № 44. Ст. 4388.

2 См.: Письмо Государственной налоговой службы РФ от 8 мая 1997 г. № 13-0-16/122 «О начислении ускоренной амортизации в ма­ лых (и приравненных к ним) предприятиях» // Нормативные акты по финансам, налогам, страхованию и бухгалтерскому учету. 1997. № 7.

3См.: Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Особенности аудита малых экономических субъектов» // Аудиторские ведомости. 2000. № 12.

4СЗ РФ. 1996. № 3. Ст. 145.

научных и управленческих целей, в целях охраны здоровья граж­ дан, развития физической культуры и спорта, удовлетворения духовных и иных нематериальных потребностей граждан, защи­ ты прав, законных интересов физических и юридических лиц, разрешения споров и конфликтов, оказания юридической помо­ щи, а также в иных целях, направленных на достижение общест­ венных благ.

Финансовая деятельность учреждений и организаций не предназначена для извлечения прибыли и распределения ее ме­ жду участниками, поэтому выполнение публичных функций влечет финансирование их деятельности из соответствующего бюджета. Например, в соответствии с Законом РФ «Об образо­ вании» образовательные учреждения по своим организацион­ но-правовым формам могут быть государственными, муници­ пальными и негосударственными. Следовательно, деятельность образовательного учреждения финансируется его учредителем на основе государственных и местных нормативов, определяе­ мых в расчете на одного обучающегося. Федеральные нормати­ вы финансирования образовательных учреждений ежегодно ус­ танавливаются федеральным законом, принимаемым одновре­ менно с федеральным законом о федеральном бюджете на очередной финансовый год.

В зависимости от характера выполняемых государственных функций финансовая деятельность некоторых учреждений име­ ет особенности. Так, на основании Закона РФ от 21 июля 1993 г. № 5473-1 «Об учреждениях и органах, исполняющих уго­ ловные наказания в виде лишения свободы»1 финансовое обес­ печение уголовно-исполнительной системы, прав, социальных гарантий ее сотрудникам является расходным обязательством Российской Федерации. Доходы от производственной деятель­ ности учреждений, исполняющих наказания, и прибыль пред­ приятий учреждений, исполняющих наказания, после уплаты обязательных платежей в соответствующие бюджеты расходуют­ ся в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации (ст. 9). Финансирование уголовно-исполнительной системы осуществляется целевым назначением с указанием от­ дельной строкой в федеральном бюджете на основе нормативов, утвержденных Правительством РФ. Выделение средств на раз­ витие и укрепление уголовно-исполнительной системы осу­ ществляется на основе федеральных программ. Вместе с тем финансирование учреждений и органов, исполняющих уголов-

1 ВВС РФ. 1993. № 33. Ст. 1316.

ные наказания, из федерального бюджета не препятствует за­ конодательным (представительным) органам государственной власти субъектов РФ и органам местного самоуправления уве­ личивать за счет средств бюджетов субъектов РФ или муници­ пальных бюджетов расходы на содержание этих учреждений и органов.

Бюджетное финансирование государственных учреждений не всегда оказывается достаточным, в то время как отдельными учреждениями могут оказываться конкурентоспособные услуги. Поэтому в настоящее время к элементам финансово-правового статуса государственных и муниципальных организаций и учре­ ждений добавились права на осуществление внебюджетной фи­ нансовой деятельности. Коммерческая деятельность учрежде­ ний осуществляется в рамках, определенных законодательством и договорами с учредителями. В частности, Закон РФ «Об об­ разовании» предоставляет право образовательным учреждениям независимо от организационно-правовой формы привлекать дополнительные финансовые, в том числе валютные, средства за счет предоставления платных дополнительных образователь­ ных услуг, а также за счет добровольных пожертвований и це­ левых взносов физических и юридических лиц, в том числе иностранных граждан и иностранных юридических лиц. Как правило, федеральное законодательство оговаривает цели на­ правления внебюджетных денежных средств, полученных госу­ дарственными и муниципальными организациями и учрежде­ ниями.

В системе коллективных субъектов финансового права инте­ ресной особенностью обладают аудиторские организации, про­ водящие обязательный аудит. Общий правовой статус аудитор­ ских организаций определен Федеральным законом от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности»1 . Финансовоправовой статус аудиторская организация приобретает в том случае, если она выступает контрольным органом по осуществ­ лению обязательного аудита, поскольку именно этот вид аудита относится к финансовому регулированию и имеет публичноправовой характер, так как направлен на защиту публичных интересов и на обеспечение достоверности официального бух­ галтерского учета. Специфику финансово-правового статуса ау­ диторских организаций отметил Конституционный Суд РФ, указав, что «проводящее обязательный аудит юридическое лицо заключает договор об оказании аудиторских услуг в качестве

1 СЗ РФ. 2001. № 33. Ч. I. Ст. 3422.

корпорации частного права, т. е. в рамках предприниматель­ ской деятельности; вместе с тем такое юридическое лицо имеет особый статус: оно создается специально и исключительно для осуществления аудиторской деятельности, не может заниматься никакой иной предпринимательской деятельностью и, осуще­ ствляя обязательный аудит, по сути, выполняет публичную функцию, поскольку уже не частный, а публичный интерес ле­ жит в основе этого процесса»1 .

Развитие рыночной экономики, а также принцип социаль­ ной направленности публичной финансовой деятельности обу­ словливают наличие индивидуальных субъектов финансового права. Индивидуальными субъектами являются физические ли­ ца — граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства. Особенностью финансово­правового статуса физического лица можно считать отсутствие обязатель­ ного учета возрастного критерия его дееспособности. Напри­ мер, на правовой статус налогоплательщика возраст вообще не оказывает влияния, поскольку обязанность по уплате налога возникает в момент приобретения объекта налогообложения. За несовершеннолетних детей налоговую обязанность будут вы­ полнять их законные представители — родители.

Возрастной критерий дееспособности физического лица подлежит обязательному учету в охранительных финансовых правоотношениях, т. е. при установлении субъекта финансово­ го правонарушения и привлечения виновного к финансово­ правовой ответственности. Субъектом финансового правонару­ шения может быть вменяемое физическое лицо, достигшее

16 лет.

Среди субъектов финансового права — физических лиц вы­ деляются особые группы — индивидуальные предприниматели и

финансовые резиденты.

Индивидуальными предпринимателями являются физиче­ ские лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без обра­ зования юридического лица. В финансово­правовых отношени­ ях индивидуальные предприниматели являются налогоплатель­ щиками, субъектами банковских и расчетных правоотношений. Государственная регистрация физического лица в форме инди­

1Постановление Конституционного Суда РФ от 1 апреля 2003 г.

№4­Π по делу о проверке конституционности положения п. 2 ст. 7 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» в связи с жало­ бой гр. И. В. Выставкиной // Российская газета. 2003. 9 апр.