2. Являются ли принципы налогового права едиными как для общего режима налогообложения, так и для специальных налоговых режимов?

В соответствии со ст.57 Конституции РФ каждый обязан уплачивать законно установленный налоги и сборы. С учетом этой конституционной нормы законодатель в ст.2 НК РФ определяет отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах (предмет налогового права). К ним относятся властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в РФ, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. С учетом положений ст.8 НК РФ налоговые отношения, таким образом, - это отношения по распределению бремени публичных расходов среди граждан и их объединений в целях финансового обеспечения деятельности государства и муниципальных образований (см. также: п.З постановления от 17 декабря 1996 г. №20-П). Именно к данным отношениям подлежат применению нормы законодательства о налогах и сборах, а, следовательно, и основные начала этого законодательства, закрепленные в ст.З НК РФ (т.е. принципы налогового права).

Специальные налоговые режимы представляют собой особые системы налогообложения (относительно обособленные в рамках общей системы налогообложения), иначе говоря, особые режимы с граничения конституционного права собственности (в рамках общего режима ограничения конституционного права собственности при налогообложении), обусловливающие, в частности, особенности порядка исчисления и уплаты налогов и сборов. Однако, отношения, возникающие при реализации специальных налоговых режимов, остаются налоговыми отношения и, слебователъно, должны регулироваться на основе общих принципов налогового права, вытекающих из Конституции РФ и сформулированных правовых позиций Конституционного Суда РФ, а

4Z2

w

также норм НК РФ (ст.З). Вместе с тем законодатель вправе конкретизировать содержание определенных налогово-правовых принципов с учетом специфики отношений, возникающих в сфере действия того или иного специального налогового режима.

2. Является ли предусмотренная Федеральным законом от 29 декабря 1995 г. М222-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» система налогообложения специальным налоговым режимом?

Пункт 1 ст.1 ФЗ №222 устанавливает, что упрощенная система налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства - организаций и индиви,дуальных

предпринимателей применяется наряду с принятой ранее системой налогообложения, учета и отчетности, предусмотренной законодательством РФ. Согласно п.2 указанной статьи применение упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности организациями, подпадающими под действие настоящего ФЗ, предусматривает замену уплаты совокупности установленных, законодательством РФ федеральных, региональных и местных налогов и сборов уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности за отчетный период. Для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, сохраняется действующий порядок уплаты таможенных платежей, государственных пошлин, налога на • приобретение автотранспортных средств, лицензионных сборов, единого социального налога (в ред. до 31.12.2001 г. - отчислений в государственные социальные внебюджетные фонды).

В соответствии с п.З ст.1 ФЗ №222 применение упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты установленного законодательством РФ подоходного налога на доход, полученный от осуществляемой предпринимательской деятельности, уплатой стоимости патента на занятие данной деятельностью. При этом в силу абз.2 п.З ст.5 ФЗ №222 для индивидуальных предпринимателей уплачиваема! годовая стоимость патента является фиксированным платежом, заменяющим уплату единого налога на доход за отчетный период.

тъ

(?)

Из приведенных положений ФЗ №222 в их системной связи и с

учетом практики применения данного закона следует, что упрощенная

система налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого

предпринимательства представляет собой специальный налоговый режим,

т.к. она сопряжена с установлением существенных особенностей порядка

исчисления и уплаты налогов и сборов, сокращением и (или) изменением

содержания ряда общеустановленных налоговых обязанностей. Эти

особенности в своей совокупности предназначены для формирования

особого (более мягкого) режима ограничения конституционного права

собственности субъектов малого предпринимательства, отличающегося

от общего режима налогообложения.

\

2. Входит ли в число обязательных элементов налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения для субъектов малого предпринимательства такой элемент как порядок ее применения? Каковы содержание порядка применения данной системы и требования, которые позволяют считать его законно установленным?

Из смысла п.З ст. 18 Закона №2118-1, а также ст. 18 НК РФ вытекает, что установление специального налогового режима предусматривает особый порядок исчисления и уплаты налогов (сборов), в том числе замен>' определенной совокупности налогов и сборов одним налогом. Следовательно, согласно воле законодателя установление специального налогового режима может быть сопряжено как с определением лишь особенностей порядка исчисления и уплаты действующих налогов (сборов), так и с введением в рамках специального налогового режима особого налога, призванного заменить некоторую совокупность существующих.

Абзац 2 п.З ст. 18 Закона №2118-1 предусматривает, что само установление и введение в действие специальных налоговых режимов не относится к установлению и введению в действие новых налогов и сборов (см. также: п.2 Определения Конституционного Суда РФ от 9 алреля 2001 г. №82-0). Однако это положение не означает, что устанавливаемый и вводимый в рамках специального налогового режима особый налог (далее в настоящем пункте - единый налог), призванный заменить определенную совокупность существующих, свободен от требований, предъявляемых Конституцией РФ к любому законно устанавливаемому налогу. Напротив, при установлении такого единого

чгч

налога законодатель обязан, как и при установлении любого налога, определить все существенные элементы налогового обязательства (элементы налогообложения, перечисленные в ст.17 НК РФ). Иное понимание процитированных норм противоречило бы понятию законного налогообложения, вытекающему из ст.57 Конституции РФ, и правовым позициям Конституционного Суда РФ (постановления от 18 февраля 1997 г. № №3-П, от 1 апреля 1997 г. №6-П, от 11 ноября 1997 г. №16-П, от 23 декабря 1999 г. №18-П, от 28 марта 2000 г. №5-П).

Однако при установлении специального налогового режима является недостаточным, чтобы взимаемые в рамках него налоги и сборы или соответствующий единый налог, отвечали признакам законно установленных налогов (сборов). Необходимо также, чтобы законодателем с достаточной четкостью был в целом определен порядок применения устанавливаемого специального режима. Определение порядка применения специального налогового режима означает подробную и исчерпывающую регламентацию:

во-первых, соотношения специального налогового режима с общим режимом налогообложения;

во-вторых, действия специального налогового режима в пространстве, во времени и по кругу лиц;

в-третьих, правил о переходе с общего режима налогообложения на специальный (и наоборот).

Только при выполнении указанных трех условий любой специальный налоговый режим может считаться законно установленным. Иная трактовка, полагаю, противоречила бы принципу определенности налогообложения, имеющему конституционно-правовое основание. Пункт 6 ст.З НК РФ устанавливает, что акты законодательства

о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. Конституционный Суд РФ в постановлении от 3 октября

1995. г. №13-П указал, что принимаемые законы должны быть конкретными и понятными. В пункте 2 другого постановления от 20 февраля 2001 г. №3-П отмечается, что формальная определенность налоговых норм предполагает их достаточную точность. Достаточная точность норм о специальном налоговом режиме и понятность их системных связей может быть обеспечена лишь при условии достаточной регламентации трех перечисленных выше элементов, характеризующих в своей совокупности порядок применения любого специального налогового режима.

425

(»)