ГлаваХIII

Основы налогового права

§ 1. Понятие налогов и сборов. Функции налогов

На Руси о первых налогах, распределявшихся на регулярной основе,

упоминается еще в летописях. Так, в Лаврентьевекой летописи ска­

зано: <<В лето 6367 Имаху дань Варяги из заморья на Чюди и на ело­

венах, на Мери и на Всех Кривичах; а Козари Имаху на Полянах, и

на Северах и на Вятичах, и маху по белей Веверице от дыма>>1•

Процесс собирания налогов князьями «ПО большой части, бы­

вал отнесен к двум временам года: к весне и зиме>>2, когда князь и

его войско отдыхали от походов. Налоги упоминаются под разны­ ми названиями: дань (общее название всех сборов), оброк, урок. До

988 г. основными видами налогов бьmи оброки, корма, подати. Дань собиралась двумя способами: подвластные народы привозили дань в Киев или же князья сами ездили за ней по подвластным народам. Первый способ назывался повозом, второй - полюдьем.

Памятники истории Киевского государства IX-XII вв. Л., 1936. С. 29.

ТолстойД. История финансовых учреждений России со времени основания госу­

дарства до кончины Императрицы Екатерины Второй. СПб., 1848. С. 35.

319

Раздел ТV. Правовоерегулирование государственных и мунициnШiьных доходов

Полюдье было по сути административно-финансовой поезд­

кой князя по подвластным племенам1• Уплачивали дань натурой,

чаще всего мехами, медом, кунами. Предметы, служившие платой, во многом зависели от конкретного вида хозяйственной деятель­

ности, которой занималось то Или иное племя. Подати постуnа­ ли в казну князя главным образом от землевладельцев. Они взи­

мались деньгами и натурой, их роли выполняли кожаные деньги,

хлеб, мед, рыба2• Определенного различия между денежными и

натуральными продуктами, уплачиваемыми населением, не име­

лось3.

Впервые законодательное закрепление норм, регулирующих от­ ношения, связанные со сборами и повинностями, появляется в «Рус­ ской Правде». В ст. 42-43 Краткой редакции <<Русской Правды>> и ст. 96-97 Пространной редакции отмечаются такие подати и повин­ ности, как корм, городовые и мостовые деньги4•

Налоги и сборы являются системообразующими категориями

налогового права, на основе которого формируется все современное налоговое право России.

Уяснение сущности налогов и сборов - это средство познания природы налогового права и его содержания. Несомненно одно: на­ логи. и сборы являются отправной точкой налогового права не толь­ ко теоретического, но и практического характера. При этом не сле­ дует отождествлять понятия налога и сбора, поскольку между этими

категориями есть некоторая разница как юридического, так и эконо­

мического характера.

До принятия НК РФ четкое законодательное определение нало­ га отсутствовало. Статья 2 ЗаконаРФ от 27 декабря 1991 г. NQ 2118-1

«Об основах налоговой системы в Российской Федерации»5 опреде­

ляла, что <<под налогом, сбором, пошлиной и другими платежами по­

нимается обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня

См.: Ключевский В.О. Русская история: полный курс лекций: в 3 т. Т. 1. М., 1993.

с. 132.

См.: Гагмейстер Ю.А. Разыскания о финансах древней России. СПб., 1833.

С.49.

См.: Там же. С. 51.

См.: Новицкая Т.Е. Древнерусское государство и право. М., 1998. С. 63-71.

Ведомости СНД и ВС РФ. 1992. N2 11. Ст. 527 (документ утратил силу).

320

Глава XIII. Основы налогового права

или во внебюджетный фонд, осуществляемый плательщиками в по­ рядке и на условиях, определяемых законодательными актами>>. Из

самого определения следует, что законодатель не провел в нем чет­

кого разграничения между обязательными платежами, что, несо­ мненно, бьmо необходимо, поскольку не все обязательные платежи

можно отнести к налогам.

Анализируя зарубежное налоговое законодательство, можНо

прийти к выводу о том, что «определения понятия "налог" или во­

все отсутствуют в соответствующих актах, или носят самый общий

характер»1•

Легитимное понятие налога бьmо введено вступившей в силу ча­

стью первой НК РФ.

В ст. 8 НК РФ под налоrом понимается обязательный, индиви­

дуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физи­ ческих лиц в форме отчуждения принадлежаших им на праве собст­ венности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Из самого определения понятия <<налог>>, содержащегося в НК РФ, можно выделить следующие его признаки: обязательность,

денежный характер, безвозвратность, публичный и индивидуальный

безвозмездный характер.

