2.2 Управление аудиторской деятельностью

Процесс регулирования аудиторской деятельности в разных странах имеет определенные особенности. В частности, в данное время можно выделить два подхода к созданию нормативно-правовой базы регулирования аудиторской деятельности:

- государственная законодательная инициатива и государст­венное регулирование;

- законодательная инициатива общественных профессиональ­ных организаций и регулирование совместно с государст­вом.

Первый подход регулирования аудиторской деятельности харак­терен для стран континентальной Европы и России. Сущность дан­ного подхода состоит в том, что государство само разрабатывает и утверждает законодательные акты и нормативы аудита, осуществ­ляет регистрацию аудиторов и аудиторских фирм, а также контроль за их деятельностью.

Второго подхода придерживается Англия, США и некоторые другие страны, поэтому он получил название англо-американского подхода. Основной особенностью данного подхода является то, что процесс регулирования деятельности осуществляется по инициативе общественных профессиональных организаций.

В Украине регулирование аудиторской деятельности осуществля­ется в соответствии с англо-американским подходом. Так, по инициа­тиве Союза аудиторов Украины был подготовлен и принят 22.04.93 г. Верховной Радой Украины Закон «Об аудиторской деятельности», в настоящее время Верховной Радой Украины принят Закон Украины «О внесении изменений в Закон Украины «Об аудиторской деятель­ности»» от 14.09.2006 года № 140-V.

Вопросы, связанные с работой и профессиональной защитой ау­диторов, регулируют Аудиторская палата Украины и Союз аудито­ров Украины.

Аудиторы или их коллективы имеют право объединиться, в Союз аудиторов Украины (далее - САУ) - профессиональную организа­цию. САУ может открывать местные структуры при наличии не ме­нее пяти аудиторов, являющихся членами Союза. В САУ должно быть фиксированное членство. Основные полномочия определены законом об общественных объединениях и Уставом. САУ может делегировать членов в Аудиторскую палату Украины (далее -АПУ), отзывать членов союза и представителей госорганов из АПУ, а также может вносить на рассмотрение АПУ проекты стандартов аудита.

Цель деятельности САУ - объединить усилия аудиторов для за­щиты их законных прав, интересов и оказывать содействие разви­тию аудиторской деятельности в Украине. В своей деятельности САУ руководствуется Уставом САУ, принятым съездом аудиторов Украины 14 февраля 1992 г. (Протокол № 1). Средства Союза: вступительные и членские взносы членов САУ; добровольные взно­сы и отчисления трудовых коллективов; прибыли от деятельности предприятий, основанных САУ; другие поступления, не запрещен­ные законом.

После принятия Закона была создана Аудиторская палата Ук­раины (АПУ). Согласно ст. 12-15 Закона Украины «Об аудиторской деятельности» Аудиторская палата Украины - независимый, само­стоятельный орган на основе самоуправления. Ее полномочия опре­деляются Уставом.

Аудиторская палата Украины - это независимый самостоятель­ный орган, целью которого является содействие развитию, усовер­шенствованию и унификации аудиторского дела в стране. Ее. дея­тельность регламентируется Уставом АПУ, принятым на заседании АПУ 28 октября 1993 г. АПУ является юридическим лицом, имеет свою печать, эмблему и другую атрибутику, счета в банке и ведет соответствующий учет и отчетность. АПУ приобретает полномочия юридического лица со дня ее регистрации в Министерстве юстиции Украины на основании за­явления и Устава.

Полномочия АПУ определяются Законом Украины «Об ауди­торской деятельности» и Уставом АПУ. Аудиторская палата Украи­ны:

- осуществляет сертификацию лиц, которые намереваются за­ниматься аудиторской деятельностью;

- утверждает стандарты аудита;

- утверждает программы подготовки аудиторов и по согласо­ванию с НБУ программы подготовки аудиторов банков;

- ведет Реестр аудиторских фирм и аудиторов; осуществляет контроль за соблюдением аудиторскими фир­мами и аудиторами требований Закона Украины «Об ауди­торской деятельности», стандартов аудита, норм профессио­нальной этики аудиторов;

- осуществляет мероприятия по обеспечению независимости аудиторов при проведении ими аудиторских проверок и ор­ганизации контроля за качеством аудиторских услуг; регулирует взаимоотношения между аудиторами (аудитор­скими фирмами) в процессе осуществления аудиторской деятельности и в случае необходимости применяет к ним взыскания;

- осуществляет другие полномочия, предусмотренные Зако­ном Украины «Об аудиторской деятельности» и Уставом АПУ.

