ПравительствоРФ,федеральныеорганыисполнительнойвласти вправе издавать нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами.

Особую группу источников налогового права составляют международные договоры, в которых могут быть установлены общие принципы налогообложения, разрешены вопросы в целях избежания двойного налогообложения и др.

4.2. Понятие и роль налогов. Иные обязательные платежи

Первая попытка сформулировать понятие налога в законодательном акте была предпринята в Законе РФ от 27.12.1991 № 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», в ст. 2 которого под налогом, сбором, пошлиной и другим платежом предложено было понимать обязательный взнос

вбюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд, осуществляемый плательщиками в порядке и на условиях, определяемых законодательными актами.

Действующее законодательство о налогах и сборах РФ содержит индивидуальные толкования всех видов платежей, входящих

всостав системы налогов и сборов РФ, а также страховых взносов.

Впункте 1 ст. 8 НК РФ1 налог определен как обязательный, индивидуальнобезвозмездныйплатеж,взимаемыйсорганизаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

По мнению представителей науки финансового права, данная трактовка налога в целом отражает современное понимание сущности и назначения этого платежа.

1 НалоговыйкодексРоссийскойФедерации(частьпервая)от31.07.1998№ 146ФЗ (ред. от 18.03.2023) // Собрание законодательства РФ. 1998. № 31. Ст. 3824.

85

Исходя из предложенного законодателем содержания налога, в качестве его отличительных признаков можно назвать:

–– обязательный (принудительный) характер, поскольку на-

лог устанавливается государством в одностороннем порядке и в случае неуплаты подлежит принудительному взысканию;

–– нецелевой характер, объясняющийся зачислением всех налогов в бюджет соответствующего уровня или в государственный внебюджетный фонд;

–– индивидуально-безвозмездный характер, не допускающий взимания налогов для удовлетворения персональных нужд гражданинаилиорганизации,анаправлениеегодляпокрытияобщесоциальных потребностей;

–– безвозвратный характер, означающий возможность возврата налога только в ситуациях его переплаты и в связи с другими подобными обстоятельствами;

–– систематичность взимания, обусловленная регулярным взиманием налога в соответствии с налоговым периодом;

–– применение мер принуждения за нарушение законодатель-

ства о налогах и сборах.

Роль налогов раскрывается посредством выполняемых ими фискальной, регулирующей и контрольной функций.

Основная функция налогов – фискальная, потому что данные платежи являются источником доходов государственного (федерального и субъекта РФ) или муниципального бюджетов, предназначенных для удовлетворения публичных интересов общества, государства, муниципальных образований.

Регулирующаяфункцияопределяетсявозможностяминалогов по регулированию социально-экономических процессов в стране со стороны государства.

Контрольная функция реализуется через контрольные мероприятия, проводимые в отношении финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующих субъектов, за получением доходов гражданами, источниками этих доходов, за использованием имущества, в том числе земли.

Всесторонний учет указанных функций налогов – залог успешной налоговой политики.

86

Киным обязательным платежам законодательство о налогах

исборах РФ относит сборы, государственную пошлину, страховые взносы.

Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий), либо уплата обусловлена осуществлением в пределах территории, на которой введен сбор, отдельных видов предпринимательской деятельности (п. 2 ст. 8 НК РФ).

Вданномпонятииотмечаетсяиндивидуально-возмездныйха- рактер сбора, несвойственный налогу. Подобная возмездность за совершение уполномоченными органами юридически значимых действий в отношении организаций и физических лиц свойственна и государственной пошлине.

Государственная пошлина – это сбор, взимаемый с лиц, указанных в ст. 333.17 НК РФ, при их обращении в государственные органы, органы местного самоуправления, иные органы и (или) к должностным лицам, которые уполномочены в соответствии с законодательными актами РФ, законодательными актами субъектов РФ и нормативными правовыми актами органов местного самоуправления, за совершением в отношении этих лиц юридически значимых действий, предусмотренных гл. 25.3 НК РФ, за исключением действий, совершаемых консульскими учреждениями РФ (п. 1 ст. 333.16 НК РФ).

