Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговое право. Учебное пособие.pdf
Тема 2. Понятие налогового права.
Налоговая система России
в) о ликвидации организации; г) о досрочном расторжении договора
о налоговом кредите и договора об инвестиционном налоговом кредите; д) о взыскании недоимки, числящейся более трех месяцев либо
за организациями, являющимися зависимыми (дочерними), с основных (преобладающих, участвующих) организаций, когда на счета последних в банках поступает выручка за реализуемые товары
(работы, услуги) зависимых (дочерних) организаций, либо наоборот – за организациями, являющимися основными, с зависимых (дочерних) организаций, когда на их счета в банках поступает выручка
за реализуемые товары (работы, услуги) основных организаций.
Согласно ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны: 1) соблюдать
налоговое законодательство; 2) осуществлять налоговый контроль;
3) вести учет организаций и физических лиц; 4) бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, налоговом законодательстве и принятых
в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц,
а также предоставлять формы налоговой отчетности и разъяснять
порядок их заполнения; 5) осуществлять возврат или зачет излишне
уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов; 6) соблюдать налоговую тайну; 7) направлять налогоплательщику или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения
налогового органа, а также в случаях, преду смотренных НК РФ, налоговое уведомление и требование об уплате налога и сбора.
Должностные лица налоговых органов обязаны: 1) действовать
в строгом соответствии с НК РФ и иными федеральными законами;
2) реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов; 3) корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам, их представителям и иным участникам
налоговых правоотношений, не унижать их честь и достоинство
(ст. 33 НК РФ).
На налоговые органы в полном объеме распространяется принцип законности. Согласно п. 3 ст. 30 НК РФ они действуют в пределах
своей компетенции и в соответствии с действующим законодательством. Налоговые органы несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам вследствие своих неправомерных
51
Раздел I. Общая часть
действий (решений) или бездействия, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников при исполнении ими служебных обязанностей. Под убытками в соответствии с п. 2 ст. 15 Гражданского кодекса Российской
Федерации (далее – ГК РФ) понимаются расходы, которые лицо, чье
право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые
это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота,
если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).
Причиненные налогоплательщикам убытки возмещаются за счет федерального бюджета в порядке, предусмотренном
НК РФ и иными федеральными законами (п. 1 ст. 35 НК РФ).
В данном случае налоговое законодательство конкретизирует
применительно к налоговым правоотношениям норму, закрепленную в ст. 53 Конституции РФ: «Каждый имеет право на возмещение государством вреда, причиненного незаконными действиями (или бездействием) органов государственной власти
или их должностных лиц».
К сожалению, доказать наличие, размер нанесенных убытков
и их причинно-следственную связь с неправомерными деяниями
должностных лиц невероятно сложно. Порядок возмещения убытков регулируется гражданским законодательством. Поскольку,
как уже отмечалось выше, налоговые органы являются представителями государства в налоговых правоотношениях, реальным ответчиком в данном случае выступает государство. Неслучайно убытки,
причиненные налогоплательщикам, возмещаются из федерального
бюджета.
Вопросы для самоконтроля
1. Какие группы общественных отношений входят в предмет на-
логового права?
2. Каковы характерные черты метода налогового права?
3. Что такое система налогового права? Назовите основные под-
ходы к разрешению данного вопроса.
4. Что следует понимать под источником налогового права?
52
Тема 2. Понятие налогового права.
Налоговая система России
5. Каковы особенности источников налогового права по сравне-
нию с источниками других подотраслей права?
6. Назовите виды источников налогового права и приведите при-
меры каждого вида.
7. Как распределяются полномочия РФ и ее субъектов в области
правового регулирования налоговых отношений?
8. В каких статьях Конституции РФ и НК РФ закреплены основ-
ные принципы правового регулирования налоговых отношений?
9. Каковы полномочия Федеральной налоговой службы в сфере
регулирования налоговых отношений?
10. Назовите руководящие постановления и иные акты Высшего
Арбитражного Суда РФ, в которых даны указания по вопросам судебной практики, связанной с применением норм НК РФ.
Задачи
1. Федеральным законом внесены изменения в ст. 193 НК РФ,
а именно повышены ставки по акцизам. Определите, с какой даты
вступят в силу эти изменения, если указанный закон был опубликован 1 апреля 2024 г.
2. Директор ООО «Колхида» прочитал в газете от 5 мая 2024 г.
закон N-cкой области, из которого понял, что ставка налога на имущество организаций повышается с 1,5 до 2,0 %, после чего он попросил юриста организации пояснить, должна ли организация
уплачивать налог по новой ставке с начала текущего года; если нет,
то с какого периода вступит в силу это изменение?