Ежегодно АПУ получает от аудиторских фирм и аудиторов от­четы о выполненных ими работах, осуществляет их анализ и пре­доставляет в Кабинет Министров Украины обобщенную информа­цию о состоянии аудиторской деятельности в Украине.

Аудиторская палата Украины является неприбыльной организа­цией. Источниками финансирования деятельности АПУ могут быть:

- плата за проведение сертификации физических лиц на право занятия аудиторской деятельностью;

- плата за включение в Реестр аудиторских фирм и аудиторов;

- добровольные взносы, которые поступают от профессио­нальных организаций аудиторов Украины;

- другие источники, не запрещенные законодательством.

Общее количество членов АПУ составляет 20 лиц. От государственных органов делегируют по одному представи­телю:

- Министерство финансов Украины;

- Министерство юстиции Украины;

- Министерство экономики Украины;

- Государственная налоговая администрация Украины;

- Национальный банк Украины;

- Государственный комитет статистики Украины;

- Государственная комиссия по ценным бумагам и фондовому рынку;

- Государственная комиссия по регулированию рынков фи­нансовых услуг Украины;

- Счетная палата;

- Главное контрольно-ревизионное управление Украины.

В состав АПУ от аудиторов делегируются в количестве 10 лиц высококвалифицированные аудиторы с непрерывным стажем ауди­торской деятельности не меньше 5 лет, представители профессио­нальных учебных заведений и научных организаций.

Право аудиторов избирать представителей в состав АПУ и быть избранными реализуется через решения, которые принимаются на съезде аудиторов Украины. Порядок делегирования представителей в АПУ определяется соответственно съездом аудиторов Украины, коллегией государственных органов или другим высшим руководя­щим органом.

Срок полномочий члена АПУ составляет пять лет. Одно и то же лицо не может быть делегировано в АПУ больше двух сроков под­ряд.

Назначение новых членов АПУ вместо выбывших осуществля­ется в порядке установленном Законом Украины «Об аудиторской деятельности».

Члены Аудиторской палаты Украины, за исключением Предсе­дателя АПУ, исполняют свои обязанности на общественных нача­лах.

Председатель АПУ выполняет свои полномочия на профессио­нальной основе. Он избирается, из числа ее членов на срок осущест­вления своих полномочий, члена АПУ большинством голосов от общего количества членов АПУ. Председатель АПУ может быть досрочно освобожден от должности по решению АПУ и в других случаях, предусмотренных законодательством Украины.

Полномочия Председателя АПУ определяются Уставом АПУ. Председатель АПУ обеспечивает формирование нового состава АПУ.

Решения АПУ принимаются на ее заседаниях простым боль­шинством голосов при наличии более чем половины ее членов. Ре­шения по вопросам утверждения Устава, внесения изменений и до­полнений к нему принимаются двумя третями голосов от общего количества членов АПУ.

АПУ может создавать на территории Украины региональные от­деления, полномочия которых определяются АПУ. Для выполнения своих функций АПУ может создавать комиссии по числу ее членов. К работе в комиссиях могут привлекаться эксперты, которые не явля­ются членами АПУ.

Ведение текущих дел в АПУ осуществляет Секретариат, который возглавляет заведующий. Заведующий Секретариатом несет персо­нальную ответственность за эффективное использование имущества и средств АПУ и создание надлежащих условий для выполнения функ­циональных обязанностей ее членами. Делопроизводство, бухгалтер­ский учет и прочие работы по обеспечению деятельности АПУ могут выполнять отдельные лица на договорных условиях.

Таким образом, основными задачами АПУ являются:

- организация через аудиторские фирмы независимого кон­троля субъектов предпринимательской деятельности;

- предоставление методической помощи аудиторским фирмам (разработка и утверждение нормативов, положений по сер­тификации);

- предоставление субъектам предпринимательской деятельности методической помощи по вопросам учета, анализа, кон­троля;

- подготовка и повышение квалификационного уровня ауди­торов.

