- •Хозяйственной
- •Деятельности
- •Предприятия
- •Предисловие
- •Оглавление
- •Предмет, метод и приемы анализа хозяйственной деятельности предприятия
- •1.1. Методологические основы анализа хозяйственной деятельности предприятия
- •Выводы по результатам анализа
- •1.2. Комплексный экономический анализ результатов финансово-хозяйственной деятельности
- •Показатели финансового состояния и платежеспособности
- •1.3. Приемы изучения причинно-следственных связей
- •1.4. Детерминированные приемы анализа
- •Математические приемы
- •Интегрирование
- •1.5. Стохастическое моделирование. Парная корреляция
- •1.6. Использование множественной корреляции в экономическом анализе
- •1.7. Балансовый метод в анализе хозяйственной деятельности
- •1.8. Прием дисконтирования
- •1.9. Индексные приемы анализа
- •Окончание табл.1.17
- •1.10. Прием сложных и простых процентов
- •Глава 2 развитие приемов анализа с использование информационных технологий
- •2.1 Понятие информационных технологий и возможности их использования в анализе хозяйственной деятельности предприятий
- •2.2. Моделирование и технологические приемы анализа хозяйственной деятельности средствами Microsoft Excel
- •2.3. Дискриминантный анализ в системе стохастических наблюдений
- •Глава 3 экономическое содержание бухгалтерского баланса организации. Анализ средств и источников их формирования
- •3.1. Экономическое содержание бухгалтерского баланса
- •3.2. Анализ размещения, состава, структуры и формирования средств организации
- •Анализ состава и структуры внеоборотных активов приведен в табл.3.3.
- •3.3. Анализ размещения, состава, структуры и формирования отдельных статей источников средств организации
- •Глава 4 анализ финансовых результатов
- •4.1. Объекты, задачи анализа и источники информации
- •Окончание табл.4.1
- •4.2. Анализ состава, структуры и динамики показателей прибыли
- •Факторов изменения прибыли от реализации, млн. Р.
- •4.3. Анализ резервов увеличения прибыли от реализации
- •4.4. Анализ формирования чистой прибыли
- •(Чистой) прибыли, млн. Р.
- •Продолжение табл.4.13
- •4.5. Анализ рентабельности
- •4.6. Анализ маржинального дохода и точки безубыточности
- •Окончание табл.4.15
- •Глава 5. Анализ налогов и других обязательных платежей
- •5.1. Объекты, задачи анализа и источники информации
- •5.2. Анализ структуры и динамики налогов и других обязательных платежей
- •5.3. Анализ факторов изменения налогов и платежей, включаемых в себестоимость
- •5.4. Анализ факторов изменения налогов, уплачиваемых из выручки
- •5.5. Анализ факторов изменения налогов, уплачиваемых из прибыли
- •Глава 6 анализ затрат на производство и себестоимости продукции
- •6.1. Объекты, задачи анализа и источники информации
- •6.2. Классификация затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг)
- •6.3. Анализ состава и структуры затрат на производство. Анализ затрат на рубль продукции
- •6.4. Общая оценка показателей себестоимости продукции
- •6.5. Анализ себестоимости продукции по калькуляционным статьям
- •6.6. Анализ себестоимости отдельных видов продукции
- •6.7. Резервы снижения себестоимости продукции
- •Глава 7
- •7.3. Анализ показателей финансового состояния в соответствии с Типовым планом счетов бухгалтерского учета и новой бухгалтерской отчетностью (2009 г.)
