9.3. Примеры отдельных нарушений по итогам аудиторских проверок операций с основными средствами

1.Реконструкция основного средства. Представлен договор ¹ 2/08-à от 27 декабря 2007 г. Согласно п. 1.1 Арендодатель (ООО «МИР») передает, а Арендатор (ЗАО «СВЕТ») принимает в аренду без права выкупа нежилое помещение по адресу: г. Москва, ул. Беговая, д. 1, корп. 2 — общей площадью 63,4 кв. м.

Согласно п. 2.2.9 Арендатор обязан провести реконструкцию, перепланировку, переоборудование, улучшение арендуемого помещения по письменному согласию Арендодателя.

Для проведения реконструкции арендуемого нежилого помещения Арендатору следует испросить разрешения у собственника помещения и для осуществления перепланировки Субарендатором донести это разрешение до последнего. В противном случае

óСубарендатора могут возникнуть споры с налоговыми органами относительно правомерности учета затрат по перепланировке помещения.

В частности, судом расторгнут договор аренды по тому основанию, что Арендатор в нарушение условий договора провел работы по перепланировке помещений первого и второго этажей, углублению фундамента и надстройке третьего этажа без согласования с Арендодателем (постановление ФАС Московского округа от 27 октября 2005 г. по делу ¹ КГ-А40/10341-05-П). Аналогичная позиция содержится в постановлении ФАС Московского округа от 6 февраля 2006 г. по делу ¹ КГ-А40/14225-05.

Также основанием расторжения договора может служить проведение реконструкции, модернизации и иных подобных работ, конечный результат которых противоречит первоначальному целевому назначению имущества, указанному в договоре. В этом случае при обращении Арендодателя в суд существует большая вероятность того, что суд расторгнет договор аренды.

Так, ФАС Московского округа расторгнул договор аренды в связи с тем, что Арендатор переоборудовал подсобное помещение в кухню с одновременными незаконными изменениями в электрической сети (постановление от 9 ноября 2004 г. по делу ¹ КГ-А40/10026-04).

Во избежание рисков признания договора недействительным принять к сведению.

2.В первичных документах не указывается характеристика объекта основных средств. В ходе проверки выявлено, что во всех актах

приема-передачи отсутствует характеристика объектов основных средств, как правило, в данном разделе дублируется название основного средства, что, по мнению аудиторов, некорректно. Так, для компьютеров в разделе «Характеристика основного средства» должна быть указана следующая информация:

характеристика монитора;

характеристика жесткого диска;

сведения о материнской плате;

сведения об оперативной памяти, видеокарте и др.

3.Анализ соответствия стоимости основных средств по данным бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Исходя из анализа данных по ведомости начисления амортизации следует несоответствие данных по регистрам бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Расчеты несоответствий приведены аудитором в табл. 9.4.

На основании имеющихся данных и выявленных несоответствий данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности проверить и подтвердить правомерность исчисления налога на имущество не представляется возможным.

4.Обоснование срока полезного использования объекта основных средств. В процессе аудиторской проверки нередко возникают вопросы, связанные с определением амортизационной группы и срока полезного использования отдельных объектов основных средств. Так, в ÎÑ-1 ¹ 2 от 13 марта 2007 г. прицеп «Труиллет» 2001 г. выпуска с остаточной стоимостью 351 284,14 руб. отнесен к пятой амортизационной группе. Согласно постановлению Правительства РФ от 1 января 2002 г. существуют несколько амортизационных групп, к которым могут быть отнесены прицепы и полуприцепы в зависимости от технических характеристик и функциональных осо-

бенностей:

третья амортизационная группа со сроком полезного исполь-

зования от 3 до 5 лет;пятая амортизационная группа со сроком полезного исполь-

зования от 7 до 10 лет (код 153420000 введен постановлением

Правительства РФ от 18 ноября 2006 г. ¹ 697);седьмая амортизационная группа (автодрезины, автомотрисы,

мотодрезины и прицепы к ним) со сроком полезного использования от 15 до 20 лет.

В связи с этим аудитор рекомендует при определении срока полезного использования указывать характеристики основного средства для обоснования выбора амортизационной группы.

5. Согласно данным оборотно-сальдовой ведомости по сч. 44 «Расходы на продажу» за 2008 г. в ОАО «Росто» производились ремонтные работы на общую стоимость 175 811,65 руб.

Однако при приемке основных средств из ремонта унифицированные формы ¹ ОС-3 «Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств», утвержденные постановлением Госкомстата РФ «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств» от 21 января 2003 г. ¹ 7, не оформлялись.

Акт ф. ОС-3 применяется для оформления и учета приемасдачи объектов основных средств из ремонта, реконструкции, модернизации, подписывается членами приемочной комиссии или лицом, уполномоченным на приемку объектов основных средств, а также представителем организации (структурного подразделения), проводившей ремонт, реконструкцию и модернизацию. Утверждается руководителем организации или уполномоченным им на это лицом и сдается в бухгалтерию. Если ремонт, реконструкцию или модернизацию выполняет сторонняя организация, акт составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, второй экземпляр передается организации, проводившей ремонт, реконструкцию, модернизацию. Данные ремонта, реконструкции, модернизации вносятся в инвентарную карточку учета объекта основных средств (ф. ¹ ОС-6).