С 1 января 2017 г. нормы НК РФ дополнены новым обязательным платежом – страховыми взносами1.

1 Федеральный закон от 03.07.2016 № 243-ФЗ (с изм. от 18.07.2017) «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с передачей налоговым органам полномочий по администрированию страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование» // Собрание законодательства РФ. 2016. № 27 (ч. I). Ст. 4176.

87

Страховые взносы определены как обязательные платежи на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, взимаемые с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения реализации прав застрахованных лиц на получение страхового обеспечения по соответствующему виду обязательного социального страхования (п. 3 ст. 8 НК РФ).

4.3.Система налогов и сборов в Российской Федерации. Порядок установления налогов, сборов, страховых взносов

Система налогов и сборов (система налоговых плате-

жей) представляет собой совокупность налогов и сборов, установленныхнаосновеединыхпринциповивопределенномпорядке,взимаемыхнатерриторииРФсфизическихлициорганизаций

ипоступающих в состав бюджетной системы РФ и внебюджетные государственные фонды.

Понятие «система налогов и сборов» не следует смешивать с понятием «налоговая система», поскольку последнее по объему значительно шире и отражает налоговый правопорядок в целом, тогда как система налогов и сборов – только один из элементов этого порядка.

Система налогов и сборов в Российской Федерации складывается из федеральных налогов и сборов, региональных налогов

иместных налогов и сборов. Общим основанием для такого деления является бюджетное устройство России. Налоговые платежи, отнесенные к соответствующему уровню бюджетной системы, признаются источниками дохода бюджета определенного уровня: федерального, регионального или местного. Но следует иметь в виду, что некоторые налоги перечисляются пропорционально в бюджеты разных уровней. Например, налоговые доходы от акцизов на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 9%, за исключением пива, вин (федеральный

88

налог) зачисляются в федеральный бюджет по нормативу 16% и в бюджет субъекта РФ – по нормативу 84%; налога, взимаемого в связи с применением специального налогового режима «Автоматизированная упрощенная система налогообложения», в том числе минимального налога, – по нормативу 46% в федеральный бюджет и в бюджет субъекта РФ – по нормативу 54% в соответствии с требованиями бюджетного законодательства (ст. 50, 56 БК РФ).

Современная система налогов и сборов РФ определяется НК РФ.

Один из важнейших в налогообложении – принцип единства системы налогов и сборов, вытекающий из Конституции РФ (ст. 8, 71, 72) и означающий действие на всей территории государства одних и тех же налогов и сборов.

В настоящее время в систему налогов и сборов РФ входит

15платежей.

Кфедеральным налогам и сборам относятся:

1)налог на добавленную стоимость;

2)акцизы;

3)налог на доходы физических лиц;

4)налог на прибыль организаций;

5)налог на добычу полезных ископаемых;

6)водный налог;

7)сборызапользованиеобъектамиживотногомираизапользование объектами водных биологических ресурсов;

8)государственная пошлина;

9)налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья (ст. 13 НК РФ).

Этоналогиисборы,которыеустановленыНКРФиобязательны к уплате на всей территории РФ.

Региональными налогами признаются налоги, которые установлены НК РФ и законами субъектов РФ и обязательны к уплате на территориях соответствующих субъектов РФ. К данной группе налогов относятся налог на имущество организаций, налог на игорный бизнес и транспортный налог (ст. 14 НК РФ).

89

В состав местных налогов и сборов включены:

1)земельный налог;

2)налог на имущество физических лиц;

3)торговый сбор (ст. 15 НК РФ).

Местные налоги и сборы устанавливаются НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и сборах и обязательны к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований.