- •7.3.1.2. Анализ структуры актива и пассива бухгалтерского баланса
- •7.3.2. Анализ формирования чистых активов
- •7.3.3. Анализ финансовой независимости по критерию собственности источников средств
- •7.3.4 Анализ состояния расчетов
- •7.3.5. Анализ показателей наличия и факторов изменения собственных оборотных активов, покрытия внеоборотных активов собственными источниками
- •7.3.6. Анализ движения денежных средств
- •7.3.7. Анализ деловой активности
- •7.4. Нерешенные вопросы и развитие анализа финансового состояния
- •7.4.1. Развитие анализа финансового состояния организаций в Республике Беларусь
- •7.4.2. Мониторинг финансового состояния организации: сравнение методик Республики Беларусь и Российской Федерации
- •7.4.3. Перспективы анализа показателей платежеспособности по денежным потокам
- •7.4.4. Формирование валовой прибыли при оценке финансового состояния
- •7.4.5. Совершенствование анализа платежеспособности на промышленных предприятиях
- •7.4.6. Оборачиваемость средств как показатели эффективности и финансового состояния организации
- •7.4.7. Формирование показателей чистой прибыли и рентабельности при оценке финансового состояния
- •7.5. Использование дискриминантного анализа при оценке финансового состояния
- •Приложение 7.2
- •Приложение 7.3
- •Раздел I
- •Анализ состояния и эффективности использования основных средств
- •8.1. Объекты, задачи анализа и источники информации
- •8.2. Анализ состава и структуры производственных основных средств
- •Окончание табл.8.1
- •8.3. Анализ обобщающих показателей эффективности использования производственных основных средств
- •8.4. Анализ факторов изменения фондоотдачи производственных основных средств
- •8.5. Анализ состояния производственных основных средств
- •8.6. Анализ использования основного оборудования
- •8.7. Анализ использования производственной мощности
- •Глава 9 анализ эффективности использования оборотных средств
- •9.1. Объекты, задачи анализа и источники информации
- •9.2. Система показателей эффективности использования оборотных средств
- •9.3. Анализ факторов изменения оборачиваемости производственных запасов
- •1. Изменение годового объема реализации
- •2. Изменение среднегодовых остатков сырья, материалов, комплектующих и других аналогичных ценностей
- •2.1. Изменение норм запасов в днях
- •2.2. Изменение однодневной потребности сырья, материалов, комплектующих и других аналогичных ценностей
- •9.4. Оптимизация производственных запасов
- •Глава 10 анализ реализации и объема производства продукции (товаров, работ и услуг)
- •10.1. Объекты, задачи анализа и источники информации
- •10.2. Анализ динамики и выполнения плана по реализации и объему производства продукции (товаров, работ и услуг)
- •10.3. Анализ факторов изменения объема реализации продукции, работ и услуг
- •10.4. Анализ договорных обязательств
- •10.5. Анализ ритмичности
- •10.6. Анализ показателей качества
- •10.7. Анализ ассортимента и структуры продукции
- •10.8. Затраты, связанные с качеством продукции
- •Глава 11 анализ эффективности использования рабочей силы и фонда заработной платы
- •11.1. Объекты, задачи анализа и источники информации
- •11.2. Анализ динамики и выполнения плана по труду
- •Окончание табл.11.2
- •11.3. Анализ изменения среднегодовой выработки работающего за счет инновационных мероприятий
- •11.4. Анализ использования рабочего времени
- •Рабочее время
- •Время работы
- •Время перерывов
- •Ненормируемое
- •11.5. Анализ фонда заработной платы
- •11.5.1. Состав фонда заработной платы
- •11.5.2. Анализ состава и структуры фонда заработной платы
- •11.5.3. Анализ использования фонда заработной платы
- •11.5.4. Анализ соотношения между темпами роста средней заработной платы и производительности труда
- •Анализ эффективности ценных бумаг и их инвестиционной привлекательности
- •12.1. Объекты, задачи анализа и источники информации
- •Объекты анализа ценных бумаг
- •12.2. Классификация ценных бумаг
- •12.3. Оценка ценных бумаг
- •Окончание табл.12.1
- •12.4. Анализ эффективности ценных бумаг
- •Окончание табл.12.2
- •12.5. Оценка инвестиционной привлекательности ценных бумаг
- •Анализ инвестиционной деятельности предприятия
- •13.1. Объекты, задачи и источники информации
- •Показатели эффективности
- •13.2. Анализ формирования величины инвестиций
- •13.3. Анализ эффективности инвестиций
- •Окончание табл.13.5
- •Глава 14 анализ лизинговой деятельности
- •14.1. Объекты, задачи анализа и источники информации
- •Объекты анализа лизинговой деятельности
- •14.2. Лизинговый платеж: методика формирования и расчет
- •14.3. Анализ эффективности лизинговой деятельности
- •Глава 15 анализ инновационной деятельности
- •15.1. Объекты, задачи анализа и источники информации.
- •Инноавационная деятельность
- •15.2. Инновационная деятельность предприятия и классификация инноваций
- •15.3. Анализ эффективности инновационной деятельности
- •Продолжение табл.15.1
- •Продолжение табл.15.1
- •Продолжение табл.15.1
- •Продолжение табл.15.1
- •Окончание табл.15.1
- •Литература
7.4.4. Формирование валовой прибыли при оценке финансового состояния
После введения в действие постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 14.02.2008 г. № 19 «Об утверждении форм бухгалтерской отчетности, Инструкции о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности и признании утратившими силу некоторых нормативных правовых актов Министерства финансов Республики Беларусь» (далее — Инструкция № 19) в «Отчете о прибылях и убытках» отражаются следующие виды прибыли: валовая прибыль; прибыль от реализации товаров, продукции, работ, услуг; прибыль от операционных доходов и расходов; прибыль от внереализационных доходов и расходов; прибыль отчетного периода; прибыль до налогообложения; чистая прибыль [6].
