6. Особенности учета операций

при досудебной санации должника

Выходом из кризисного состояния организации, характеризующегося изменениями, разрушениями сложившейся системы хозяйственных связей и отношений, может стать либо восстановление платежеспособности должника, либо ликвидация хозяйствующего субъекта.

Досудебная санация осуществляется в целях предупреждения банкротства организации. Руководитель должника обязан при возникновении признаков несостоятельности (банкротства) направить учредителям (участникам) должника, собственнику имущества сведения о наличии признаков банкротства. В соответствии с Законом N 127-ФЗ обязанностью учредителей (участников) должника, собственника имущества должника - унитарного предприятия является принятие мер по предупреждению несостоятельности (банкротства) должника. Меры, направленные на восстановление платежеспособности должника, могут быть приняты кредиторами или иными лицами на основании соглашения с должником до момента подачи в арбитражный суд заявления о признании должника банкротом.

Должнику может быть предоставлена финансовая помощь в размере, достаточном для погашения денежных обязательств и восстановления его платежеспособности. Предоставление финансовой помощи может сопровождаться принятием на себя должником или иными лицами обязательств в пользу лиц, предоставивших финансовую помощь.

Даже на последней стадии банкротства - конкурсном производстве - собственник имущества должника - унитарного предприятия, учредители (участники) должника или третье лицо (третьи лица) в любое время до окончания конкурсного производства вправе одновременно удовлетворить все требования кредиторов в соответствии с реестром требований кредиторов или предоставить должнику денежные средства, достаточные для удовлетворения требований кредиторов в порядке, определенном ст. 113 Закона N 127-ФЗ.

В рамках досудебной стадии организации-должника могут осуществляться следующие мероприятия, направленные на восстановление ее платежеспособности:

- получение финансовой помощи;

- взыскание дебиторской задолженности;

- заключение соглашение о новации, отступном либо прекращении обязательств иным неденежным способом;

- продажа части имущества должника;

- исполнение обязательств должника собственником имущества должника - унитарного предприятия, учредителями (участниками) должника либо третьим лицом или третьими лицами;

- увеличение уставного капитала должника за счет взносов участников и третьих лиц;

- размещение дополнительных обыкновенных акций должника;

- продажа предприятия должника и иные меры.

Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете получения должником финансовой помощи, которая может быть оказана в период досудебной санации.

Пример 1. На расчетный счет организации поступили денежные средства в сумме 300 000 руб. в виде финансовой помощи от учредителя должника, доля которого составляет менее 50 процентов уставного капитала организации.

На счетах бухгалтерского учета осуществляется следующая запись:

Дт 51 "Расчетные счета" Кт 98, субсчет "Безвозмездные поступления" - 300 000 руб.

В соответствии с п. 11 ст. 251 НК РФ полученные денежные средства учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Пример 2. За счет полученной финансовой помощи с расчетного счета организации-должника погашена просроченная задолженность бюджету по налогам и сборам в сумме 290 000 руб.

Записи на счетах бухгалтерского учета:

Дт 68 "Расчеты по налогам и сборам" Кт 51 "Расчетные счета" - 290 000 руб.

Дт 98, субсчет "Безвозмездные поступления" Кт 91, субсчет "Прочие доходы" - 290 000 руб.

Пример 3. В августе 2004 г. на расчетный счет организации-должника получена от другой организации сумма займа в размере 400 000 руб. сроком на 18 месяцев для погашения задолженности поставщику за материалы. За использование заемных средств с организации взимаются проценты в размере 20% годовых.

Записи на счетах бухгалтерского учета:

Дт 51 Кт 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" - 400 000 руб.

Дт 91, субсчет "Прочие расходы" Кт 67 - 120 000 руб. (400 000 руб. х 20% : 100% : 12 мес. х 18 мес.).

Проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций ст. 269 НК РФ, в которой определены особенности отнесения к расходам процентов по долговым обязательствам.

В бухгалтерской отчетности организации задолженность по кредитам и займам отражается с учетом причитающихся на конец отчетного периода процентов.

Пример 4. На расчетный счет организации-должника получена безвозмездная финансовая помощь в размере 100 000 руб. от физического лица, являющегося учредителем организации и его доля в уставном капитале составляет более 50%.

Записи на счетах бухгалтерского учета:

Дт 51 Кт 98, субсчет "Безвозмездные поступления" - 100 000 руб.

Дт 98, субсчет "Безвозмездные поступления" Кт 91, субсчет "Прочие доходы" - 100 000 руб.

В соответствии с п. 11 ст. 251 НК РФ полученные денежные средства не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Пример 5. На расчетный счет поступили денежные средства в виде целевого финансирования в сумме 150 000 руб. За счет полученных средств погашена кредиторская задолженность организации за полученные от поставщика материалы в сумме 120 000 руб.

Записи на счетах бухгалтерского учета:

Дт 51 Кт 86 "Целевое финансирование" - 150 000 руб.

Дт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кт 51 - 120 000 руб.

Дт 86 Кт 98, субсчет "Безвозмездные поступления" - 120 000 руб.

Дт 98, субсчет "Безвозмездные поступления" Кт 91, субсчет "Прочие доходы" - 120 000 руб.

В соответствии с п. 14 ст. 251 НК РФ полученные денежные средства не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, но налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.