Исключения из указанных правил возможны при использо-

вании налогоплательщиком специальных налоговых режимов,

которые могут предусматривать федеральные налоги, не указанные в ст. 13 НК РФ, и освобождать от обязанности по уплате отдельных федеральных налогов и сборов, региональных налогов и местных налогов и сборов, указанных в ст. 13, 14 и 15 НК РФ.

Законодательством о налогах и сборах РФ предусмотрены следующие специальные налоговые режимы:

1)система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);

2)упрощенная система налогообложения;

3)система налогообложения при выполнении соглашений

оразделе продукции;

4)патентная система налогообложения;

5)налог на профессиональный доход (в порядке эксперимен-

та);

6)«Автоматизированная упрощенная система налогообложения» (в порядке эксперимента) (ст. 18 НК РФ).

Страховые взносы, регулирование взимания и уплаты которых осуществляется в настоящее время в соответствии с НК РФ, не включены в состав системы налогов и сборов РФ.

Законодательные толкования налогов и сборов разных уров-

ней свидетельствуют о том, что установление налогов и сборов

означает принятие законодательным органом государственной власти и представительным органом местного самоуправления в рамках своей компетенции решения о включении конкретного платежа на соответствующей территории в систему налогов

90

исборов в качестве источника бюджетных доходов с указанием круга плательщиков и основных элементов налогообложения.

Всоответствии с п. 1 ст. 17 НК РФ налог считается установ-

ленным лишьвтомслучае,когдаопределеныналогоплательщики

иэлементы налогообложения, а именно:

––объект налогообложения;

––налоговая база;

––налоговый период;

––налоговая ставка;

––порядок исчисления налога;

––порядок и сроки уплаты налога.

Если законодатель не установил и (или) не определил хотя бы один из указанных элементов юридического состава, то налог не может считаться установленным. Следовательно, не возникает обязанность по его уплате.

Статья19НКРФпредусматривает,чтоналогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с данным Кодексом возложена обязанность уплачивать налоги. В науке данный элемент называют также субъектом на-

логообложения.

Вналоговомправевпервуюочередьучитываютсяэкономические связи налогоплательщика и государства, которые определяются с помощью принципа постоянного местопребывания (резидентства). В связи с этим налогоплательщиков делят на лиц:

––имеющихпостоянноеместопребываниевопределенномгосударстве (резиденты);

––не имеющих постоянного местопребывания в определенном государстве (нерезиденты).

У резидентов налогообложению подлежат доходы, полученные как на территории государства постоянного местопребывания, так и вне его (полная налоговая обязанность), у нерезидентов – только доходы, полученные из источников в данном государстве (ограниченная налоговая обязанность).

Правила определения резидентства имеют существенные различия в отношении налогоплательщиков – физических и юридических лиц.

91

В отношении физических лиц налоговыми резидентами при-

знаются те из них, которые фактически находятся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы территории РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказаниемуслуг)наморскихместорожденияхуглеводородного сырья.

Независимо от фактического времени нахождения в Российской Федерации налоговыми резидентами РФ признаются российские военнослужащие, проходящие службу за границей, а также сотрудники органов государственной власти и органов местного самоуправления, командированные на работу за пределы РФ.

СредиорганизацийналоговымирезидентамиРФопределены:

1)российские организации;

2)иностранные организации, признаваемые налоговыми резидентами РФ в соответствии с международным договором РФ по вопросам налогообложения для целей применения этого международного договора;

3)иностранные организации, местом управления которыми является Российская Федерация, если иное не предусмотрено международным договором РФ по вопросам налогообложения.

Объект налогообложения представляет собой реализацию товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Для целей налогообложения в НК РФ раскрыто содержание всех указанных объектов налогообложения.

Объектами налогообложения признаются также доходы от источников в Российской Федерации и доходы от источников за пределами РФ, дивиденды и проценты.

92

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения,определяемыйвсоответствиисч. IIНКРФ1 исучетомположений ст. 38 НК РФ.

Налоговая база – это стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения. Налоговая база и порядок ее определения по всем видам налогов (федеральным, региональным и местным) устанавливаются НК РФ.