Показатель «валовая прибыль» является новым в учетно-аналитической практике нашей страны. Он введен в соответствии с Инструкцией № 19. Согласно ей валовая прибыль рассчитывается как разница между показателем «Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг (за вычетом налогов и сборов, включаемых в выручку)» за исключением суммы полученной государственной помощи на покрытие разницы в ценах и тарифах, и показателем «Себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг» [6].
АНАЛИЗ формирования валовой прибыли в «Отчете о прибылях и убытках» в Беларуси и аналогичных операций в отчетах о прибылях и убытках в Российской Федерации, Украине, Казахстане, Молдове и в МСФО свидетельствует об идентичности ее расчетов и может быть представлен формулой:
Валовая прибыль = Выручка от реализации продукции (за вычетом косвенных налогов) – Себестоимость реализованной продукции
С показателем выручки от реализации продукции (за вычетом косвенных налогов) при расчете валовой прибыли проблем не возникает. Во всех перечисленных странах и в МСФО предусмотрен только один вариант признания выручки — по методу начисления [1, 3, 4, 10, 11]. Исключение составляют Беларусь (в случае признания выручки «по оплате») [8] и Российская Федерация (в случае признания выручки «по оплате» субъектами малого предпринимательства) [9].
Показатель себестоимости реализованной продукции, участвующий в расчете валовой прибыли, напротив, связан с широким кругом проблем, требующих научного и практического исследования.
Согласно Инструкции № 19 по статье «Себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг» (строка 030) приводятся: организацией, занятой производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, — расходы, относящиеся к реализованной продукции, товарам, работам, услугам, выручка по которым показана по статье «Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг» (строка 010)» [6]. Из данного определения следует, что в состав себестоимости реализованной продукции включаются те расходы, которые имеют связь только с производством продукции. Однако в Инструкции № 19 не указано, какие именно расходы должны включаться в состав себестоимости реализованной продукции. В то же время согласно постановлению Министерства финансов Республики Беларусь от 26 декабря 2003 г. №182 «Расходы организации» (далее — Инструкция № 182) себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг «включает в себя: в организациях, занимающихся производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, — стоимость потребленных в процессе хозяйственной деятельности материальных ресурсов, затрат на оплату труда, отчислений на социальные нужды, амортизации основных средств и нематериальных активов и прочих затрат в соответствии с законодательством Республики Беларусь» [7]. Определение, данное в Инструкции № 182, хоть и раскрывает перечень затрат, включаемых в себестоимость реализованной продукции, но не уточняет, связаны ли эти затраты только с производством продукции или же с осуществлением всей финансово-хозяйственной деятельности организации.
Таким образом, в отечественной учетной практике отсутствует единое научно обоснованное определение себестоимости реализованной продукции, раскрывающее не только сущность данного понятия, но и содержащее перечень расходов, из которых должна состоять себестоимость при расчете валовой прибыли.
ОСНОВЫВАЯСЬ на порядке формирования показателя себестоимости реализованной продукции, участвующего в расчете валовой прибыли в Украине, Казахстане, Молдове и в МСФО, можно сделать вывод, что он состоит из прямых затрат (материальные затраты, затраты на оплату труда) и косвенных производственных затрат. Последние, в свою очередь, включают переменные и постоянные затраты. Переменные распределяют на каждую единицу продукции на основе фактического использования производственных мощностей, а постоянные — на основе нормальной (в Молдове — нормативной) мощности производственного оборудования, то есть ожидаемого объема производства, рассчитываемого на основе средних показателей за несколько периодов или сезонов работы при нормальном ходе дел, с учетом потери мощности в результате планового технического обслуживания [11].