Современное налоговое законодательство (ст. 3 НК РФ) ука­ зывает на то, что ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, облада­ ющие установленными НК РФ признаками налогов или сборов, не предусмотренные НК РФ либо установленные в ином порядке, чем

это определено НК РФ. Кроме того, акты законодательства о налогах

и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каж­

дый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он

должен платить.

При этом налог считается установленным лишь в том случае,

когда определены налогоплательщики и элементы налогообло­

жения.

Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран: курс лекций. М., 2003. С. 93.

321

Раздел Jv. Правовоерегулирование государственных и муниципальных доходов

Кэлементам налогообложения относятся:

•объект налогообложения;

•налоговая база;

•налоговый период;

•налоговая ставка;

•порядок исчисления налога;

•порядок и сроки уплаты налога.

Элементы налога формируют структуру любого налога. Любой

налог должен содержать в себе совокупность частей (элементов), без

которых налог как правовая категория существовать не может. Без

этих составных частей налог в том понимании, в котором он опре­ деляется законодателем, не образует каких-либо правовых послед­

ствий. Отсутствие в законе о налоге хотя бы одного из перечислен­

ных элементов говорит о том, что налог не установлен и, следова­

тельно, не может взиматься.

Несомненно, каждый налог обладает своей спецификой, и за­ конодатель обязан определять все элементы налога таким образом, чтобы налогоплательщик мог знать, какие налоги и в каком размере

он должен платить.

Рассматривая налог, необходимо определить юридические при-·

знаки сбора. Несмотря на то что налог и сбор не тождественнJ>Iе ка­

тегории, тем не менее сбор также является системаобразующей кате­ горией налогового права. Следует отметить, что до настоящего вре­

мени в теории налогового права является дискуссионной проблема соотношения понятий <<налог>> и <<сбор>> и вообще юридической при­ роды сборов. Тем не менее в литературе вьщеляют общие и~отличи­ тельные признаки налогов и сборов.

Кобщим признакам относят:

•обязательность уплаты налогов и сборов в соответствующие бюджетные и внебюджетные фонды;

•адресное поступление в бюджеты или фонды, за которыми

они закреплены;

•изъятие на основе законодательно закрепленной формы и

порядка поступления;

•возможность принудительного способа изъятия;

•контроль единой системы налоговых органов1•

См.: Налоговое право России: учебник1под ред. Ю.А. Крохиной. М., 2004. С. 49-50.

322

Глава Xlll Основы налогового права

При этом приводятся и основания разграничения по различным основаниям, а именно по значению, цели, обстоятельствам, характе­ ру обязанности, периодичности.

Налоговый кодекс РФ определяет сбор как обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого явля­ ется одним из условий совершения в отношении плательщиков сбо­

ров государственными органами, органами местного самоуnравле­

ния, иными уполномоченными органами и должностными лицами

юридически значимых действий, включая предоставление опреде­ ленных прав или выдачу разрешений (лицензий) (п. 2 ст. 8).

Проблема соотношения понятий налога и сбора имеет не только теоретический, но и практический характер. Важно определить пра­

вовые формы установления сборов и как эти формы соотносятся с

правовым механизмом установления нал~гов. Вопрос состоит в том, являются ли идентичными правовые формы установления налогов и

сборов или между ними имеются существенные различия.

Конституционный Суд РФ в своих определениях от 10 декабря

2002 г. NQ 283-0 и 284-01 выработал собственные подходы к соотно­

шению налогов и сборов и порядку их установления.

Раскрывая содержание понятия <<Законно установленные нало­ ги и сборы», Конституционный Суд РФ указал, что установить на­

лог или сбор можно только законом и только путем прямого пе­

речисления в нем существенных элементов налогового обязатель~

ства.

Учитывая правовые позиции Конституционного Суда РФ, фе­

деральный законодатель при определении в НК РФ основных на­

чал законодательства о налогах и сборах (ст. 3 НК РФ) исходил из

того, что налоги и сборы как обязательные платежи в бюджет име­

ют различную правовую природу: если налог - это индивидуальный безвозмездный платеж в целях финансового обеспечения деятель­

ности г9сударства и (или) муниципальных образований, то сбор -

это взнос, уплата которого плательщиком является одним из усло­

вий совершения в отношении него государственными органа­

ми, органами местного самоуправления и должностными лицами

ВКС РФ. 2003. N2 2.

