Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговое право. Учебное пособие.pdf
Тема 13. Упрощенная система
налогообложения
§ 1. Общие положения.
§ 2. Возникновение и прекращение действия.
§ 3. Объект налогообложения.
§ 4. Налоговая база.
§ 5. Налоговый период. Налоговые ставки.
§ 6. Порядок исчисления и сроки уплаты.
§ 1. Общие положения
Выделим основные признаки упрощенной системы налого-
обложения:
1. Переход на УСН является добровольным. Вместе с тем правом такого перехода обладают лишь те субъекты, которые выполняют установленные для них главой 26.2 НК РФ условия.
2. Организации, перешедшие на УСН, не уплачивают три основных налога: налог на прибыль организаций, налог на имущество
организаций, НДС. Индивидуальные предприниматели не уплачивают НДФЛ, налог на имущество физических лиц и НДС.
3. Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, производят уплату страховых взносов на обязательное
пенсионное страхование в соответствии с законодательством РФ.
4. Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, исполняют обязанности налоговых агентов в общеустановленном порядке.
Согласно п. 1 ст. 346.12 НК РФ налогоплательщиками по УСН
признаются организации и индивидуальные предприниматели,
перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, установленном
главой 26.1 НК РФ.
Организации, перешедшие на УСН, должны соответствовать
следующим критериям:
1) не иметь филиалов и (или) представительств;
231
Раздел II. Особенная часть.
Подраздел II. Основные специальные налоговые режимы
2) иметь долю участия в них других организаций не более 25 %;
3) иметь среднюю численность работников не более 100 человек;
4) иметь остаточную стоимость основных средств и нематери-
альных активов не более 150 млн руб.;
5) иметь доход в течение года не более 150 млн руб.;
6) не заниматься специфическими видами деятельности (банки,
ломбарды и т. д.);
7) не применять иные специальные налоговые режимы (за ис-
ключением системы вмененного налогообложения);
8) не являться бюджетными учреждениями;
9) не являться иностранными организациями, имеющими филиалы, представительства, иные обособленные подразделения на территории РФ.
Индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН,
должны соответствовать следующим критериям:
1) иметь среднюю численность работников не более 100 человек;
2) иметь доход в течение года не более 150 млн руб.;
3) не заниматься специфическими видами деятельности (нотариусы и т. д.);
4) не переходить на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей.
§ 2. Возникновение и прекращение действия
Переход на упрощенную систему налогообложения
Статья 346.13 НК РФ устанавливает два способа перехода на УСН:
1) для ранее созданных (зарегистрированных) организаций и индивидуальных предпринимателей;
2) для вновь созданных (зарегистрированных) организаций и индивидуальных предпринимателей.
При первом способе переход на УСН осуществляется после постановки на налоговый учет организаций или индивидуальных
предпринимателей. Иными словами, данные организации или индивидуальные предприниматели уже применяли общий режим налогообложения. При этом не имеют значения никакие показатели:
осуществляли они деятельность или нет; получали прибыль (доход)
или не получали и др.
232
Тема 13. Упрощенная система налогообложения
Претенденты-организации – это организации, доходы которых
по итогам девяти месяцев не превышают 112,5 млн руб. Претендентами-предпринимателями являются индивидуальные предприниматели, которые желают перейти на УСН; никаких специальных
условий для них глава 26.2 НК РФ не устанавливает.
Организации и индивидуальные предприниматели, желающие
перейти на УСН, подают уведомление в налоговый орган по месту
своего нахождения (месту жительства) до 31 декабря года, предшествующего году планируемого перехода на УСН. В уведомлении необходимо сообщить о размере доходов за девять месяцев текущего
года.
Например, если организация желает перейти на УСН с 1 января 2025 г., то она подает заявление в налоговый орган в период
до 31 декабря 2024 г.
Второй способ используется теми организациями и индивидуальными предпринимателями, которые хотят применять УСН
с момента создания. Вновь созданная организация или индивидуальный предприниматель может подать заявление о переходе
в 30-дневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе.
В этом случае указанные лица вправе применять УСН с даты постановки на учет.
Прекращение действия
упрощенной системы налогообложения
Действие УСН прекращается в добровольном или обязательном порядке. Налогоплательщики (организации и индивидуальные
предприниматели), перешедшие на УСН, обязаны применять ее
на протяжении всего налогового периода, если не наступят основания для обязательного прекращения действия УСН или не будут
нарушены условия признания субъекта налогоплательщиком.
Добровольный отказ от применения УСН возможен только начиная с нового календарного года. При этом в налоговый орган по месту учета не позднее 15 января нового года необходимо направить
уведомление об отказе.
Организации и индивидуальные предприниматели утрачивают
право на применение УСН в следующих случаях:
233
Раздел II. Особенная часть.
Подраздел II. Основные специальные налоговые режимы
1) если по итогам налогового (отчетного) периода их доход пре-
высит 200 млн руб.;
2) если допущено несоответствие требованиям, установленным
п. 3 ст. 346.12 НК РФ (например, доля участия других организаций
превысила 25 %).
