7.3.2 Переуступка долга

В случае дальнейшей переуступки долга новому кредитору (третьему лицу) у цессионария происходит передача имущественных прав.

Пример 66. Используем данные примера 57. Фирма "Осень" переуступила приобретенное право требования долга у "Весны" фирме "Лето" за 115000 руб. (с доходом).

Тогда в бухгалтерском учете фирмы "Осень" операции, связанные с приобретением права требования, будут отражены следующим образом:

Дебет 58 "Финансовые вложения" субсчет 5 "Приобретенные права требования" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"/ "Зима" - 100 000 руб. приобретено право требования к фирме "Весна";

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"/ "Зима" Кредит 51 "Расчетные счета"

- 100 000 руб. погашена задолженность цеденту;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"/ "Лето" Кредит 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 1 "Прочие доходы" - 115 000 руб. право требования долга у "Весны" передано третьему

лицу.

Если уступка права требования является обычным видом деятельности, то у цессионария она будет отражаться с использованием счета 90 "Продажи" субсчет 1 "Выручка":

Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы" Кредит 58 "Финансовые вложения" субсчет 5 "Приобретенные права требования"

- 100 000 руб. списаны фактические затраты на приобретение дебиторской задолженности;

Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"/ "Лето"

- 115 000 руб. поступила оплата по договору.

Если по данному долгу создавался резерв под обесценение финансовых вложений, то он корректируется:

Дебет 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений" Кредит 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 1 "Прочие доходы"

- на сумму корректировки.

7.3.2.1 Налог на добавленную стоимость

Эта операция является объектом обложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Порядок определения налоговой базы по таким операциям установлен п. 2 ст. 155 НК РФ. С какой суммы следует начислить НДС?

Базой по налогу в этом случае является сумма превышения доходов над расходами при получении и передаче долга (п. 2 ст. 155 НК РФ). Правда, нередки случаи, что при проверке инспектор начисляет пени и штраф, требуя платить НДС не с разницы, а со всей суммы. Но это требование явно ошибочное, что подтверждают и суды (например, в постановлениях ФАС СЗО от 14 февраля 2003 г. N А26-3747/02-02-05/45, ФАСУО от 4 декабря 2003 г. N Ф09-4138/03-АК).

Норма п. 2 ст. 155 НК РФ содержит два основных момента. Первый: налоговая база определяется, если первоначальный договор, из которого возникло право требования, содержал операции, облагаемые НДС. И второй: налоговая база определяется как сумма превышения дохода цессионария над расходами по приобретению права требования. То есть если право требования вытекает из договора реализации ценных бумаг (которая не является объектом обложения НДС), то при последующей передаче права у цессионария налоговой базы не возникнет. Не возникает налоговая база и в том случае, если право требования реализовано с убытком для цессионария.

Если новый кредитор переуступает право требования по цене, по которой приобрел данное право, то налоговая база по НДС будет равна нулю. Следовательно, в этом случае у нового кредитора (цессионария) отсутствует обязанность по уплате налога в связи с переуступкой права требования.

Никаких вычетов входного НДС при реализации требования НК РФ не предусматривает. Вычетам подлежат только суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при приобретении товаров, работ, услуг (п. 2 ст. 171 НК РФ). А так как имущественные права к товарам не относятся (п.п. 2, 3 ст. 38 НК РФ), применять ст.ст. 171 и 172 НК РФ мы не вправе.

Порядок уплаты НДС при совершении операций по договору цессии у цессионария также зависит от того, каким образом цессионарий определяет момент возникновения налогооблагаемой базы по НДС.

Если новый кредитор работает "по отгрузке", то налог следует начислить и уплатить в том налоговом периоде, когда данная задолженность была передана новому кредитору. Если же налоговой политикой предприятия предусмотрено, что цессионарий работает "по оплате", то начислить и уплатить данный налог ему следует в том налоговом периоде, когда задолженность была передана новому кредитору, а не в момент получения денег от покупателя требования.

Для примера 66 начислим НДС:

Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет 2 "Расчеты с бюджетом по НДС"

- 2 288,14 руб. ((115 000 руб. - 100 000 руб. - 18% : 118%) начислен НДС с суммы реализации финансовых услуг.

Цессионарий должен выписать счет-фактуру в одном экземпляре для себя на сумму разницы, облагаемой НДС.

Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 9 "Сальдо прочих доходов и расходов" Кредит 99 "Прибыли и убытки"

- 2 711,86 руб. (115 000 руб. - 100 000 руб. - 2288,14) отражен финансовый результат (прибыль) от сделки по переуступке права требования.

Если у цессионария дальнейшая уступка произойдет с убытком, то положительной разницы не будет, следовательно, не будет и суммы НДС, подлежащей оплате в бюджет.