8.6 Аудиторский отчет по специальным аудиторским заданиям

На завершающей стадии аудита кроме аудиторского заключения составляется дополнительная итоговая документация, которая не яв­ляется обязательной и выдается заказчику по специальным аудитор­ским заданиям, если аудитор считает это необходимым и если это обусловлено в договоре (дополнительном соглашении) между ауди­тором и клиентом.

Дополнительная документация оформляется как приложение к аудиторскому заключению (если аудитор в выводе ссылается на нее) или как самостоятельный документ (во всех остальных случаях). Ес­ли изложенное в дополнительной документации существенно не влияет на содержание аудиторского заключения, то аудитор может не ссылаться на нее.

ISA 800 «Аудиторский отчет по аудиторским заданиям для специ­альных целей» раскрывает порядок составления аудиторского отчета по результатам проведения проверки:

- полного комплекта финансовой отчетности, подготовленной по альтернативным правилам ведения учета и составления отчетности;

- отдельного компонента финансовой отчетности общего или специального назначения;

- соблюдения условий соглашений;

- обобщенной финансовой отчетности.

ISA 800 не применяется при оформлении результатов сопутст­вующих услуг: выполнения обзорных проверок, согласованных процедур и компиляции информации. По остальным видам дополнительной итоговой документации ау­дитор самостоятельно определяет необходимое ее содержание и фор­му. Дополнительная итоговая документация может иметь название «Аудиторский отчет», «Отчет о проведении аудита», «Отчет о ре­зультатах проведения аудита», «Отчет об экспресс - обзоре», «Экс­пертный обзор», «Замечания и рекомендации по результатам ауди­торской проверки», «Письмо-информирование клиента».

Характер, сроки и объем работ при выполнении специальных аудиторских заданий могут варьироваться. Прежде чем принимать такое задание к исполнению, аудитору следует четко оговорить с клиентом суть задания, также согласовать форму и содержание от­чета по его результатам. Аудитор должен представлять, для каких целей подготовлена проверяемая информация и кто ее предполагаемые пользователи. Во избежание неверного применения этой информации аудитор может указать в своем отчете цель его составления и ограничения по его использованию.

Отчет аудитора о выполнении специального аудиторского зада­ния, за исключением аудита обобщенной финансовой отчетности, должен включать следующие элементы:

- наименование (ISA 800 рекомендует включать в наименова­ние словосочетание «независимый аудитор»);

- адресат;

- вводный абзац, содержащий указания на аудируемую фи­нансовую информацию и ответственность руководства орга­низации и аудитора;

- абзац, раскрывающий объем аудита, включающий: ссылку на Международные стандарты аудита, применяемые при выполнении специального задания, или соответствующие национальные стандарты; описание выполненной аудитором работы;

- абзац, содержащий мнение аудитора о финансовой инфор­мации;

- дату отчета;

- адрес аудитора;

- подпись аудитора.

Финансовая отчетность может быть подготовлена как отчет­ность для удовлетворения информационных запросов не только са­мого широкого круга пользователей, но и определенных лиц, т.е. носить целевой характер. В соответствии с информационными по­требностями конкретных лиц определяются другие правила ведения учета и составления отчетности (в отличие от принципов и правил ведения учета, на основе которых составляется финансовая отчет­ность общего назначения).

Финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с аль­тернативными правилами ведения учета и составления отчетности, может быть единственной финансовой отчетностью организации и, следовательно, может использоваться не только теми лицами, кото­рым она предназначалась. В данном случае несмотря на широкое распространение такая отчетность квалифицируется аудитором как предназначенная для определенных пользователей.

Кроме того, даже если конкретные пользователи отчетности не могут быть установлены, а отчетность подготовлена в соответствии с принципами и правилами, не предназначенными для обеспечения справедливого представления, она считается составленной на основе альтернативных правил ведения учета и составления отчетности.

Примерами принципов и правил ведения учета и подготовки от­четности для удовлетворения информационных потребностей опреде­ленных пользователей служат:

- правила налогового учета, на основе которого определяется база по налогу и составляется налоговая декларация;

- правила учета входящих и исходящих денежных потоков для подготовки отчета о движении денежных средств орга­низации, который могут запрашивать кредиторы;

- правила учета в целях подготовки отчетов для органов госу­дарственной власти

Отчет аудитора о финансовой отчетности, подготовленной в со­ответствии с альтернативными правилами ведения учета и состав­ления отчетности, должен указывать, на основе каких правил со­ставлена отчетность, или содержать ссылку на примечания к финан­совой отчетности, где раскрыта эта информация. Аудитор выражает мнение о том, подготовлена ли финансовая отчетность во всех су­щественных отношениях в соответствии с указанными принципами и правилами.

Аудитор должен убедиться в том, что наименование финансовой отчетности не вводит в заблуждение пользователей и четко указы­вает на то, что она подготовлена не на основе МСФО или нацио­нальных стандартов. Если наименование финансовой отчетности не отвечает этому условию или не содержит ясного указания на прин­ципы и правила, на основе которых она подготовлена, аудитору следует соответствующим образом модифицировать свой отчет.