В соответствии с п. 7 ст. 346.13 НК РФ налогоплательщик, перешедший с УСН на иной режим налогообложения, вправе вновь
перейти на УСН не ранее чем через год после того, как он утратил
право на применение УСН.
§ 3. Объект налогообложения
По УСН установлено два вида объектов: а) доходы; б) доходы,
уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения
осуществляется самим налогоплательщиком до начала налогового периода, в котором впервые применена УСН. Однако п. 3 ст. 346.14 НК РФ
устанавливает, что налогоплательщики, которые являются участниками
договора простого товарищества или договора доверительного управления имуществом, в обязательном порядке применяют в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.
Порядок определения доходов
Доход является неотъемлемой частью любого вида объекта налогообложения, поэтому данные положения распространяются
на всех налогоплательщиков. Однако, поскольку УСН у организаций заменяет уплату налога на прибыль, а у индивидуальных
предпринимателей – уплату НДФЛ, порядок определения доходов
для каждой категории налогоплательщиков различен.
Определение доходов организаций при УСН происходит
в том же порядке, который предусмотрен для плательщиков налога
на прибыль. При определении налогооблагаемых доходов учитываются доходы организации от реализации и внереализационные доходы, но не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ,
и доходы в виде полученных дивидендов, если их налогообложение
произведено налоговым агентом.
Индивидуальные предприниматели при определении объекта налогообложения учитывают только доходы, полученные
от предпринимательской деятельности (доходы от реализации
234
Тема 13. Упрощенная система налогообложения
и внереализационные доходы). Если индивидуальный предприниматель получает иные виды доходов, например, доходы от выполнения трудовых обязанностей, доходы по дивидендам, авторские вознаграждения, доходы в виде выигрыша в лотереях, доходы
от продажи личного имущества и др., не связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, то указанные доходы
не входят в состав объекта налогообложения по единому налогу,
а подлежат налогообложению НДФЛ в общем порядке.
Кроме того, при определении доходов индивидуальных предпринимателей не учитываются доходы в виде полученных дивидендов,
если их налогообложение произведено налоговым агентом в соответствии с положениями ст.ст. 214 и 275 НК РФ.
Порядок определения расходов
Показатель «расходы» используется только теми налогоплательщиками, которые установили в качестве объекта налогообложения
доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом порядок
определения расходов применяется как организациями, так и индивидуальными предпринимателями.
Перечень расходов, учитываемых для целей налогообложения
при упрощенной системе, установлен ст. 346.16 НК РФ. Общие правила учета расходов при УСН следующие:
1) установленный перечень расходов является исчерпывающим
и расширению не подлежит;
2) расходы учитываются для целей налогообложения при соблю-
дении установленных принципов;
3) отдельные расходы учитываются в порядке, установленном
для аналогичных расходов по налогу на прибыль;
4) расходы учитываются для целей налогообложения только
в момент их признания.
Кроме того, можно выделить следующие условия принятия расходов для целей налогообложения:
1) доход уменьшается на сумму обоснованных расходов;
2) доход уменьшается на сумму документально подтвержденных
расходов;
3) доход уменьшается на сумму любых расходов в рамках установленного перечня, которые произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
235
Раздел II. Особенная часть.
Подраздел II. Основные специальные налоговые режимы
При нарушении указанных принципов расходы для целей нало-
гообложения не учитываются.
Состав расходов налогоплательщика
Все расходы, применяемые при УСН, можно разделить
на две группы:
1) расходы, применяемые без учета норм главы 25 НК РФ, регулирующих сходные виды затрат по налогу на прибыль организаций;
2) расходы, применяемые с учетом норм главы 25 НК РФ, регулирующих сходные виды затрат по налогу на прибыль организаций.
Расходы, применяемые без учета положений главы 25 НК РФ:
1) расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств;
2) расходы на приобретение и создание нематериальных активов;
3) расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных);
4) арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое
в лизинг) имущество;
5) суммы НДС по оплаченным приобретаемым товарам (работам и услугам);
6) суммы налогов и сборов;
7) расходы по оплате стоимости товаров;
8) расходы на выплату комиссионных, агентских вознаграждений и вознаграждений по договорам поручения;
9) расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту
и обслуживанию;
10) расходы на подтверждение соответствия продукции, процессов производства, хранения, выполнения работ, оказания услуг требованиям регламентов, стандартов или условиям договоров;
11) расходы на проведение обязательной оценки в целях контроля за правильностью уплаты налогов в случае возникновения спора;
12) плата за предоставление информации о зарегистрированных
правах;
13) расходы на оплату услуг специализированных организаций
по изготовлению документов кадастрового и технического учета объектов недвижимости (в том числе правоустанавливающих документов
на земельные участки и документов о межевании земельных участков);
14) расходы на оплату услуг специализированных организаций
по проведению экспертизы, обследований, выдаче заключений
236
Тема 13. Упрощенная система налогообложения
и предоставлению иных документов, наличие которых обязательно
для получения лицензии;
15) судебные расходы и арбитражные сборы;
16) периодические (текущие) платежи за пользование правами
на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности);
17) расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих
в штате налогоплательщика.