3. Законом субъекта Российской Федерации была установлена
льгота, предусматривающая снижение ставки по налогу на прибыль
для ОАО «Сибзерноснаб». Правомерно ли введение этой льготы?
Ответ обоснуйте.
4. В. И. Сидоренко в возрасте 5 лет унаследовал жилой дом.
В соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации жилые дома являются объектом для налога на имущество
физических лиц. Определите, будет ли В. И. Сидоренко являться
налогоплательщиком данного налога.
53
Тема 3. Общие правила исполнения
обязанности по уплате налогов и сборов
§ 1. Понятие, основания возникновения и прекращения налоговой
обязанности.
§ 2. Исполнение обязанности по уплате налогов и сборов.
§ 3. Требование об уплате налогов и сборов.
§ 4. Изменение срока уплаты налога и сбора.
§ 5. Понятие и способы обеспечения исполнения обязанности по упла-
те налогов и сборов.
§ 6. Распоряжение суммой денежных средств, формирующих положительное сальдо единого налогового счета.
§ 1. Понятие, основания возникновения и прекращения налоговой обязанности
В отличие от Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 г.
№ 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации»1,
НК РФ выделяет из общей совокупности обязанностей налогоплательщиков исполнение обязанности по уплате налогов и сборов в отдельную главу. Тем самым законодатель учел недостатки предыдущих нормативных актов и дал возможность рассматривать налоговую
обязанность в двух аспектах: широком и узком.
Налоговая обязанность в широком аспекте включает комплекс
мер должного поведения налогоплательщика, определенных ст. 23
НК РФ (встать на учет в налоговом органе, вести налоговый учет,
самостоятельно исчислить налоговую базу и определить на ее основе сумму налога, перечислить налог в соответствующий бюджет и т. д.). Налоговая обязанность в узком аспекте отражает часть
налоговых обязанностей налогоплательщика и представляет собой
реализацию конституционно установленной меры должного поведения по уплате определенных законом налогов и сборов.
1
Рос. газ. 1992. 10 марта.
54
Тема 3. Общие правила исполнения обязанности
по уплате налогов и сборов
Фактически налоговая обязанность устанавливается по каждому виду налога, поскольку для каждого налога или сбора момент возникновения обязанности по уплате налога и сроки ее реализации определяются по-разному. Сумма налога, подлежащая
уплате за налоговый период, исчисляется налогоплательщиком
самостоятельно на основании налоговой базы, налоговой ставки
и налоговых льгот. Относительно некоторых налогов обязанность
по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый
орган или налогового агента. К подобным налогам, в частности,
относятся налог на имущество физических лиц, земельный налог,
НДФЛ.
Исполнение налоговой обязанности четко определено временными рамками. Сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются
применительно к каждому налогу и сбору. Изменение срока допускается только по правилам, установленным НК РФ. Когда расчет
налоговой базы производится налоговым органом, налоговая обязанность возникает не ранее даты получения налогового уведомления. Нарушение срока уплаты налога влечет начисление пени.
Согласно п. 3 ст. 44 НК РФ основанием для прекращения на-
логовой обязанности является наступление одного из следующих
обстоятельств:
1) уплата налога и (или) сбора налогоплательщиком или пла-
тельщиком сбора;
2) смерть физического лица – налогоплательщика или признание
его умершим в установленном порядке. Задолженность по поимущественным налогам умершего лица либо лица, признанного умершим, погашается в пределах стоимости наследственного имущества в порядке, установленном гражданским законодательством РФ
для оплаты наследниками долгов наследодателя;
3) ликвидация организации-налогоплательщика после проведения ликвидационной комиссией всех расчетов с бюджетной системой Российской Федерации в соответствии со ст. 49 НК РФ;
4) возникновение иных обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает прекращение обязанности
по уплате соответствующего налога или сбора.
Кроме названных обстоятельств самостоятельными юридиче-
скими фактами, на основании которых прекращается налоговая
55
Раздел I. Общая часть
обязанность, являются списание безнадежных долгов по налогам
и сборам в порядке ст. 59 НК РФ, уплата налога за налогоплательщика его поручителем в порядке ст. 74 НК РФ.
§ 2. Исполнение обязанности по уплате налогов и сборов
Налоговая обязанность, как и любая другая, прекращается надлежащим исполнением. Исполнением налоговой обязанности
считается уплата налога в полной сумме и в установленный срок.
В соответствии со ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога. Ему не запрещается уплатить соответствующий налог досрочно, т. е. после возникновения налоговой обязанности, но до наступления установленного
законодательством срока уплаты.