Налоговым периодом считается календарный год или иной период применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.

Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов.

Если организация была создана после начала календарного года, первый налоговый период для нее – со дня ее создания до концаданногогода.Приэтомднемсозданияорганизациипризнается день ее государственной регистрации.

При создании организации в день с 1 декабря по 31 декабря первым налоговым периодом для нее является период со дня создания до конца календарного года, следующего за годом создания.

Налоговой ставкой признается величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Они могут быть выражены в процентах и твердых денежных суммах, а также в их сочетании. Применяются пропорциональные ставки (не изменяющиеся в зависимости от увеличения или уменьшения объекта налогообложения) и прогрессивные (их размер зависит от количественной характеристики объекта налогообложения).

Налоговые ставки по федеральным налогам устанавливаются НК РФ, а по региональным и местным налогам – законами субъектов РФ, нормативными правовыми актами представительных органовмуниципальныхобразованийсоответственновпределах, установленных НК РФ.

1 Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117ФЗ (ред. от 18.03.2023) // Собрание законодательства РФ. 2000. № 32. Ст. 3340.

93

Порядок исчисления налога имеет особенности в зависимости от вида налогоплательщика и налога, подлежащего исчислению. Так, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налоговогопериодана основеданныхучетадоходови расходови хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России.

Остальные налогоплательщики – физические лица исчисляют налоговую базу на основе получаемых в установленных случаях от организаций и (или) физических лиц сведений о суммах выплаченных им доходов, об объектах налогообложения, а также данных собственного учета полученных доходов, объектов налогообложения, осуществляемого по произвольным формам.

В случаях, предусмотренных НК РФ, налоговые органы исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе имеющихся у них данных.

Порядок уплаты налога предполагает уплату налога в установленный срок разовой уплатой всей суммы налога либо в ином порядке. Подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налогоплательщиком или налоговым агентом в установленныесроки.Налоговыйкодекс РФможетпредусматриваться уплата в течение налогового периода предварительных платежей по налогу – авансовых платежей.

Уплата налога производится в наличной или безналичной форме. Порядок уплаты федеральных налогов устанавливается НК РФ, а региональных и местных налогов – соответственно законами субъектов РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований в соответствии с НК РФ.

Сроки уплаты налога устанавливаютсяприменительноккаждому налогу. Сроки уплаты налога определяются календарной

94

датой или истечением периода времени, исчисляемого годами, кварталами, месяцами и днями, а также указанием на событие, которое должно наступить или произойти, либо действие, которое должно быть совершено.

Сроки уплаты налога могут быть изменены, т.е. перенесены на более поздний срок в форме отсрочки, рассрочки или инвестиционного налогового кредита.

Рассмотренные нами элементы юридического состава налога являются обязательными. К числу наиболее распространенных факультативныхэлементовотносятсяналоговыельготы,которые представляют собой преимущества, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков, включая возможность не уплачивать налог или уплачивать его в меньшем размере. Льготы могут касаться налогоплательщиков, имеющих определенные заслуги перед государством и обществом, организаций, выпускающих социально значимые виды продукции, осуществляющих деятельность в определенных сферах общественного производства или регионах государства.

При установлении сборов их плательщики и элементы обложения определяются применительно к конкретным сборам. Например, по сборам за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов (гл. 25.1 НК РФ) установлены такие элементы, как объекты обложения, ставки, порядок исчисления, порядок и сроки уплаты.

Плательщиками сборов являются организации и физические лица, на которых НК РФ возложена обязанность уплачивать страховые взносы.

По отношению к субъектам РФ и органам местного самоуправления понятие «установление налогов и сборов» имеет иной юридический смысл. Установление налога субъектом РФ

означает его право самостоятельно решать, вводить или не вводить на своей территории соответствующий налог, поскольку исчерпывающий перечень региональных налогов порождает только право, но не обязанность установить налог.