Аудитору представлены инвентарные карточки (ф. ¹ ОС-6), однако в инвентарных карточках сведения о произведенной модернизации (ремонт, реконструкция) объектов основных средств не указываются.

Обратите внимание, что в соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерской деятельности» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Для целей налогообложения принимаются расходы, отвечающие требованиям, предусмотренным п. 1 ст. 252 НК РФ. Расходами признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Аудитор рекомендует оформить первичные документы в соответствии с предъявляемыми к ним требованиями, утвердить комиссию по учету основных средств организационно-распорядительным документом.

6.Анализ записей по сч. 01 «Основные средства» показал, что в ОАО «МЕРК» за 2008 г. не начисляется амортизация по группе

объектов:

основные средства (здания) в Н. Новгороде;основные средства (здания) п. Пески.

Со слов бухгалтера ОАО «МЕРК», указанные основные средства переведены на консервацию. При этом аудитору не представлены документы, подтверждающие перевод объектов основных средств на консервацию (приказ руководителя организации, порядок консервации, срок консервации и др.).

В соответствии с п. 63 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. ¹ 91н, порядок консервации основных средств утверждается руководителем организации. Поскольку ничего больше о порядке консервации в данном документе не сказано, то, по мнению аудитора, организация может сама определить элементы и процедуры, например порядок определения сроков консервации и состав оформляемых при этом документов. Также отсутствуют унифицированные формы первичных документов для оформления перевода объектов основных средств на консервацию, в связи с чем организация может разработать свою форму акта, утвердив ее в учетной политике.

Аудитор обращает внимание на то, что в соответствии с п. 23 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств

âтечение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более 3 месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев. В соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства, переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше 3 месяцев. При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

Следует оформить все необходимые документы.

7.В качестве объекта основных средств принимаются к учету как отдельные инвентарные объекты мониторы, системные блоки, ПЛАТА PRIISDN KX-ÒÄÀ0290 è äð.

В соответствии с п. 6 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный

объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов —

это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Аудитор обращает внимание на то, что понятие инвентарного объекта также приведено в приказе Минфина РФ от 13 октября 2003 г. ¹ 91н «Об утверждении Методических указаний по учету основных средств». Следует привести учет объектов основных средств в соответствие с требованиями действующего законодательства.

8. Неотделимые улучшения. Аудитору представлен договор подряда ¹ 34 от 18 октября 2007 г. о выполнении монтажных и пусконаладочных работ автоматической установки пожарной сигнализации в помещениях, расположенных по адресу: г. Москва, ул. Тверская, д. 1, корп. 2. Были получены устные комментарии сотрудников бухгалтерской службы по данному договору. По мнению сотрудников бухгалтерской службы, данные работы нельзя признать неотделимыми улучшениями.

Также в течение аудируемого периода в обществе были проведены работы по установлению системы видеонаблюдения. Аудитор считает необходимым обратить внимание на следующее.

Согласно п. 2 ст. 623 ГК РФ неотделимыми улучшениями считаются те, которые невозможно отделить от имущества, не причинив ему вреда. Вместе с тем законодательство не содержит определения понятия «улучшения», что служит причиной возникновения споров.

Арендатор и арендодатель могут решить эту проблему, если определят в договоре аренды, что именно они будут считать «неотделимыми улучшениями» (например, перепланировка помещения, замена окон и дверей, установка охранно-пожарной сигнализации, замена сантехники и другие работы).

В п. 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» предусмотрено, что капитальные вложения в арендованные объекты основных средств учитываются в составе основных средств. Таким образом, при определении срока полезного использования на указанные капитальные вложения распространяется действие норм ПБУ 6/01. Срок

полезного использования основных средств для целей бухгалтерского учета организация устанавливает самостоятельно при принятии объекта к учету. Срок полезного использования объекта — это период, в течение которого объект приносит организации экономиче- ские выгоды (доход). Этот срок определяется исходя из:

планируемого срока его использования в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

нормативно-правовых и других ограничений использования объекта (например, срока аренды).

Таким образом, если произведенные арендатором капитальные вложения в арендованные объекты основных средств являются неотделимыми и передаются арендодателю по окончании договора аренды, то срок полезного использования организация определяет исходя из оставшегося срока аренды помещения.

Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (далее — Классификация), приборы и аппаратура систем автоматического пожаротушения и пожарной сигнализации относятся к IV амортизационной группе со сроком полезного использования от 5 лет до 7 лет включительно. В силу п. 1 ст. 256 НК РФ имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 тыс. руб. признается амортизируемым. Стоимость таких объектов в налоговом учете погашается посредством начисления амортизации одним из способов, указанных в ст. 259 НК РФ и отраженных в учетной политике. В соответствии с п. 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации основными средствами считаются в том числе рабочие и силовые машины и оборудование. Следовательно, для целей бухгалтерского и налогового учета пожарная сигнализация относится к объектам основных средств.

Если неотделимые улучшения произведены без согласия с арендодателем, предположим, что ту же пожарную сигнализацию орга- низация-арендатор установила вообще без согласования с арендодателем, то в этом случае расходы, понесенные на эти улучшения, возмещению арендодателем не подлежат. Таким образом, по окон- чании срока аренды передача неотделимых улучшений для арендатора будет безвозмездной передачей результатов выполненных работ по внесению неотделимых улучшений арендованного помещения, здания или сооружения.