Пример 6. По соглашению с кредитором причитающаяся ему сумма задолженности в размере 180 000 руб. погашена путем обмена на собственные акции общества, ранее выкупленные у акционеров. Номинальная стоимость выкупленных акций составляет 150 000 руб. (ниже величины кредиторской задолженности).

Записи на счетах бухгалтерского учета:

Дт 60 Кт 81 "Собственные акции (доли)" - 150 000 руб.

Дт 60 Кт 91, субсчет "Прочие доходы" - 30 000 руб.

Пример 7. По соглашению с кредитором причитающаяся ему сумма задолженности в размере 140 000 руб. погашена путем обмена на собственные акции общества, выкупленные у акционеров. Номинальная стоимость выкупленных акций составила 150 000 руб. (выше величины кредиторской задолженности).

Записи на счетах бухгалтерского учета:

Дт 60 Кт 81 - 140 000 руб.

Дт 91, субсчет "Прочие расходы" Кт 81 - 10 000 руб.

Согласно ст. 818 ГК РФ может быть осуществлена новация долга в заемное обязательство. Статьей 414 ГК РФ определено, что обязательство может быть прекращено по соглашению сторон путем замены первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающими иной предмет или способ исполнения (новация).

Пример 8. В погашение задолженности по краткосрочному кредиту банка в сумме 120 000 руб., срок погашения которого истек, организация-должник передает банку по соглашению об отступном объект основных средств.

Переданный объект основных средств был ранее приобретен за 180 000 руб. Сумма НДС была возмещена из бюджета после оплаты объекта и принятия его на учет. За период эксплуатации объекта начислена амортизация в сумме 100 000 руб.

Записи на счетах бухгалтерского учета:

Дт 67 Кт 91, субсчет "Прочие доходы" - 120 000 руб.

Дт 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кт 01, субсчет "Основные средства в эксплуатации" - 150 000 руб.

Дт 02 "Амортизация основных средств" Кт 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 100 000 руб.

Дт 91, субсчет "Прочие расходы" Кт 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 80 000 руб. (180 000 руб. - 100 000 руб.)

Дт 91, субсчет "Прочие расходы" Кт 68 - 14 400 руб. (НДС, подлежащий восстановлению (80 000 х 18% : 100%)).

Дт 99 "Прибыли и убытки" Кт 91, субсчет "Прибыль/убыток от продаж" - 25 600 руб.

Пример 9. По решению должника осуществлено увеличение уставного капитала за счет размещения дополнительных обыкновенных акций на сумму 200 000 руб. и зарегистрированы изменения учредительных документов должника в порядке, определенном п. 5 ст. 64 Закона N 127-ФЗ. Денежные средства в оплату размещенных дополнительных акций поступили на расчетный счет организации.

Записи на счетах бухгалтерского учета:

Дт 75, субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" Кт 80 "Уставный капитал" - 200 000 руб.

Дт 51 Кт 75, субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", - 200 000 руб.

Кредиторская задолженность юридических лиц по обязательным платежам в федеральный бюджет включает задолженность по налогам и сборам, а также задолженность по начисленным пеням и штрафам за нарушение налогового законодательства. Порядок проведения реструктуризации регулируется федеральным законом "О федеральном бюджете" на соответствующий финансовый год и постановлениями Правительства РФ. В указанных нормативных документах устанавливаются сроки и условия проведения реструктуризации, порядок определения суммы подлежащей реструктуризации задолженности, алгоритм принятия решений, права и обязанности предприятий и органов государственного управления.

Отсрочка или рассрочка по уплате налогов представляет собой изменение срока уплаты налога на 1 - 6 месяцев соответственно с единовременной или поэтапной уплатой налогоплательщиком суммы задолженности при наличии хотя бы одного основания, предусмотренного ст. 64 НК РФ. Одной из форм изменения срока уплаты организацией-должником конкретного налога в бюджет является предоставление налогового кредита, который представляет собой изменение срока уплаты налога на 3 - 12 месяцев при наличии хотя бы одного из оснований, указанных в ст. 64 НК РФ.

Между должником и кредиторами может быть заключено соглашение об отсрочке или рассрочке исполнения обязательств, о прощении долга или о предоставлении скидки с долга. Требования кредиторов могут быть обменены на акции организации-должника, обязательства должника могут быть исполнены третьими лицами и др.

Отсрочка или рассрочка исполнения обязательств в бухгалтерском учете отражается только в аналитическом учете на счетах учета расчетов.

При прощении долга обязательство должника перед кредитором прекращается. В случае предоставления скидки с долга обязательство перед кредитором уменьшается на сумму скидки.

Прощение долга, предоставление скидки с долга отражаются на счетах бухгалтерского учета следующей записью:

Дт 60 Кт 91, субсчет "Прочие доходы" - на сумму частично или полностью прощенного долга.

При удовлетворении требований кредиторов путем передачи имущества организации-должника в виде материалов, товаров, готовой продукции на счетах бухгалтерского учета осуществляются следующие записи:

Дт 60 Кт 10 "Материалы", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция" - на стоимость материалов, товаров, готовой продукции по учетным ценам;

Дт 60 Кт 68 - на сумму начисленного НДС;

Дт 60 Кт 91 - на сумму превышения стоимости переданных материалов, товаров, готовой продукции над величиной требований кредитора;

Дт 91 Кт 60 - на сумму превышения требований кредиторов над стоимостью переданных материалов, товаров, готовой продукции.