Неисполнение физическим лицом или организацией налоговой
обязанности в добровольном порядке является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования
об уплате причитающегося налога. Образовавшаяся в результате
неуплаты или неполной уплаты налоговая недоимка взыскивается
за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика в банке, а также путем обращения взыскания на иное имущество обязанного лица.
Наличие данного положения в ст. 45 НК РФ свидетельствует о том,
что уплата налога может пониматься в двух значениях: 1) в качестве
действия самого налогоплательщика (добровольного или на основании требования уполномоченных органов государства); 2) в качестве
действия налогового или иного уполномоченного органа по взысканию неуплаченного (не полностью уплаченного) налога.
По общему правилу моментом исполнения налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) своей обязанности
по уплате налога служит момент предъявления в банк поручения
на уплату налога при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа. Аналогичное правило применяется и относительно налогов, уплачиваемых наличными денежными средствами.
Вместе с тем в зависимости от способа уплаты и порядка взимания налоговая обязанность может быть исполнена и двумя другими
56
Тема 3. Общие правила исполнения обязанности
по уплате налогов и сборов
способами: 1) в порядке зачета переплаченной ранее суммы налога
в соответствии со ст. 78 НК РФ; 2) при взимании налога у источника
выплаты налоговая обязанность считается исполненной с момента
удержания обязательного платежа налоговым агентом.
В связи с переходом на систему расчетов с бюджетом путем
внесения единого налогового платежа (далее – ЕНП) организации
и индивидуальные предприниматели уплачивают через ЕНП большинство налогов и других установленных налоговым законодательством платежей, включая авансовые платежи, пени, штрафы, проценты. ЕНП организаций и индивидуальных предпринимателей,
наряду с их совокупной обязанностью по уплате налогов, сборов,
страховых взносов, учитывается налоговыми органами на единых
налоговых счетах (далее – ЕНС) этих лиц.
Внедрение ЕНС имеет ряд преимуществ, в частности:
– совершать платежи проще, поскольку множество сумм объединяются в одном платежном поручении;
– при такой системе расчетов не нужно составлять отдельные
платежные документы для перечисления налога на прибыль, НДС,
страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование, по временной нетрудоспособности и материнству и т. д. Обязательства по их уплате можно
погасить одним платежным поручением, заранее перечислив в бюджет сумму ЕНП для их покрытия. Инспекция зачтет поступившую
сумму ЕНП в счет исполнения «совокупной обязанности по уплате
налогов, сборов, страховых взносов». При этом соблюдается очередность, установленная п. 8 ст. 45 НК РФ;
– отпадает необходимость уточнять платежи, так как минимизировано количество платежных поручений и количество изменяемых
реквизитов в платеже;
– легче понять баланс расчетов с бюджетом, ввиду того
что уплаченный ЕНП учитывается на ЕНС, отражающем состояние расчетов, а также единое сальдо по ЕНС в целом, а не по каждому платежу отдельно. Поскольку сальдо одно, исключается
ситуация, когда у плательщика возникает и задолженность, и переплата по разным платежам. При такой системе у него есть либо
актив в виде положительного сальдо на ЕНС, либо долг перед
бюджетом;
57
Раздел I. Общая часть
– положительное сальдо на ЕНС можно использовать как актив
(вернуть деньги из бюджета, направить его сумму на счет другого лица);
– налогоплательщикам доступна детализация начислений по налогам и платежей по ним. Получая онлайн-доступ к такой детализации, можно узнавать, на что и как распределены платежи;
– упрощается платежный календарь, так как сроки налоговых
платежей унифицированы.
В совокупную обязанность включаются суммы (п. 2 ст. 11 НК РФ):
– налогов, авансовых платежей по налогам, сборов, страховых
взносов, пеней, штрафов, процентов, которые обязан уплатить налогоплательщик или плательщик сбора, страховых взносов, налоговый агент (есть и ряд исключений);
– налогов, которые нужно вернуть в бюджет.
Совокупная обязанность учитывается на ЕНС в рублях и формируется, в частности, на основе данных (п. 5 ст. 11.3 НК РФ):
– налоговых деклараций (расчетов), в том числе уточненных, уведомлений об исчисленных суммах налогов, сборов, авансовых платежей по налогам, страховых взносов. В общем случае обязанность
формируется со дня их представления, но не ранее наступ ления срока
уплаты соответствующего налога (сбора, авансовых платежей, страховых взносов). Если налоговые органы выявят несоответствие показателей декларации (расчета) контрольным соотношениям и оно будет
говорить о нарушении порядка их заполнения, декларации (расчеты)
учтут в совокупной обязанности в иные сроки. При подаче уточненной декларации (расчета) с суммой налога (авансовых платежей), сбора, страховых взносов к уменьшению есть некоторые особенности;
– налоговых уведомлений, сообщений об исчисленных налоговым органом суммах налогов;
– решений налогового органа о предоставлении отсрочки (рассрочки) по уплате соответствующих платежей, о привлечении к ответственности за налоговые правонарушения;
– расчетов суммы налога в автоматизированной упрощенной системе налогообложения (перерасчета ранее исчисленных сумм налога), произведенных налоговым органом;
– иных документов, предусматривающих возникновение, изменение, прекращение обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов или процентов.