95

При установлении региональных налогов законодательными

(представительными) органами государственной власти субъектов РФ определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, следующие элементы налогообложения: налого-

вые ставки, порядок и сроки уплаты налогов, если эти элементы налогообложения не установлены указанным Кодексом. Иные элементы налогообложения по региональным налогам и налогоплательщики определяются НК РФ.

Также законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов РФ законами о налогах в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, могут устанав-

ливаться особенности определения налоговой базы, налоговые льготы, основания и порядок их применения.

При установлении местных налогов представительными ор-

ганами муниципальных образований (законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя) определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, следующие элементы налогообложения: налоговые ставки,

порядок и сроки уплаты налогов, если эти элементы налогообло-

жения не установлены НК РФ. Иные элементы налогообложения по местным налогам и налогоплательщики определяются указанным Кодексом.

Представительными органами муниципальных образований (законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петер- бурга и Севастополя) в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, могут устанавливатьсяособенности определения нало-

говойбазы,налоговыельготы,основанияипорядокихприменения. При установлении местных сборов представительными ор-

ганами муниципальных образований (законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя) определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, ставки сборов, а также могут устанавливаться льготы по уплате сборов, основания и порядок их применения.

96

Законодательные (представительные) органы государственной власти субъектов РФ и представительные органы муниципальных образований наделены также некоторыми полномочия-

ми в отношении установления специальных налоговых режимов.

Данные органы вправе устанавливать:

1)видыпредпринимательскойдеятельности,вотношениикоторых может применяться соответствующий специальный налоговый режим;

2)ограничения на переход на специальный налоговый режим

ина применение специального налогового режима;

3)налоговые ставки в зависимости от категорий налогоплательщиков и видов предпринимательской деятельности;

4)особенности определения налоговой базы;

5)налоговые льготы, а также основания и порядок их применения.

Установление страховых взносов предполагает определение плательщиков взносов и таких элементов обложения, как:

1)объект обложения страховыми взносами;

2)база для исчисления страховых взносов;

3)расчетный период;

4)тариф страховых взносов;

5)порядок исчисления страховых взносов;

6)порядокисрокиуплатыстраховыхвзносов(п. 1ст. 18.2НК

РФ).

Плательщики страховых взносов определены законодателем как лица, выступающие страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования:

1)лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам:

–– организации; –– индивидуальные предприниматели;

–– физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями;

2)индивидуальные предприниматели, адвокаты, медиаторы, нотариусы, занимающиеся частной практикой, арбитражные

97

управляющие, оценщики, патентные поверенные и иные лица, занимающиеся в установленном законодательством РФ порядке частной практикой (п. 1 ст. 419 НК РФ).

Объектомобложениястраховымивзносами называютсявы-

платы и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащихобязательномусоциальномустрахованиювсоответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования; выплаты и иные вознаграждения по трудовым договорам (контрактам) и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг в пользу физических лиц, а также минимальный размер оплаты труда, установленный на начало соответствующего расчетного периода. Объектом обложения страховыми взносами также признается доход, полученный плательщиком страховых взносов, определяемый по правилам, предусмотренным НК РФ.

База для исчисления страховых взносов определяется по ис-

течении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 и 2 ст. 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в ст. 422 НК РФ.

Расчетным периодом признается календарный год.

Тариф страхового взноса представляет собой величину страхового взноса на единицу измерения базы для исчисления страховых взносов, если иное не предусмотрено НК РФ. Существуют базовые, пониженные и дополнительные тарифы страховых взносов.

Порядок исчисления, порядок и сроки уплаты страховых взносов различаются в зависимости от категории плательщиков.

Плательщики, производящие выплаты и иные вознагражде-

ния физическим лицам, по итогам каждого календарного месяца в течение расчетного периода производят исчисление и уплату страховых взносов, исходя из базы для их исчисления с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца и тарифов за вычетом сумм страховых взносов,

98