17.6. Аудиторская оценка ущерба от нарушения хозяйственных договоров

Рыночные отношения и свободное предпринимательство обусловливают повышение договорной дисциплины между предприятиями и организациями. Объектом аудиторской проверки является экономическая и юридическая обоснованность хозяйственных договоров, которая проводится как на стадии заключения их, так и в процессе выполнения. Экономическая обоснованность предусматривает целесооб­разность заключения договора, т.е. его выгодность для пред­приятия. Юридическая обоснованность — это соответствие действующему законодательству Украины и международ­ному праву, когда это касается внешнеэкономических от­ношений.

Ущерб от нарушения договорных отношений аудиторы определяют не только при условии заключения договора, но и при разовых обязательствах, выполнении указаний вышестоящего органа управления, который нарушил права предприятия, а также вследствие неудовлетворительного осу­ществления этим органом своих обязательств относитель­но предприятия.

Таблица 17.1. Журнал учета дел по недостачам ценностей, причиненному ущербу в хозяйствен­ных отношениях, переданных в правоохранительные органы

Под ущербом (потерями) следует понимать понесенные расходы, потери или повреждение имущества, неполучен­ные доходы (утраченная выгода).

К издержкам потерпевшей стороны относят фактиче­ские издержки, понесенные ею на день подачи претензии: из-за простоев машин и оборудования; устранения недо­статков в изготовленной продукции (выполненных работах с наличием брака); уплату штрафных санкций (включая возмещение убытков) и т. п. Будущие расходы в суммы потерь (ущерба) не включаются и могут взыскиваться в дальнейшем, если они будут фактически проведены потер­певшей стороной.

При потере имущества определяется стоимость его за вычетом износа по нормам амортизационных отчислений на восстановление основных средств. В случае повреждения имущества определяют сумму уценки или затрат на устра­нение повреждения. Такой ущерб может быть причинен вследствие нарушения условий договора по таре и упаковке, порчи поставленного оборудования и по другим причинам.

К неполученным доходам (утраченной выгоде) относят­ся все доходы, которые получила бы потерпевшая сторона, если бы обязательство было выполнено, например прибыль, не полученная вследствие уменьшения объема производ­ства или реализации продукции, изменения ассортимента изготовленной продукции, снижения ее качества и т. п.

В случае нарушения договорных обязательств одновре­менно несколькими контрагентами каждый из них несет ответственность в размере причиненного им ущерба (по­терь). Если невозможно определить размер ущерба (поте­ри) по каждому контрагенту, то общую сумму ущерба рас­пределяют между ними поровну.

Размер ущерба (потерь) аудитор рассчитывает на основе определенных в установленном порядке и действующих у потерпевшей стороны норм, нормативов, цен, тарифов и дру­гих нормативных документов. Расходы, превышающие ука­занные нормы, возмещению не подлежат.

Ущерб (потери) определяют по размеру последствий на­рушений договорных обязательств, а не по содержанию самих нарушений. То же нарушение (недопоставка сырья, оборудования) может стать причиной уменьшения объема производства, снижения качества продукции, простоя рабо­чих и др. Так, при уменьшении объема производства убыт­ки вычисляют в зависимости от того, какие причины их обусловили. Примерные причины нарушения договорных обязательств и их последствия представлены в табл. 17.2. К причинам нарушений договорных обязательств аудитор может отнести также другие, которые выявит при исследо­вании хозяйственной деятельности, но при любых услови­ях они должны быть обоснованы технологическими карта­ми, расценками заработной платы и начислениями на нее, государственными стандартами на сырье и готовую продук­цию, ценами на топливно-энергетические ресурсы и т. п.

В случаях, когда потерпевшей стороне причинен ущерб (потери) нескольких видов, расчет производится отдельно, а результаты суммируют. При этом необходимо избегать повторного включения в расчет одних и тех же расходов. Так, при одновременном уменьшении объема производства в связи с изменением запланированного ассортимента услов­но-постоянные затраты в себестоимости продукции и непо­лучение прибыли вычисляют только один раз.

Таблица 17.2. Примерные причины нарушения договорных обя­зательств и их последствия

Окончание табл. 17.2

Стороны имеют право устанавливать договором другой порядок определения размера ущерба, подлежащего возме­щению в случаях нарушения отдельных условий договора. В частности, могут устанавливаться фиксированные сум­мы, подлежащие возмещению ущерба. Размеры (ставки) ущерба в зависимости от объема невыполнения и сроков нарушения договорных обязательств за единицу недопос­тавки продукции можно рассчитывать в тоннах, кубомет­рах, штуках и других единицах, а за просроченное время в выполнении договоров принимать час, день, декаду.

Кроме того, ущерб может быть причинен вследствие по­ставки продукции несоответствующего качества или неком­плектной.

