Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговое право. Учебное пособие.pdf
Тема 2. Понятие налогового права.
Налоговая система России
устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют;
2) акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие
или смягчающие ответственность за нарушение законодательства
о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, имеют обратную силу;
3) акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов),
устраняющие обязанности налогоплательщиков или иным образом
улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.
Кроме того, акты законодательства о налогах и сборах (указанные
выше в пп. 2 и 3) могут вступать в силу в сроки, прямо преду смотренные
этими актами, но не ранее даты их официального опубликования.
2. Действие налоговых актов в пространстве. Акты органов
местного самоуправления распространяются на управляемую ими
территорию. Акты субъектов Федерации действуют лишь на территории данного субъекта. Акты федеральных органов власти исключительно и безраздельно действуют на всей территории страны.
3. Действие налоговых актов по кругу лиц. Обусловлено в пер-
вую очередь принципом территориальности, согласно которому все
лица, имеющие объект налогообложения в нашей стране, подпадают под сферу действия налогового законодательства России. Согласно принципу резидентства обязанность по уплате налога распространяется также на лиц, являющихся резидентами РФ.
В Российской Федерации законы о налогах носят постоянный
характер. Они действуют независимо от того, утвержден бюджет
на соответствующий год или нет.
§ 5. Субъекты налоговых правоотношений. Содержание налоговых правоотношений
Налоговое правоотношение – это общественное финансовое
отношение, урегулированное нормами налогового права, по поводу
установления, введения и взимания налогов и сборов; осуществления налогового контроля; привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
41
Раздел I. Общая часть
Данный перечень отношений является исчерпывающим. Поэтому налоговые отношения не могут регулироваться нормативными
правовыми актами, которые не входят в понятие «законодательство
о налогах и сборах», и актами других отраслей права (гражданского,
финансового, бюджетного и др.).
Налоговые отношения отличаются от других видов общественных правоотношений своими объектом, субъектом и содержанием.
Объектом налогового правоотношения является то, по поводу
чего возникает налоговое правоотношение: налог, сбор, пошлина,
исчисление которых производится в соответствии с установленными налоговым законодательством правилами.
Объект налогового правоотношения и объект налогообложения –
связанные, но не тождественные понятия. В качестве объектов налогообложения выступают материальные блага налогоплательщиков,
с которых в определенном законом порядке уплачиваются налоговые платежи. А именно: доходы (прибыль); стоимость определенных товаров; отдельные виды деятельности налогоплательщиков;
пользование природными ресурсами; имущество юридических
и физических лиц; добавленная стоимость продукции, работ и услуг; другие объекты.
Субъекты налогового права наделены правосубъектностью,
т. е. правоспособностью и дееспособностью. Налоговая правоспособность – это предусмотренная налоговым правом возможность
обладания правами и несения обязанностей по поводу объектов налоговых правоотношений. Налоговая дееспособность – это предусмотренная налоговым правом способность лица к самостоятельному осуществлению принадлежащих ему прав и выполнению
возложенных на него обязанностей.
Субъекты налоговых правоотношений, регулируемые законодательством о налогах и сборах, поименованы в ст. 9 НК РФ. К ним
относятся:
1) налогоплательщики и плательщики сборов (организации и фи-
зические лица);
2) налоговые агенты (организации и физические лица);
3) налоговые органы;
4) таможенные органы;
5) иные субъекты.
42
Тема 2. Понятие налогового права.
Налоговая система России
Рассмотрим каждую категорию субъектов подробнее.
В качестве налогоплательщиков и плательщиков сборов выступают организации и физические лица, на которых возложена
обязанность уплачивать соответственно налоги и сборы (ст. 19
НК РФ).
Организации (российские и иностранные) уплачивают налоги
независимо от организационно-правовых форм. Филиалы и иные
обособленные подразделения российских организаций исполняют
обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по своему месту нахождения.
Физические лица как налогоплательщики имеют разное правовое
положение (статус):
– работники, получающие доходы в форме заработной платы
в организациях;
– индивидуальные предприниматели;
– предприниматели с привлечением наемного труда;
– собственники движимого и недвижимого имущества;
– законные представители (усыновители, опекуны);
– лица, имеющие другой статус.
При этом особым статусом обладают взаимозависимые лица.
Таковыми для целей налогообложения в соответствии со ст. 105.1
НК РФ признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать непосредственное влияние
на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. А именно:
1) организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25 %;
2) физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации
и доля такого участия составляет более 25 %;
3) организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой
организации составляет более 25 %;
4) организация и лицо, имеющее полномочия по назначению
(избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50 % состава
43
Раздел I. Общая часть
коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации;
5) организации, единоличные исполнительные органы которых
либо не менее 50 % состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по решению одного и того же лица;
6) организации, в которых более 50 % состава коллегиального
исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного
совета) составляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами, указанными в п. 11;
7) организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;
8) организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо;
9) организации и (или) физические лица в случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей
организации составляет более 50 %;
10) физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
11) физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе
усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.
Налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного
или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено
НК РФ. Личное участие налогоплательщика в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, не лишает его права
иметь представителя, равно как участие представителя не лишает
налогоплательщика права на личное участие в указанных правоотношениях. Полномочия представителя должны быть документально подтверждены.
Законными представителями налогоплательщика-организации
признаются лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов (например, это может быть директор организации, генеральный директор или председатель совета в общественной организации и т. д.).
Законные представители налогоплательщика – физического лица –
44
Тема 2. Понятие налогового права.
Налоговая система России
это лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации
(например, родитель ребенка, опекун или попечитель).
Уполномоченный представитель налогоплательщика- организации
осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством
Российской Федерации. Уполномоченный представитель налогоплательщика – физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии
с гражданским законодательством Российской Федерации.
Существует и запрещающая норма для института представительства. Так, не могут быть уполномоченными представителями налогоплательщика должностные лица налоговых органов, таможенных
органов, органов государственных внебюджетных фондов, органов
внутренних дел, судьи, следователи и прокуроры.
Налоговые агенты – лица, на которых возложены обязанности
по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению
налогов в бюджетную систему РФ (ст. 24 НК РФ). Налоговыми
органами являются Федеральная налоговая служба и ее террито-
риальные подразделения. Таможенные органы – это Федеральная
таможенная служба и ее территориальные подразделения, которые
наделены отдельными полномочиями налоговых органов.
Очевидно, перечень субъектов, установленный ст. 9 НК РФ, не является исчерпывающим, поскольку налоговое законодательство
упоминает и иных субъектов, наделенных специальной налоговой
правосубъектностью. В качестве таковых выступают учреждения
банков по поводу исполнения платежных поручений налогоплательщиков; органы и лица, выполняющие юридические действия
в пользу плательщиков государственной пошлины (судьи, нотариусы, органы регистрации актов гражданского состояния и др.); эксперты, переводчики, специалисты, свидетели, понятые и пр. Специальными полномочиями в налоговой сфере наделены финансовые
органы и органы внутренних дел (ст.ст. 34.2 и 36 НК РФ).
Содержание налогового правоотношения – совокупность прав
и обязанностей субъектов налоговых правоотношений, которые
предусмотрены действующим законодательством о налогах.
45
Раздел I. Общая часть
§ 6. Основные права и обязанности
налогоплательщиков и налоговых органов
Субъективное право налогоплательщика – это предусмотренная налогово-правовой нормой мера дозволенного поведения,
обес печенная соответствующими обязанностями должностных
лиц налоговых органов и гарантированная мерами административной и судебной защиты. Главное в правах налогоплательщиков – возможность их использования по собственному усмотрению
без угрозы применения государственных санкций. Субъективное
право всегда выступает юридическим средством для достижения определенного интереса, блага, ценности. Рассмотрим общие
права и обязанности налогоплательщиков, закрепленные частью
первой НК РФ, остановившись на наиболее актуальных аспектах
их реализации.
Права налогоплательщиков закреплены в ст. 21 НК РФ, к ним
относятся:
1) право получать от налоговых органов по месту учета бесплат-
ную информацию;
2) право получать от Министерства финансов Российской Федерации (далее – Минфин России) письменные разъяснения по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах
и сборах;
3) право использовать налоговые льготы;
4) право получать отсрочку, рассрочку, инвестиционный налоговый кредит;
5) право на своевременный зачет или возврат сумм излишне
уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов;
6) право представлять свои интересы в налоговых правоотношениях лично либо через своего представителя;
7) право представлять налоговым органам и их должностным
лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам
проведенных налоговых проверок;
8) право присутствовать при проведении выездной налоговой
проверки;
9) право получать копии акта налоговой проверки и решений
налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования
об уплате налогов;
46
Тема 2. Понятие налогового права.
Налоговая система России
10) право требовать от должностных лиц налоговых органов
соблюдения налогового законодательства при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков;
11) право не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов и их должностных лиц. Неправомерными являются акты и требования, не соответствующие НК РФ или иным федеральным законам;
12) право обжаловать в установленном порядке акты налоговых
органов и действия (бездействие) их должностных лиц. Налогоплательщикам гарантируется административная и судебная защита
их прав и законных интересов;
13) право требовать соблюдения налоговой тайны;
14) право требовать возмещения убытков, причиненных незаконными решениями.
Юридическая обязанность налогоплательщика – это предусмотренная налогово-правовой нормой мера должного поведения,
обеспечиваемая мерами государственного принуждения. При реализации обязанности у налогоплательщика отсутствует свобода выбора, от ее исполнения нельзя отказаться. Государство вправе принудительно обеспечивать надлежащее исполнение юридических
обязанностей. В этом главное отличие обязанности налогоплательщика от субъективного права, которое всегда реализуется добровольно, по свободному усмотрению лица.
