8.3 Оценка событий после даты составления баланса

Следующим важным вопросом, который необходимо исследо­вать аудитору при завершении аудиторской проверки, является оценка событий после даты составления баланса или, как их назы­вают в аудиторской практике, - последующих событий.

При этом необходимо руководствоваться такими нормативными актами: П(с)БУ 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах»; МСБУ 10 «Непредвиденные события и события, произо­шедшие после даты составления баланса»; Положением о стандар­тах аудита (SAS) 560 «Последующие события»; ISA 560 «После­дующие события».

Последующие события - это события, которые имели место или были выявлены после даты составления баланса, но до даты представления аудиторского заключения и которые имели сущест­венное значение и влияние на дальнейшую деятельность предпри­ятия и его финансовые показатели.

Согласно ISA 560 «Последующие события» аудитор должен принять во внимание влияние последующих событий на финансо­вую отчетность проверяемого субъекта и аудиторское заключение. Стандарт относит термин «последующие события» к событиям, имевшим место между датой финансовой отчетности и датой ауди­торского заключения, и фактам, выявленным после даты аудитор­ского заключения.

Датой финансовой отчетности считается последнее число по­следнего отчетного периода, охваченного проверяемой финансовой отчетностью. Как правило, это дата последнего бухгалтерского ба­ланса, входящего в аудируемую финансовую отчетность.

Датой утверждения финансовой отчетности считается дата, на которую уполномоченные лица заявляют о том, что они подгото­вили полный комплект финансовой отчетности компании и прини­мают на себя ответственность, связанную с этой отчетностью.

Дата аудиторского заключения — это дата подготовки ауди­торского заключения по результатам проведенного аудита финансо­вой отчетности. Аудиторское заключение не может быть датировано ранее, чем аудитор получит достаточные надлежащие аудитор­ские доказательства, на основе которых он выражает свое мнение о финансовой отчетности. Достаточные надлежащие аудиторские до­казательства включают доказательства того, что полный комплект финансовой отчетности подготовлен и уполномоченные лица заяви­ли о своей ответственности за нее.

Датой обнародования финансовой отчетности считается дата, на которую аудиторское заключение и проаудированная финансовая отчетность становятся доступными третьим лицам.

ISA 560 содержит ссылку на МСФО 10 «События после отчет­ной даты», раскрывающий порядок отражения в финансовой отчет­ности событий, происходящих в течение периода, который начина­ется сразу после отчетной даты и заканчивается на дату утвержде­ния финансовой отчетности.

Виды и характеристика последующих событий представлена в таб­лице 8.1.

Таблица 8.1 − Классификация и характеристика последующих событий

Вид после­дующих со­бытий	Результат последую­щих событий	Обязатель­ства ауди­тора	Пример пе­риода (харак­тера) собы­тия
По времени возникновения
1. События в проверяемом отчетном периоде	Отражение событий по соответствующим статьям отчетности (если их можно оце­нить суммой) или ука­зание в Примечаниях к отчетности	Обязательст­ва в аудитор­ском догово­ре	20.11.2007 г. - дата события; 31.12.2007 г. - окончание от­четного пе­риода
2. События после окон­чания отчет­ного периода и до подго­товки отче­тов	Разъяснение событий в Примечаниях	Обязательст­ва преду­смотрены в аудиторском договоре	31.12.2007 г. - окончание отчетного периода; 05.02.2008 г. – завершение подготовки отчетности
3. События после состав­ления отчет­ности и до окончания аудита	Внесение корректиро­вок в отчеты или до­полнительное раскры­тие событий в Приме­чаниях.	Обязательст­ва преду­смотрены в аудиторском договоре	05.02.2008 г. - окончание под­готовки отче­тов; 15.02.2008 г. - окончание ау­дита
4. События после подпи­сания заклю­чения и до официально­го оглашения отчетности	Обсуждение событий с руководством предпри­ятия, внесение измене­ний в отчетность или принятие мер для ин­формирования пользо­вателей отчетности.	Формально ответствен­ность за про­верку и оцен­ку таких со­бытий не не­сет	15.02.2008 г. - окончание ау­дита; 01.03.2008 г. - публикация финансовой отчетности
5. События после публи­кации отчетов и заключения, но до прове­дения общего собрания ак­ционеров	Если факты существо­вали на момент подпи­сания заключения и су­щественно влияют на отчетность, аудитор дает новое заключение или дополняет преды­дущее с новой датой или с двойным датиро­ванием	Обязательств перед клиен­том по отчет­ности не име­ет	01.03.2008 г. - публикация отчетности; 10.03.2008 г. - проведение об­щих сборов ак­ционеров
По характеру изменений в годовой отчетности
1. Корректи­рующие со­бытия	Внесение изменений в отдельные статьи ба­ланса или другие отчет­ные формы	Обязательст­ва зависят от времени воз­никновения события	Разрыв догово­ра с основным покупателем или постав­щиком, боль­шая безнадеж­ная дебитор­ская задолжен­ность
2. Некорректирующие события	Не отражаются в основ­ных формах годовой отчетности, но для обеспечения пользова­телей отчетности пол­ной и достоверной информацией должны быть раскрыты в При­мечаниях к годовой от­четности	Аудитор име­ет обязатель­ства в зави­симости от времени воз­никновения события	Слияние пред­приятий, соз­дание филиа­лов, дополни­тельный вы­пуск ценных бумаг, стихий­ное бедствие, приведшее к потере имуще­ства