Аудитору может поступить просьба выразить мнение об одном или нескольких компонентах финансовой отчетности, например о балансе, декларации по налогу на прибыль (доходы), отчетных показателях, характеризующих дебиторскую задолженность, материально-производ­ственные запасы, и других. Эти компоненты могут быть подготовлены для самого широкого круга пользователей или определенных лиц. Такая просьба может быть удовлетворена как в ходе проведения аудита финансовой отчетности общего назначения, так и в рамках отдельного задания. Определяя объем работы, аудитор должен помнить о том, что многие компоненты финансовой отчетности взаимосвязаны, и ана­лиз компонента, взятого изолированно от других, может быть неце­лесообразен. Поэтому аудитору следует установить взаимосвязи между проверяемым и другими компонентами отчетности и выявить те из них, что оказывают на исследуемый компонент существенное влияние.

Отчет аудитора о компоненте финансовой отчетности должен содержать указание на принципы и правила, в соответствии с кото­рыми подготовлен данный компонент, или ссылку на соглашение, которым определяется основа его составления. Аудитор выражает мнение о том, сформирован ли компонент финансовой отчетности во всех существенных отношениях в соответствии с применимыми принципами и правилами подготовки финансовой отчетности или основой, определенной соглашением.

При выражении отрицательного мнения или отказе от выраже­ния мнения по финансовой отчетности в целом аудитор может подготовить отчет о компонентах этой отчетности, только если они не составляют большую ее часть. В противном случае либо про­изойдет дублирование выводов аудитора, либо аудиторское заклю­чение и отчет о проверке компонента будут содержать противоречивые выводы.

Целью выполнения специального аудиторского задания может быть выражение аудитором мнения о соблюдении организацией-клиентом условий соглашений, касающихся, например, выплаты процентов, поддержания на определенном уровне значений основ­ных финансовых коэффициентов или ограничений на выплату дивидендов. Аудитор может принимать такие задания к исполнению, если вопросы, связанные с соблюдением условий соглашений, не выходят за рамки его профессиональной компетенции. Тем не ме­нее, если часть вопросов не относится к области знаний аудитора, задание может быть принято, а к его выполнению может быть при­влечен эксперт. В своем отчете аудитор выражает мнение о выпол­нении организацией-клиентом условий определенного соглашения.

На основе своей годовой проаудированной финансовой отчетно­сти организация может готовить обобщенную финансовую отчет­ность, чтобы раскрыть определенным группам пользователей ос­новные показатели, характеризующие финансовое состояние и фи­нансовые результаты деятельности организации. Обобщенная фи­нансовая отчетность содержит менее детальную информацию, чем годовая, на основе которой она составлена. Поэтому в обобщенной отчетности должно содержаться четкое указание на характер пред­ставленной в ней информации и предупреждение о том, что для лучшего понимания финансового состояния и результатов деятель­ности организации эту отчетность следует рассмотреть вместе с по­следней годовой проаудированной финансовой отчетностью.

Обобщенная финансовая отчетность должна иметь надлежащее наименование, указывающее на отчетность, послужившую основой для ее составления, например «Обобщенная финансовая отчетность, подготовленная на основе проаудированной финансовой отчетности за 20х г.».

Аудитор может составлять отчет об обобщенной финансовой отчетности, только если выражено аудиторское мнение о годовой финансовой отчетности, на основе которой она подготовлена. Аудиторский отчет по обобщенной финансовой отчетности должен содержать следующие элементы:

- наименование;

- адресат;

- указание на финансовую отчетность, на основе которой со­ставлена обобщенная финансовая отчетность;

- ссылка на дату аудиторского заключения, составленного по результатам аудита несокращенной финансовой отчетности, и содержащееся в нем мнение;

- мнение о том, соответствует ли информация в обобщенной финансовой отчетности информации в проаудированной финансовой отчетности, послужившей основой для ее со­ставления. Если по результатам аудита несокращенной фи­нансовой отчетности подготовлено модифицированное ауди­торское заключение, но аудитор удовлетворен тем, как пред­ставлена обобщенная финансовая отчетность, то в своем от­чете он должен указать, что обобщенная финансовая отчет­ность соответствует несокращенной отчетности, по которой составлено модифицированное аудиторское заключение;

- заявление или ссылка на примечания к обобщенной финан­совой отчетности, где говориться о том, что для лучшего по­нимания финансового состояния и результатов деятельности организации эту отчетность следует рассмотреть вместе с последней годовой финансовой отчетностью и аудиторским заключением по ней;

- дату отчета;

- адрес аудитора;

- подпись аудитора.

В отчете об обобщенной финансовой отчетности при выражении мнения не рекомендуется использовать выражения «достоверное и справедливое представление» или «представляет справедливо во всех существенных отношениях», т.е. формулировки должны быть конкретными.