323

Раздел Jv. Правовоерегулирование государственных и муниципальных доходов

юридически значимых действий, включая предоставление опре­

деленных прав или выдачу разрешений (лицензий) (п. 1, 2 ст. 8 НКРФ).

Указанное различие предопределяет. и различный подход к уста­

новлению этих обязательных платежей в бюджет: налог считается

установленным лишь в том случае, когда определены налогоплатель­

щики и все перечисленные в НК РФ элементы налогообложения, включая налоговую ставку (п. 1 ст. 17 НК РФ). При установлении

сборов элементы обложения определяются применительно к кон­

кретным сборам (п. 3 ст. 17 НК РФ).

В силу сформулированных Конституционным Судом РФ право­ вых позиций обязательные индивидуально-возмездные федеральные

платежи, внесение которых является одним из условий совершения государственными органами определенных действий в отношении

плательщиков (в том·числе предоставление определенных прав или

вьщача разрешений) и которые предназначены для возмещения со­

ответствующих расходов и дополнительных затрат публичной власти,

должны рассматриваться как законно установленные в соответствии

со ст. 57 Конституции РФ не только в том случае, когда ставки пла­

тежей предусмотрены непосредственно федеральным законом, но -

при определенных условиях- и тогда, когда такие ставки на основа­

нии законаустанавливаются Правительством РФ. Конституционный Суд РФ исходит из того, что правовые формы установления налогов

и сборов различны, соответственно, должны быть различны и требо­

вания, предъявляемые нормативно-правовому регулированию уста­

новления сборов.

Представляется, что законодательное регулирование установле­

ния налогов и сборов должно быть идентичным. Само по себе раз­ личное оnределение понятий налога и.сбора не меняет их сущност­

ной характеристики. НалогИ и сборы по сути являются финансово­

правовыми обязательствами (обязанностями), которыеустанавливает

в одностороннем порядке государство, и обеспечиваются мерами го­

сударственного принуждения.

Указанные финансово-правовые обязательства имеют односто­

ронний характер, т.е. налогоплательщики и плательщики сборов не

получают взамен какого-либо удовлетворения. Несмотря на то что

уплата сборов является условием предоставления права, данный

факт никак не может свидетельство:вать о том, что сборы имеют иное

юридическое содержание, чем налоги.

324

Глава XIIL Основы налогового права

Налоги и сборы представляют собой одну из форм ограничения права собственности, осуществляемую путем изъятия части имуще­

ства в денежной форме.

Необходимость налогов предопределяется теми функциями, ко­

торые выполняет налог.

Под функцией налога следует понимать основные направления

действия налога, определяемые государством и возможностями эко­

номики'.

Налоги выполняют две основные функции:

В рамках фискальной функции налог осуществляет формирование доходов бюджетов и внебюджетных фондов. Рассматриваемая функ­

ция определена самой прирадой налога и присуща ему с момента его

возникновения. Налоги в настоящее время являются самым круп­ ным источником формирования бюджетов всех уровней.

Контрольная функция налога реализуется через налоговый кон­ троль. В рамках данной функции обеспечивается надлежащее испол­

пение обязанностей субъектами наЛоговых отношений, определен­

ных законодательством о налогах и сборах. · Вопрос о функциях налога в юрИдической литературе имеет дис­

куссионный характер. Одни авторы отмечают, что можно говорит только о двух функциях налога: фискальной и регулирующей, а все иные приписываемые налогам функции есть не что иное, как след­

ствие реализации или фискальной, или регулирующей функции2•

Другие авторы разделяют функции налога на основные и до­

полнительные. К группе основных функций относят специальную функцию налогафискальную- и две общефинансовые: регули­

рующую и контрольную. К дополнительным функциям относят рас­

пределительную, стимулирующую, накопительную3• Однако следует согласиться с мнением А.И. Худякова, что

«основное назначение налога - это обеспечение государства необ­ ходимыми ему денежными средствами. И в этом сущность налога. Выражением данной сущности является фискальная функция пало-

См.: Худяков А.И., Бродский Г.М. Теория налогообложения. Алматы, 2002. С. 8.

См.: Налоговое право: учебник 1 под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2005. С. 41-43.

См.: Налоговое право России: учебник 1под ред. Ю.А. Крохиной. С. 51-54.

325