Согласно законодательству Украины одним из исключительных полномочий Аудиторской палаты Украины (АПУ) является утвер­ждение программ подготовки аудиторов, которые будут осуществ­лять аудит предприятий, хозяйственных обществ и банков, порядок их сертификации и требования к аудиторским фирмам. На содержание программ влияют действующие международные требования к сертификации аудиторов (профессиональных бухгалте­ров), которые определены международными документами, рассмот­ренными в таблице 2.2.

В Украине сертификация (определение квалификационной при­годности для осуществления аудиторской деятельности) осуществля­ется АПУ. Сертификат — это официальный документ, который удосто­веряет уровень знаний и предоставляет право гражданину Украины на осуществление аудита.

В Положении о сертификации, разработанном на основе Закона Украины «Об аудиторской деятельности», предусмотрено, что ква­лификационный сертификат - это официальный документ, владе­лец которого может осуществлять аудит на предприятиях и в хозяй­ственных обществах (серия А), в банках (серия Б). Бланк сертифи­ката является бланком строгой отчетности с указанием номера и серии.

Таблица 2.2 − Международные требования к сертификации аудиторов

Нормативный документ	Требования к сертификации аудиторов
Стандарт 2 Международной федерации бухгалте­ров (IFAC) «Содержание программ образования профессиональных бух­галтеров»	Определяет объем знаний, которые долж­ны охватывать программы образования профессиональных бухгалтеров, подчер­кивает необходимость учета местной спе­цифики и развития специализации во вре­мя практической деятельности, определяет перечень общих предметов, исходя из не­обходимости постоянного обновления своих знаний профессиональным бухгал­терам. Программа, рекомендованная Стандартом, включает три составляющих: - бухгалтерский учет, финансы и смеж­ные знания; - знания по организации и управлению предприятием; - знания информационных технологий.
Восьмая Директива ЕС	Предусматривает необходимость проведе­ния экзамена на профессиональную компе­тентность, который должен гарантировать необходимый уровень теоретических зна­ний в сферах, подлежащих обязательному аудиту, и способность применять свои зна­ния на практике.
Проект изменений в Восьмую директиву ЕС	Предлагает в экзамен включить также Международные стандарты бухгалтерско­го учета и финансовой отчетности (МСБУ/МСФО) и Международные стандарты ау­дита (МСА). Профессиональные требова­ния детализированы, как профессиональ­ные навыки, профессиональная этика и независимость.
Пересмотренная модельная учебная программа по бу­хучету (Revisedmodelac­countingcurriculum), разра­ботанная Межправительст­венной группой экспертов по Международным стан­дартам бухгалтерского уче­та и отчетности (ISAR) Со­вета по торговле и развитию ООН (Trade and development Board of United Nations)	Является наиболее детализированным документом, описывающим не только со­став предметов, которые должны быть охвачены программой обучения, но и те­матический план каждого из этих предме­тов. Модельная программа состоит из че­тырех компонентов: - знания по организации и предпринима­тельству; - знания основ бухгалтерского учета, фи­нансов и смежных знаний; - знания информационных технологий; - знания углубленного бухгалтерского учета, финансов и смежных знаний.

Следует отметить, что в международной практике предусмотрен единый сертификат (т. е. независимо от отрасли народного хозяйст­ва, с предприятиями которой будет работать аудитор), который по­лучают члены АССА, AICPA и других известных в мире профес­сиональных организаций.

Согласно Закону Украины «Об аудиторской деятельности» пра­во на получение сертификата имеют физические лица, которые имеют высшее экономическое или юридическое образование, доку­мент о получении которого признается в Украине, необходимые знания по вопросам аудита, финансов, экономики и хозяйственного права, опыт работы не меньше трех лет подряд на должностях реви­зора, бухгалтера, юриста, финансиста, экономиста, ассистента (по­мощника) аудитора.

Условия и порядок выдачи сертификатов освещены в «Положе­нии о сертификации аудиторов» (утвержден АПУ от 27.11.97 г., протокол № 60/5 с изменениями и дополнениями). Согласно Положению право на получение сертификата имеют граждане Украины, которые получили высшее образование (не ни­же образовательного уровня специалиста или магистра), имеют оп­ределенные знания по аудиту и опыт работы не меньше трех лет подряд по специальности аудитора, бухгалтера, финансиста, эконо­миста, ревизора, юриста, и сдали экзамен.