В ISA 560 определены основные виды аудиторских процедур по оценке последующих событий. В адаптированном к существующей аудиторской практике и действующему законодательству эти про­цедуры могут иметь такой вид:

- опрос и анкетирование руководства предприятия-клиента;

- оценка эффективности мероприятий, которые осуществля­ются на предприятии с целью обеспечения определения влияния последующих событий;

- ознакомление с самой новой бухгалтерской и отчетной ин­формацией, которая была сформирована после окончания отчетного периода;

- изучение финансовых прогнозов и перспективных планов, бюджетов предприятия;

- ознакомление с протоколами собраний акционеров, оседа­ний совета директоров, аудиторского комитета и других ис­полнительных органов, которые состоялись после даты ба­ланса;

- направление запроса юристу предприятия-клиента о нали­чии и возможном решении предъявленных претензий, су­дебных исков;

- ознакомление с перечнем заключенных и аннулированных договоров (контрактов);

- выяснение, имеет ли намерение предприятие изменять учет­ную политику;

- опрос внутреннего аудитора и изучение его рабочих записей после даты баланса;

- просмотр писем, направленных (полученных) предприятием дебиторам, кредиторам, финансовым и налоговым органам;

- получение информации о дополнительном привлечении предприятием заемных средств;

- получение данных об осуществленной или возможной в ближайшее время продаже активов;

- установление последствий стихийного бедствия (если это имело место);

- выяснение, не было ли случаев изъятия имущества государственными органами или передачи его под залог;

- получение данных о возможном изменении собственного капитала и выяснение причин этого;

- исследование случаев нетипичных хозяйственных операций и сомнительных бухгалтерских корректировок и др.

Если аудитор выявляет события, которые существенно влияют на финансовую отчетность, он должен оценить правильность их от­ражения в бухгалтерском учете и раскрытия в финансовой отчетно­сти.

В обязанности аудитора не входит выполнение каких-либо про­цедур и направление запросов, касающихся проаудированной фи­нансовой отчетности, после даты аудиторского заключения.

После даты аудиторского заключения ответственность за ин­формирование аудитора о фактах, которые могут повлиять на фи­нансовую отчетность, несет руководство компании. Если после да­ты аудиторского заключения и до даты выпуска финансовой отчет­ности аудитору становится известно о событиях, которые могут ока­зать существенное влияние на проверенную отчетность, он должен определить, необходимо ли внести изменения в отчетность, обсу­дить этот вопрос с руководством и предпринять необходимые дей­ствия.

Если руководство корректирует отчетность, аудитор должен выполнить необходимые аудиторские процедуры и подготовить но­вое аудиторское заключение, которое должно быть датировано не ранее даты утверждения измененной финансовой отчетности. Про­цедуры, позволяющие подтвердить идентификацию событий, про­исшедших до даты аудиторского заключения, которые должны быть раскрыты в финансовой отчетности, следует продлить до даты но­вого аудиторского заключения.

Если руководство отказывается внести корректировки, в то вре­мя как аудитор считает их необходимыми, а аудиторское заключе­ние еще не передано компании-клиенту, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение. Если аудиторское заключение уже было передано компании, аудитор должен уведо­мить лиц, наделенных руководящими полномочиями, о том, что они не должны передавать финансовую отчетность и аудиторское за­ключение третьим лицам. Если впоследствии отчетность все-таки будет передана пользователям, аудитор должен принять меры, что­бы они не полагались на аудиторское заключение. Характер этих мер будет зависеть от прав и обязанностей аудитора, а также от ре­комендаций его юристов.

Если после того, как финансовая отчетность была предоставлена пользователям, аудитору становится известно о фактах, существо­вавших на дату аудиторского заключения, которые, будь они из­вестны аудитору, могли привести к модификации аудиторского за­ключения, аудитор должен рассмотреть вопрос о необходимости пересмотра финансовой отчетности, обсудить этот вопрос с руково­дством компании и предпринять необходимые действия.

Если руководство пересматривает отчетность, аудитор выполня­ет необходимые аудиторские процедуры, изучает действия, пред­принятые руководством для информирования пользователей о сло­жившейся ситуации и готовит новое аудиторское заключение. Но­вое аудиторское заключение должно включать часть, обращающую внимание на примечания к финансовой отчетности, раскрывающие причины пересмотра ранее обнародованной отчетности и аудитор­ского заключения. Новое аудиторское заключение должно быть да­тировано не ранее даты утверждения пересмотренной финансовой от­четности.

Если руководство не принимает мер по информировании) поль­зователей, ранее получивших финансовую отчетность и аудитор­ское заключение, о сложившейся ситуации и не пересматривает от­четность, тогда как аудитор считает пересмотр необходимым, ауди­тор должен уведомить высшее руководство компании о том, что он самостоятельно предпримет действия для того, чтобы пользователи не полагались на аудиторское заключение.