10. Учет отгрузки и реализации продукции. Учет коммерческих расходов.

Завершающим этапом кругооборота средств предприятия является реализация продукции (работ, услуг), в результате которой готовые изделия превращаются в деньги. Моментом реализации считается дата зачисления на расчетный счет платы от покупателей; дата отгрузки продукции (работ, услуг).

Процессом реализации является совокупность хозяйственных операций, связанных со сбытом и продажей продукции (работ, услуг), на основании которого организуется выпуск определенных видов продукции. Готовая продукция отгружается в соответствии с договором поставки и планом отгрузки. Документация по отгрузке и реализации продукции дана на рис. 5.

Рис. 5. Документация по отгрузке и реализации готовой продукции

С 1 сентября 2003 года применяется счет-фактура по НДС формы ФС-1. Это первичный документ, который составляется после выполнения работ, услуг, т.е. фиксирует факт совершения операции. Покупатель на основе этого документа осуществляет принятие к вычету сумм НДС. В книге покупок полученную счет-фактуру регистрируют, указывают номер и дату. Для правильного учета целесообразно к счету 18 открывать субсчета и аналитические счета:

18-31 – 60 – учтен НДС на дату выполнения работ;

18-32 – 18-1 – на дату оплаты работ;

18-32 – 18-32 – на дату получения счета-фактуры;

68 – 18-32 – на дату принятия к вычету сумм НДС.

Суммы НДС у покупателя к вычету не принимаются:

• если в месяце выполнения работ, услуг не будет произведена их оплата по счету-фактуре по НДС;

• если в месяце выполнения работ, услуг также будет произведена их оплата, но бланк счета-фактуры оформлен с нарушением требований.

Счет-фактура не составляется:

• по операциям с ценными бумагами;

• при выполнении работ за наличный расчет населению;

• если работы выполнены подразделениями МВД, военизированной пожарной службой, МЧС;

• при оказании услуг по ремонту и техобслуживанию автотранспорта с оформлением заказа-наряда формы ЗН-1;

• по импортируемым работам;

• если оказаны услуги банками, страховыми организациями, НКФО по операциям, освобожденным в соответствии с Законом о НДС в редакции от 16.11.99.

Для учета процесса реализации применяются: активный счет 45 «Товары отгруженные»; счет 90 «Реализация»; счет 99 «Прибыли и убытки».

Счет 45 «Товары отгруженные» применяется, если предприятие ведет учет выручки по моменту оплаты, т.е. согласно договору поставки право владения и распоряжения продукцией не переходит к покупателю в момент сдачи к перевозке, а только после оплаты. По дебету счета 45 отражается стоимость отгруженной продукции, а по кредиту – стоимость отгруженной продукции списывают в реализацию.

Счет 90 «Реализация» применяется, если учет ведется по моменту отгрузки.

К счету 90 открываются субсчета:

90-1 «Выручка от реализации»;

90-2 «Себестоимость реализации продукции (работ, услуг)»;

90-3 «НДС»;

90-4 «Акцизы»;

90-5 «Прочие налоги и сборы из выручки»;

90-9 «Прибыли или убытки от реализации».

Организации в учетной политике могут выбирать один из методов определения выручки от реализации продукции (работ, услуг):

• по моменту отгрузки;

• по моменту оплаты.

В бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Дт	Кт	Содержание хозяйственных операций
1	2	3
а) по моменту отгрузки
90-2	43	Отражена фактическая себестоимость реализованной продукции
90-2	20, 23, 21	Отражена фактическая себестоимость выполненных работ, услуг
62	90-1, 91	Начислена выручка покупателями за реализацию продукции, работ, услуг
51, 52	62	Поступила выручка от покупателей на счета
90-3	68	Начислен НДС (по одной из утвержденных ставок)
90-5	68	Начислен налог с продаж автомобильного топлива (в отдельных отраслях)
90-5	68	Произведен целевой платеж в бюджет в размере 3,9 %
90-4	68	Акцизы (при производстве подакцизных товаров)
90-9 (99)	99 (90-9)	Прибыль или убыток – определен финансовый результат от реализации продукции, работ, услуг
б) по моменту оплаты
45	43, 20, 23	Отгружена готовая продукция, выполнены работы, услуги, по фактической себестоимости.
51	90-1	Зачислена выручка, поступившая от покупателей на счета предприятия
90-2	45	Списана в реализацию фактическая себестоимость отгруженной продукции
90-3, 5	68	Учтены налоги в пользу бюджета
45	76	Отражены транспортные расходы, оплаченные сторонней организацией сверх отпускной цены
51	45	Отражена сумма средств, поступивших от покупателей в уплату транспортных расходов, не включаемых в объем выручки
90	44	Отражены расходы по реализации
90-9 (99)	99 (90-9)	Определен финансовый результат

Если предприятие использует метод «по оплате», то после истечения 60 дней со дня отгрузки продукции (работ, услуг) следует оплатить авансовый платеж по НДС и составить корреспонденцию: Дт сч. 76, 97, 98 Кт сч. 68 – начислен авансовый платеж по НДС.