Для получения квалификационного сертификата претенденту необходимо пройти две процедуры:

- предварительный этап - выборочное тестирование;

- устный экзамен на получение сертификата.

Согласно «Положению о выборочном тестировании лиц, ко­торые желают сдать экзамен на получение сертификата аудитора» (утверждено в АПУ 22.01.2001 г., протокол № 102) основной целью тестирования в процессе сертификации будущих аудиторов являет­ся объективный отбор желающих сдать устный экзамен. Лица, прошедшие тестирование, допускаются к сдаче устного эк­замена. При условии сдачи экзамена выдается сертификат сроком до пяти лет.

По получении сертификата аудитора Украины, аудитор произ­носит клятву, в которой клянется строго исполнять свои профессио­нальные обязанности и законы Украины, требовать этого от других.

Наличие необходимого объема знаний для получения сертифи­ката определяется путем проведения письменного квалификацион­ного экзамена по программе, утвержденной АПУ.

Для получения сертификата претендент лично с предъявлением паспорта подаёт в АПУ или её региональные отделения ходатайство о получение сертификата. К заявлению прилагаются:

- официально заверенная копия диплома о высшем образова­нии;

- выписка из трудовой книжки;

- квитанция об оплате средств за сертификацию в определен­ных АПУ размерах (при проведении сертификации взимает­ся плата в размере, установленном АПУ, исходя из сметы расходов на содержание АПУ). Если такое ходатайство подается в региональное объединение АПУ, то эти документы предоставляются в 2 экземплярах. Ответст­венность за достоверность поданных документов несет лицо их пре­доставившее. Ходатайство с приложенными к нему документами регистриру­ется секретариатом АПУ или региональным отделением АПУ в спе­циальном журнале, а заинтересованному лицу выдается письменная расписка. Рассмотрение и проверка поданных документов осущест­вляется секретариатом АПУ или её региональным отделением на протяжении 10 дней, по окончании чего заведующий секретариатом составляет письменный вывод о допуске к экзамену лица или об отклонении его ходатайства.

Для проведения экзаменов создаются 2 экзаменационные комис­сии. В состав каждой входит 10 членов АПУ. В утвержденные, реше­нием АПУ билетах охвачен широкий круг проблем, позволяющих выяснить уровень знаний по:

- бухгалтерскому и финансовому учету;

- аудиту (теория и практика аудита, нормативы аудита отече­ственного и зарубежного, кодекс профессиональной этики аудита);

- налоговому и правовому законодательству;

- финансовому анализу и менеджменту.

Сдача экзаменов для определения уровня знаний по вопросам аудита проводится каждым претендентом в порядке, утвержденном решением АПУ. Решения экзаменационной комиссии АПУ о результатах экзамена принимаются простым большинством голосов при наличии более чем половины ее членов. При равенстве голосов преимущество предостав­ляется решению, за которое проголосовал председатель. Решение комиссий заинтересованным лицам сообщает секретариат АПУ в день сдачи экзамена. Лица, не сдавшие экзамен, имеют право его повторной сдачи не ранее, чем через год после принятия решения АПУ.

Сертификаты выдает секретариат АПУ, не позднее чем через 5 дней после сдачи экзамена. Лицам, сдавшим экзамен в региональ­ном отделении АПУ, сертификаты выдаются после отправки прото­кола экзаменационной комиссии о принятии экзамена в секретариате АПУ (в течение суток после дня экзамена) и получения необходи­мого подтверждения.

Срок действия сертификата не может превышать 5 лет. Когда заканчивается срок действия сертификата, ау­диторы имеют право на продление его действия.

Аудиторы, срок действия сертификатов которых заканчивается, не раньше трех и не позднее одного месяца до окончания срока должен подать в секретариат АПУ или её региональное отделение необходимые документы:

- ходатайство установленного образца; выписку из трудовой книжки;

- сертификат, срок действия которого заканчивается; реферат об аудиторской деятельности;

- документ о прохождении повышения квалификации по 40-часовой программе;

- документ о внесении платы за продление действия сертификата.