Фиксированные суммы и размеры (ставки) ущерба оп­ределяют в зависимости от отрасли производства, особенно­стей деятельности предприятия.

Рассмотрим методику расчета аудитором ущерба, при­чиненного предприятию.

Уменьшение объема производства или реализации про­дукции (работ, услуг) определяют недополученной прибылью, которую рассчитывают как разность между ценой и полной плановой себестоимостью единицы продукции (работ, услуг), умноженную на количество непроизведенной или нереали­зованной по вине контрагента продукции. Количество не­произведенной по вине контрагента продукции рассчиты­вают в зависимости от конкретной ситуации, в частности:

делением объема недопоставленной продукции на нор­му ее затрат на единицу продукции (работ, услуг), если име­ла место недопоставка (поставка продукции несоответству­ющего качества или некомплектной);

умножением почасовой (дневной) производительности цеха (участка, агрегата, станка) на продолжительность про­стоя в часах (днях).

Недополученная прибыль вследствие уменьшения объе­ма производства или реализации соответствующего вида продукции (работ, услуг) подлежит взысканию независимо от того, что общий план по прибыли за соответствующий период предприятием выполнен или перевыполнен благо­даря перевыполнению плана производства (реализации) другими видами продукции.

Затраты на оплату санкций определяют как суммы всех санкций, уплаченных вследствие недопоставки продукции потребителю, по вине контрагента.

Относительное увеличение суммы условно-постоянных затрат в связи с уменьшением объема производства про­дукции (работ, услуг) определяют умножением размера этих затрат в полной плановой себестоимости единицы продук­ции на количество не изготовленных по вине контрагента изделий (работ, услуг).

Отнесение тех или иных затрат к условно-постоянным, а также определение их суммы в себестоимости единицы продукции определяют в соответствии с действующими положениями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг).

При расчете ущерба (потерь) от относительного увели­чения условно-постоянных расходов необходимо учитывать уменьшение их размера вследствие перераспределения ча­сти этих затрат на другую продукцию, план по объему про­изводства которой перевыполнен.

Пример.Швейная фабрика вследствие недопоставки тканей в соответствии с договором не изготовила швейных изделий А — 200, Б — 100 единиц.

Экономические показатели единицы изделия А: цена 60 грн., полная плановая себестоимость 50 грн., условно-постоянная при­быль от реализации 10 грн. (60 - 50). За недопоставку изделия А торговому предприятию швейная фабрика заплатила штрафных санкций 400 грн.

Экономические показатели единицы изделия Б: цена 50 грн., полная плановая себестоимость 35 грн., прибыль от реализации 15 грн. (50 — 35), условно-постоянные затраты в полной плановой себестоимости 30 грн. За недопоставку изделия Б торговому пред­приятию швейная фабрика заплатила штрафных санкций 270 грн. Расчет причиненного ущерба показан в табл. 17.3.

Таблица 17.3. Расчет ущерба от уменьшения объема производства продукции

Потери от простоев и форсирования производства опре­деляются дополнительными расходами на заработную пла­ту при простоях и форсировании производства, которую вычисляют как сумму выплат и доплат в соответствии с действующим законодательством из основной заработной платы за время простоев, за работу в выходные и празднич­ные дни, за сверхурочные работы, доплат при переводе работ­ников на нижеоплачиваемую работу к их средней заработ­ной плате, расходов на дополнительную заработную плату в виде отчислений на оплату отпусков и т. п.

Дополнительные расходы на отчисления по социально­му страхованию, в фонд занятости, пенсионный фонд и др. определяют умножением суммы расходов основной и дополнительной заработной платы, связанной с простоем и форсированием производства, на установленный тариф от­числений в указанные фонды.

Расходы на уплату санкций составляют суммы санк­ций, уплаченных контрагентам (вследствие нарушений сро­ков (графиков) поставки продукции и др.).

Пример.Вследствие недопоставки швейной фабрике тканей имели место простои работников и оборудования, обусловившие снижение объема производства. Неритмичность производства ликвидирована форсированием в конце месяца (сверхурочная работа, работа в выходные и праздничные дни), что принесло фаб­рике убытки. Переплата заработной платы составляет 4500 грн., в том числе: за время простоев 2450 грн.; доплаты за сверхуроч­ные работы 1570 грн.; доплаты за работу в выходные и празднич­ные дни 1480 грн.

Отчисления в резерв на оплату отпусков составляют 10 % основ­ной заработной платы.

Отчисления органам социального страхования — 37 %. За нарушение графиков поставки продукции уплачено штрафных санкций 1200 грн.

Расчет причиненного ущерба приведен в табл. 17.4.

Таблица 17.4. Расчет убытков (потерь) от