В Беларуси и Российской Федерации практикуются два варианта определения показателя себестоимости реализованной продукции. Один из них одинаков. Суть его заключается в том, что общепроизводственные и общехозяйственные расходы без разделения на переменные и постоянные списываются на себестоимость единицы продукции в конце отчетного периода на основе утвержденной в учетной политике базы распределения [2, 5, 7, 8]. Этот метод имеет несколько существенных недостатков. Во-первых, общепроизводственные и общехозяйственные расходы в части условно-постоянных расходов капитализируются в остатках незавершенного производства и готовой продукции. Это приводит к необоснованному завышению активов организации в бухгалтерском балансе. При падении спроса активы организации в части незавершенного производства и остатков готовой продукции будут расти. Однако при этом финансовое положение и платежеспособность организации, оцененные по Инструкции по анализу и контролю за финансовым состоянием и платежеспособностью субъектов предпринимательской деятельности [12] по коэффициентам текущей ликвидности и обеспеченности собственными оборотными средствами, будут удовлетворительными в связи с завышенными оборотными активами. Во-вторых, в случае снижения объема производства и реализации продукции будут завышаться не только остатки незавершенного производства и готовой продукции, но и прибыль от реализации по сравнению с прибылью от реализации, исчисленной путем выделения условно-постоянных расходов из себестоимости готовой продукции и их списания в конце месяца по дебету счета 90 «Реализация». Данную ситуацию поясним на примере.
Предположим, организация в течение первого месяца произвела 1500 единиц продукции. Переменные затраты на производство единицы продукции составляют 50000 руб. Общая сумма постоянных затрат - 3000000 руб. Объем реализации -1200 единиц продукции по цене 65000 руб. за единицу, коммерческие расходы составили 1000000 руб. На начало первого месяца запасы незавершенного производства и готовой продукции отсутствовали.
В течение второго месяца организация произвела 1200 единиц продукции. Переменные затраты на производство единицы продукции составляют 50000 руб. Общая сумма постоянных затрат — 3000000 руб. Объем реализации — 900 единиц продукции по цене 65000 руб. за единицу, коммерческие расходы составили 1000000 руб. На начало периода запасы готовой продукции составили 300 единиц. Расчет себестоимости представлен в таблице 1.
Таблица 1. Сравнение методов расчета себестоимости реализованной продукции, участвующей в расчете валовой прибыли, тыс. руб.
Показатель |
Условно-постоянные расходы не включаются в себестоимость |
Условно-постоянные расходы включаются в себестоимость | ||
расчет |
сумма |
расчет |
сумма | |
|
Первый месяц |
|
| |
Выручка от реализации |
1200х65 |
78000 |
1200х65 |
78000 |
Себестоимость единицы продукции |
- |
50 |
50 + 3000/1500 |
52 |
Себестоимость реализованной продукции |
1200х50 |
60000 |
1200x52 |
62400 |
Валовая прибыль |
78000 - 60000 |
18000 |
78000 - 62400 |
15600 |
Условно-постоянные расходы |
- |
3000 |
- |
- |
Коммерческие расходы |
- |
1000 |
- |
1000 |
Прибыль от реализации |
18000-3000-1000 |
1000 |
15600-1000 |
14600 |
Остаток готовой продукции на конец первого месяца |
(1500-1200) х 50 |
15000 |
(1500-1200) х 52 |
15600 |
|
Второй месяц |
|
| |
Выручка от реализации |
900х65 |
58500 |
900 х 65 |
58500 |
Себестоимость единицы продукции |
- |
50 |
50 + 3000/1200 |
52,5 |
Себестоимость реализованной продукции |
300х50 + 600х50 |
45000 |
300х52 + 600х52,5 |
47100 |
Валовая прибыль |
58500 - 45000 |
13500 |
58500-47100 |
11400 |
Условно-постоянные расходы |
- |
3000 |
- |
- |
Коммерческие расходы |
- |
1000 |
- |
1000 |
Прибыль от реализации |
13500-3000-1000 |
9500 |
- |
11400 |
Остаток готовой продукции на конец второго месяца |
(1200+ 300-900) х 50 |
300–900 |
(1200+ 300-900) х 52,5 |
31500 |
Таким образом, на основании данных таблицы 1 видно, каким образом растут запасы готовой продукции и завышается прибыль от реализации при включении в себестоимость продукции всех условно-постоянных расходов.
В-третьих, при использовании первого метода расчета себестоимости реализованной продукции, участвующей в расчете валовой прибыли, показатель валовой прибыли теряет свое экономическое содержание. Ведь валовая прибыль — это показатель, характеризующий результативность работы производственных подразделений. Однако путем включения в себестоимость реализованной продукции всех общепроизводственных и общехозяйственных расходов валовая прибыль характеризует уже результативность деятельности всей организации, за исключением сбытовой.