Секретариат АПУ рассматривает представленные документы на предмет их соответствия требованиям «Положения о сертификации аудиторов» и передаёт квалификационным комиссиям АПУ, кото­рые рассматривают и принимают решения. Продолжение срока действия сертификата осуществляется через пять лет по итогам контрольного тестирования по специальности в порядке, установленном АПУ. В случае позитивных результатов тестирования фамилия аудитора вносится в протокол лиц, действие сертификата которых продлевается на 5 лет, а аудиторы, не явив­шиеся на собеседование по вопросу продления действия сертифика­та в назначенный срок без уведомления об уважительной причине неявки, сдают экзамены на общих основаниях.

Согласно Закону Украины «Об аудиторской деятельности», Ре­естр аудиторских фирм и аудиторов - это база данных, которая со­держит информацию об аудиторских фирмах и аудиторах, которые занимаются аудиторской деятельностью индивидуально как физи­ческие лица - предприниматели. Порядок ведения Реестра определяется и обеспечивается Ауди­торской палатой.

Аудиторские фирмы и аудиторы, которые зарегистрированы как физические лица-предприниматели, имеют право заниматься ауди­торской деятельностью только после их включения в Реестр. Включенным в Реестр аудиторским фирмам и аудиторам выдает­ся свидетельство установленного АПУ образца о внесении в Реестр субъекта аудиторской деятельности.

Порядок внесения в Реестр изложен в "Положении о Реестре субъектов аудиторской деятельности" (утверждено решениям АПУ 31.10.2000 г., протокол № 95). Аудиторские фирмы (аудиторы) обязаны подать в АПУ заявле­ние установленного образца и заполнить регистрационную карточ­ку. При включении в Реестр взимается плата в размере, установлен­ном АПУ.

В Реестр субъектов аудиторской деятельности записываются следующие данные:

- идентификационный код/номер субъекта аудиторской дея­тельности (аудиторской фирмы или аудитора-предпринимателя);

- дата начала аудиторской деятельности (дата получения пер­вой лицензии или свидетельства);

- название аудиторской фирмы (фамилия, имя, отчество (ФИО) для аудитора - субъекта предпринимательской дея­тельности);

- адрес фактического место расположения, номера контакт­ных телефонов, факса, электронной почты;

- организационно-правовая форма;

- форма собственности;

- информация о государственной регистрации;

- информация об учредителях (для аудиторов ФИО, номера сертификатов и даты их получения, идентификационный но­мер, адрес; для юридических лиц - название, идентификаци­онный код, доля в уставном капитале);

- фамилия, имя и отчество руководителя аудиторской фирмы, номер и дата выдачи сертификата;

- количество работников, в том числе сертифицированных аудиторов;

- наличие и место расположения филиалов или представи­тельств или отделений дочерних предприятий.

Техническая сторона ведения Реестра возлагается на секрета­риат АПУ и РО АПУ (САУ). Он также отвечает за сохранность дан­ных Реестра, поддержание его в рабочем состоянии и за достовер­ность обнародованных в прессе данных. Реестр ведется по легализуемым субъектам аудиторской дея­тельности с детализацией по административно-территориальным единицам Украины (Автономная Республика Крым, области, города Киев и Севастополь).

АПУ ежегодно, по состоянию на 1 января текущего года, обна­родует в средствах массовой информации (в профессиональном из­дании АПУ) Реестр субъектов аудиторской деятельности, которые заблаговременно подали отчет и подтвердили свою аудиторскую деятельность за отчетный год.

Продление срока действия свидетельства (пять лет) осуществ­ляет контрольно-регистрационная комиссия, решение которой, ут­верждает АПУ на основании заявления субъекта аудиторской дея­тельности, после сверки данных, ранее внесенных в Реестр.

Процесс создания фирм, которые занимаются аудиторской дея­тельностью, независимых от органов государственного контроля и своих клиентов, начался в Украине в 1991 г.

Всего в Украине около 3 тыс. сертифицированных аудиторов, 1,5 тыс. аудиторских фирм. За год украинским аудитом охватывает­ся в среднем 55 тыс. субъектов предпринимательской деятельности. Аудиторская фирма — это организация, учредительными до­кументами которой предусмотрена исключительно аудиторская дея­тельность.

Аудиторские фирмы, в зависимости от участия в них аудиторов разных стран, можно разделить на: национальные и международ­ные. В национальных аудиторских фирмах работают только аудито­ры Украины. Международные аудиторские фирмы — это совмест­ные предприятия, в которых принимают участие аудиторы разных стран.