Расходы, применяемые с учетом положений главы 25 НК РФ:
1) материальные расходы;
2) расходы на оплату труда, выплату пособий;
3) расходы на обязательное страхование работников и имущества;
4) проценты по кредитам (займам), а также расходы по оплате
услуг, оказываемых кредитными организациями;
5) расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством РФ, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных
услуг охранной деятельности;
6) таможенные платежи;
7) расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок
личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ;
8) расходы на командировки;
9) плата государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление документов;
10) расходы на бухгалтерские, аудиторские и юридические
услуги;
11) расходы на публикацию бухгалтерской отчетности, а также
на публикацию и иное раскрытие другой информации, если законодательством РФ на налогоплательщика возложена обязанность
осуществлять их публикацию (раскрытие);
12) расходы на канцелярские товары;
13) расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи;
237
Раздел II. Особенная часть.
Подраздел II. Основные специальные налоговые режимы
14) расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям);
15) расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания;
16) расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов
и агрегатов;
17) расходы в виде отрицательной курсовой разницы.
Для того чтобы определить дату, при наступлении которой указанные доходы, расходы учитываются для целей налогообложения,
необходимо рассмотреть порядок признания доходов и расходов.
С учетом отдельных исключений метод признания доходов и расходов при УСН можно назвать кассовым методом, используемым по
налогу на прибыль. Данный порядок применяется как организациями, так и индивидуальными предпринимателями.
§ 4. Налоговая база
Если объектом налогообложения являются доходы, то налоговой базой признается денежное выражение доходов организации
или индивидуального предпринимателя. Если в качестве объекта налогообложения выбраны доходы, уменьшенные на величину
расходов, налоговой базой является денежное выражение доходов,
уменьшенных на величину расходов.
При установлении любого объекта налогообложения будут применяться следующие общие правила учета доходов и расходов:
1) доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами, выраженными в рублях.
При этом пересчет в рубли происходит по официальному курсу
ЦБ РФ, установленному соответственно на дату получения доходов
и (или) дату осуществления расходов;
2) доходы, полученные в натуральной форме, учитываются
по рыночным ценам;
3) при определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода.
При определении налоговой базы с объектом доходы, уменьшен-
ные на величину расходов, существуют особенности:
238
Тема 13. Упрощенная система налогообложения
1) перенос убытков на будущее.
Налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу на сумму
убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов,
при этом оставшаяся часть убытка может быть перенесена на следующие налоговые периоды, но не более чем на 10 налоговых перио дов.
Налогоплательщик, переносящий данные убытки на будущие налоговые периоды, обязан хранить документы, подтверждающие объем
понесенного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая
база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка;
2) уплата минимального налога.
В случае если сумма исчисленного в общем порядке налога
меньше суммы исчисленного минимального налога, то налогоплательщик, применяющий в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный
налог в следующем порядке. Сумма минимального налога исчисляется в размере 1 % от доходов, учитываемых при УСН. При этом
налогоплательщик имеет право в следующие налоговые периоды
включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму
убытков, которые могут быть перенесены на будущее в рассмотренном выше порядке.
Пример. В текущем году организация применяла УСН. В качестве
объекта налогообложения были установлены доходы, уменьшенные
на величину расходов. Всего в текущем году организация получила
3 млн руб. доходов и понесла расходы на сумму 2,9 млн руб. Сумма
налога составила 15 000 руб. (3 000 000 – 2 900 000 = 100 000 ×
15 %). Однако сумма минимального налога составила 30 000 руб.
(3 000 000 × 1 %).
Поскольку сумма исчисленного в общем порядке налога (15 000 руб.)
оказалась меньше суммы минимального налога (30 000 руб.), то организация обязана уплатить сумму минимального налога (30 000 руб.).
Сумма разницы между суммой уплаченного минимального налога
и суммой налога, исчисленной в общем порядке, – 15 000 руб. – принимается в расходы при исчислении налоговой базы в следующем году
239
Раздел II. Особенная часть.
Подраздел II. Основные специальные налоговые режимы
§ 5. Налоговый период. Налоговые ставки
Налоговым периодом по УСН признается календарный год. Отчетными периодами являются первый квартал, полугодие и девять
месяцев календарного года.
Если объектом налогообложения являются доходы, налоговая
ставка устанавливается в размере 6 %. Если выбран объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, –
15 %.
§ 6. Порядок исчисления и сроки уплаты
Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно. Налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
Квартальные авансовые платежи по налогу уплачиваются
не позднее 28-го числа первого месяца, следующего за истекшим
отчетным периодом. Уплаченные авансовые платежи по налогу засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода.
Уплата налога и квартальных авансовых платежей по налогу
производится по месту нахождения организации (месту жительства
индивидуального предпринимателя). Налог, подлежащий уплате
по истечении налогового периода, уплачивается организациями
не позднее 28 мар та года, следующего за истекшим налоговым
периодом, индивидуальными предпринимателями – не позднее
30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам
каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа
по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом
ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.
Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют
сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом
240