58
Тема 3. Общие правила исполнения обязанности
по уплате налогов и сборов
В совокупную обязанность не включаются суммы (п. 2 ст. 11
НК РФ):
– фиксированного авансового платежа, уплачиваемого в порядке
ст. 227.1 НК РФ;
– госпошлины (за исключением той, на уплату которой арбитражным судом выдан исполнительный документ).
При определении размера совокупной обязанности не учитываются суммы (п. 7 ст. 11.3 НК РФ):
– налогов, сборов, страховых взносов, подлежащих уменьшению на основании налоговых деклараций (расчетов), в том числе
уточненных, если со дня окончания установленного срока уплаты
таких налогов, сборов, страховых взносов до дня подачи указанных
деклараций (расчетов), в том числе уточненных, прошло более трех
лет. Исключение – перерасчет, проведенный налоговым органом
по предусмотренным основаниям, либо восстановление указанного
срока судом (если причины его пропуска признаны уважительными);
– налогов, госпошлины (на уплату которой арбитражным судом
выдан исполнительный документ), иных сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов, по которым истек срок их взыскания. Такие суммы не учитываются до даты вступления в законную
силу судебного акта о восстановлении пропущенного срока либо
судебного акта об их взыскании;
– налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов,
указанных в решении о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за налоговое правонарушение, если исполнение этого
решения приостановлено вышестоящим налоговым органом либо
на основании принятых судом обеспечительных мер. Суммы не учитываются до момента, когда приостановление будет прекращено;
– НПД, сбора за пользование объектами животного мира и сбора
за пользование объектами водных биологических ресурсов, налога
на сверхприбыль, уплаченных не в качестве ЕНП;
– налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов, по которым принято решение о временном приостановлении уплаты суммы задолженности в соответствии со ст. 64 НК РФ
(подп. 5 п. 7 ст. 11.3 НК РФ).
ЕНП – это денежные средства, перечисленные налогоплательщиком, плательщиком сбора, страховых взносов, налоговым агентом
59
Раздел I. Общая часть
для исполнения совокупной обязанности в бюджетную систему РФ
на счет Федерального казначейства, а также взысканные с него. Перечислить средства может и иное лицо (п. 1 ст. 11.3, п. 15 ст. 45 НК РФ).
Помимо этого, к ЕНП относятся денежные средства, которые
учитываются на ЕНС по иным причинам в связи:
– с принятием налоговым органом решения о возмещении (о вычете) суммы налога – в день принятия решения;
– поступлением денежных средств в результате зачета от иного
лица – в день осуществления зачета налоговым органом;
– отменой (в том числе частичной) зачета средств в счет исполнения предстоящей обязанности по уплате конкретного налога,
сбора, страхового взноса по заявлению об отмене либо в связи отсутствием на ЕНС необходимых средств – не позднее рабочего дня,
следующего за днем подачи заявления об отмене, или в день возникновения задолженности. Ранее зачтенные средства признаются
ЕНП последовательно, начиная с наиболее ранних сроков уплаты
налога (сбора, страхового взноса), в счет уплаты которого осуществлен зачет. В случае совпадения этих сроков зачтенные средства
признаются ЕНП в порядке возрастания суммы, начиная с меньшей;
– начислением процентов при излишнем взыскании денежных
средств и (или) в иных предусмотренных для этого случаях – со дня
их начисления;
– представлением налогоплательщиком, плательщиком сбора
заявления о возврате излишне уплаченных сумм фиксированного авансового платежа, уплачиваемого в порядке ст. 227.1 НК РФ,
НПД, ряда сборов, налога на сверхприбыль – в размере излишне
уплаченной суммы налога (сбора) не позднее дня, следующего
за днем получения заявления.
На основании совокупной обязанности организации, индивидуального предпринимателя налоговый орган зачитывает ЕНП в счет платежей в бюджет в следующей последовательности (п. 8 ст. 45 НК РФ):
1) в счет недоимки по НДФЛ, начиная с наиболее раннего мо-
мента ее возникновения;
2) в счет НДФЛ с момента возникновения обязанности по его пе-
речислению налоговым агентом.
3) в счет недоимки по иным налогам, сборам, страховым взно-
сам, начиная с наиболее раннего момента ее возникновения;
60