Общие обязанности налогоплательщиков определены в ст. 23
НК РФ:
1) обязанность уплачивать законно установленные налоги. Является основной, все иные обязанности налогоплательщика носят
вспомогательный характер, обеспечивая ее надлежащее исполнение.
О значимости этой обязанности свидетельствует придание ей конституционно-правового статуса – закрепление в ст. 57 Конституции РФ
обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы;
2) обязанность встать на учет в налоговых органах. Согласно
ст. 83 НК РФ постановке на учет и включению в Единый реестр налогоплательщиков подлежат: а) организации и индивидуальные предприниматели – в связи с их государственной регистрацией; б) организации, имеющие обособленные подразделения; в) организации
и индивидуальные предприниматели, имеющие в собственности
47
Раздел I. Общая часть
(хозяйственном ведении, оперативном управлении) недвижимое
имущество и (или) транспортные средства. Для налогоплательщиков – физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, постановка на учет в налоговых органах обязанностью
не является, их учет осуществляется непосредственно налоговыми
органами на основе информации, предоставляемой уполномоченными субъектами, указанными в ст. 85 НК РФ;
3) обязанность вести учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения. Эта обязанность касается как бухгалтерского, так и налогового учета. На основе данных этого учета
налогоплательщиком исчисляется налоговая база по налогам
по итогам каждого налогового периода;
4) обязанность представлять в налоговый орган по месту своего
учета налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны
уплачивать, а также бухгалтерскую отчетность. Налоговая декларация выступает основным источником информации при проведении
камеральной налоговой проверки;
5) обязанность представлять налоговым органам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов. Речь идет о различного рода платежных поручениях, квитанциях, выписках банков, иных
документах, свидетельствующих об уплате налога. Эти документы
представляются по требованию должностных лиц налоговых органов при проведении мероприятий налогового контроля;
6) обязанность выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений налогового законодательства, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных
обязанностей;
7) обязанность предоставлять налоговому органу необходимую
информацию и документы;
8) обязанность в течение пяти лет обеспечивать сохранность
данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых
для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций – также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги;
9) налогоплательщики – физические лица по налогам, уплачиваемым на основании налоговых уведомлений, обязаны сообщать
48
Тема 2. Понятие налогового права.
Налоговая система России
о наличии у них объектов недвижимого имущества и (или) транспортных средств, признаваемых объектами налогообложения по соответствующим налогам, в налоговый орган по своему выбору
в случае неполучения налоговых уведомлений и неуплаты налогов
в отношении указанных объектов налогообложения за период владения ими. Таким образом, с 2015 г. в России введен принцип самоналогообложения.
Статьи 31 и 32 НК РФ закрепляют общие права и обязанности
налоговых органов. Соотношение нормативных категорий «права», «полномочия» и «обязанности» налоговых органов вызывает
обоснованную дискуссию общетеоретического характера. Существуют следующие мнения по этой проблеме: 1) полномочия – это
права налоговых органов; 2) полномочия – это обязанности; 3) права, обязанности и полномочия – тождественные понятия; 4) полномочия – это собирательная категория, включающая совокупность
прав и обязанностей налоговых органов.
К общим правам налоговых органов ст. 31 НК РФ относит
следующие:
1) требовать от налогоплательщика или налогового агента документы, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты
(удержания и перечисления) налогов. Налоговые органы при проведении налоговых проверок вправе истребовать дополнительные
сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие
правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (п. 4
ст. 88, ст. 93 НК РФ);
2) проводить налоговые проверки;
3) производить выемку документов, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты,
изменены или заменены;
4) вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков или налоговых агентов для дачи
пояснений;
5) приостанавливать операции по счетам налогоплательщиков
и налоговых агентов в банках и налагать арест на их имущество;
49
Раздел I. Общая часть
6) осматривать (обследовать) любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием
объектов налогообложения независимо от места их нахождения
производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества;
7) определять суммы налогов расчетным путем на основании
имеющейся информации о налогоплательщике, а также данных
об иных аналогичных налогоплательщиках. Это право может быть
реализовано в случаях: а) отказа налогоплательщика допустить
должностных лиц к осмотру (обследованию) производственных,
складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения; б) непредставления в течение более двух
месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов; в) отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов
налогообложения; г) ведения учета с нарушением установленного
порядка, приведшим к невозможности исчислить налоги;
8) требовать от налогоплательщиков, налоговых агентов,
их представителей устранения выявленных нарушений налогового
законодательства;
9) взыскивать недоимки, пени и штрафы;
10) требовать от банков документы, подтверждающие исполнение платежных поручений налогоплательщиков и налоговых агентов и инкассовых поручений (распоряжений) налоговых органов
о списании со счетов налогоплательщиков и налоговых агентов
сумм налогов, пеней и штрафов;
11) привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков;
12) вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля;
13) для защиты фискальных интересов государства налоговым
органам предоставлено право участвовать в исковом производстве и предъявлять в суды иски: а) о взыскании налоговых санкций; б) о признании недействительной государственной регистрации юридического лица или индивидуального предпринимателя;
50