Второй метод расчета показателя себестоимости реализованной продукции в Беларуси и Российской Федерации значимо разнится. В Российской Федерации при его использовании в себестоимость реализованной продукции не включаются общехозяйственные расходы. Общепроизводственные расходы не делятся на переменные и постоянные, а распределяются общей суммой согласно утвержденной в учетной политике базе распределения [2, 5].
В Беларуси при применении второго метода расчета себестоимости реализованной продукции общепроизводственные расходы делятся на переменные и условно-постоянные. Если Инструкцией № 182 только предусмотрено выделение из общепроизводственных расходов части условно-постоянных расходов [7], то Типовым планом счетов уточняется, что в качестве условно-постоянных расходов могут быть признаны расходы, учтенные на субсчете 25-2 «Общецеховые расходы» [8]. При этом, в отличие от метода формирования себестоимости в Украине, Молдове, Казахстане и в МСФО, условно-постоянные общепроизводственные расходы не распределяются на себестоимость единицы продукции, а списываются в конце месяца в дебет счета 90 «Реализация» [8] и в отчете о прибылях и убытках показываются по строке «Управленческие расходы» [6]. Несмотря на то что Инструкцией №182 и Типовым планом счетов предусмотрено выделение из общей суммы общепроизводственных расходов части условно-постоянных расходов, в этих правовых документах не обоснован критерий, согласно которому именно общецеховые расходы являются условно-постоянными, а расходы по содержанию и эксплуатации производственного оборудования, учтенные на субсчете 25-1 «Содержание и эксплуатация оборудования», — переменными.
ОСНОВЫВАЯСЬ на исследовании отечественной и зарубежной учетной практики формирования себестоимости реализованной продукции, целесообразно включать в состав себестоимости реализованной продукции только прямые затраты (материальные и на оплату труда) и переменные общепроизводственные расходы. Так как именно эти расходы находятся в непосредственной зависимости от объемов производимой продукции за отчетный период. Общехозяйственные и постоянные общепроизводственные расходы целесообразно списывать ежемесячно как управленческие расходы. Ведь по данным расходам не будут в будущем получены соответствующие доходы или активы, поэтому согласно Инструкции №182 они должны быть признаны в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором возникли [7] и отражены в «Отчете о прибылях и убытках» построке «Управленческие расходы», а не капитализироваться в составе оборотных активов. Переход на такой метод формирования себестоимости реализованной продукции, участвующей в расчете валовой прибыли, позволит организациям формировать достоверный финансовый результат в конце каждого отчетного периода и получать объективную оценку финансового состояния и платежеспособности по бухгалтерскому балансу.
ЛИТЕРАТУРА
Национальный стандарт бухгалтерского учета Республики Молдова № 5 «Представление финансовых отчетов».
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятель ности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (с изменениями от 07.05.2003 № 38н, от 07.05.2003 № 38н, от 18.09.2006 № 115н).
Положение (стандарт) бухгалтерского учета 1 «Общие требования к финансовой отчетности», утв. приказом Министерства финансов Украины от 31 марта 1999 г. № 87.
Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н (с изменения ми от 30.12.1999 № 107н, от 30.03.2001 № 27н, от 18.09.2006 № 116н, от 27.11.2006 №156н).
Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н (с изменения ми от 30.12.1999 № 107н, от 30.03.2001 № 27н, от 18.09.2006 № 116н, от 27.11.2006 №156н).
Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 14 февраля 2008 г. №19 «Об утверждении форм бухгалтерской отчетности, Инструкции о порядке составления и представления форм бухгалтерской отчетности и признании утратившими силу некоторых нормативных правовых актов Министерства финансов Республики Беларусь».
Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 26 декабря 2003 г. №182 «Расходы организации».
Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 30 мая 2003 г. № 89 «Об утверждении Типового плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета (в ред. постановления Минфина от 13.11.2003 № 153).
Приказ Минфина Российской Федерации от 21 декабря 1998 г. № 64н «О Типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства».
Стандарт бухгалтерского учета № 30 «Представление финансовой отчетности», утв. приказом Министра финансов Республики Казахстан от 17 января 2003 года № 14.
Международные стандарты финансовой отчетности. - М.: Аскери- Асса, 2004.-1100 с.
Постановление Министерства финансов Республики Беларусь, Ми нистерства экономики Республики Беларусь и Министерства статистики и анализа Республики Беларусь от 08.05.2008 № 79/99/50 «О внесении из менений и дополнений в Инструкцию по анализу и контролю за финансо вым состоянием и платежеспособностью субъектов предпринимательской деятельности».