После поступления денег на расчетный счет от покупателей вышеуказанная корреспонденция сторнируется и НДС уплачивается и рассчитывается в установленном порядке. Если реализуется продукция (работы, услуги) нерезидентам, то НДС рассчитывается по курсу НБ РБ на дату исполнения 60 дней со дня отгрузки. Если при заключении договора поставки включается предоплата под поставку продукции, то в учете следует применять счет 62 субсчет «Авансы полученные».

Дт	Кт	Содержание хозяйственных операций
51, 52, 55-3	62-4	Получена предоплата от покупателей за реализованную продукцию
90	43, 20, 23	Реализована продукция (работы, услуги) по фактической себестоимости
62-4	62	Зачет ранее полученной предоплаты в счет суммы отгруженной продукции (работ, услуг)
51, 52, 55-3	62	Произведен окончательный расчет покупателями за отгруженную продукцию (работы, услуги)
90	68	Отражены налоги
90-9 (99)	99 (90-9)	Определен финансовый результат

На счете 90 «Реализация» сведения по каждому субсчету отражаются за каждый отчетный период (месяц, год) в накопительном порядке, т.е. в течение года субсчета не закрываются. По окончании отчетного периода (месяца) путем сопоставления суммы оборотов по дебету счета 90 субсчета 2, 3, 4, 5 и кредиту оборота счета 90-1 определяется финансовый результат, который ежемесячно списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

В результате счет 90 ежемесячно закрывается, а субсчета остаются открытыми и закрываются в конце отчетного года оборотами за декабрь внутренней записью 90-9 – 99 (99 – 90-9).

Поэтому для отражения операций по реализации продукции следует вести ведомость (табл. 88).

Ведомость учета реализации продукции

Субсчета	Корреспондирующий счет	Обороты за январь		Обороты за февраль		…	Обороты за декабрь
		Дт	Кт	Дт	Кт		Дт	Кт
90-1
Итого
90-2
Итого:

44-1 «Коммерческие расходы»;

44-2 «Издержки обращения».

Учтенные коммерческие расходы подлежат распределению. Расходы на тару, упаковку и транспортировку продукции включаются прямо в себестоимость реализации продукции согласно первичным документам. Если невозможно применить прямой метод распределения, то используют косвенный способ, т.е. согласно базе распределения (вес, объем, производственная себестоимость, продажная стоимость и пр.). База распределения определяется согласно отраслевой инструкции по калькулированию. В зависимости от выбранной предприятием учетной политики по определению выручки от реализации продукции учтенные расходы на реализацию со счета 44 «Расходы на реализацию» относят:

1) если предприятие определяет выручку от реализации по моменту отгрузки, то вся сумма коммерческих расходов со счета 44 списывается на субсчет 90-2;

2) если по моменту оплаты, то коммерческие расходы списываются со счета 44 на счет 45 в части, приходящейся на отгруженную продукцию, поэтому на счетах 44, 45 может быть дебетовое сальдо. При составлении бухгалтерского баланса имеющиеся остатки со счета 44 присоединяются к товарам отгруженным (сч. 45) без составления корреспонденции счетов

Дт	Кт	Содержание хозяйственных операций
44	10	Списаны материалы на упаковку продукции на складе
44	23	Списаны услуги вспомогательных производств по изготовлению тары, доставке продукции по назначению
44 18-31	76 76	Отражена стоимость услуг сторонних организаций по доставке продукции
76	51	Произведены расчеты со сторонними организациями
18-32	18-31	Приняты суммы НДС к зачету
44	70, 68, 69	Отражены расходы по погрузо-разгрузочным работам, выполненным работниками предприятия
44	71	Отражены командировочные расходы в пределах установленных норм по транспортировке готовой продукции (экспедиторам)
90	44	Списаны расходы, если учет выручки ведется по моменту отгрузки
45	44	Списаны расходы, если учет выручки ведется по моменту оплаты