4.2. Структура информационного обеспечения судебно-бухгалтерской экспертизы

Системой информационного обеспечения судебно-бухгалтерской экспертизы считают совокупность определенных сведений, характеризующих фактическое состояние объекта экспертного исследования и его нормативно-правовое регулирование.

Классификация системы информационного обеспечения судебно-бухгалтерской экспертизы основывается на информационном контакте, который предусматривает использование принципов информатики − науки о строении и общих свойствах информации .

Научно обоснованная система классификации информационного обеспечения судебно-бухгалтерской экспертизы основывается на трех основных параметрах: профессиональной информационной коммуникации, уровне познавательности информации и качественных характеристиках содержания информационного обеспечения (рис. 4.4).

	Система информационного обеспечения
Профессиональная информационная коммуникация
рабочая			информационная
прямая			побочная		опосредованная
		Уровень познавательности информации
		новая		релевантная
Содержание информационного обеспечения
законодательство				нормативно-правовые акты
справочные источники				типовая суть информации
управленческая			технологическая		фактографическая

Рис. 4.4 - Система классификации информационного обеспечения судебно-бухгалтерской экспертизы

Профессиональная информационная коммуникация − это система взаимоотношений (контактов) между исполнителями экспертного исследования.

Профессиональная информационная коммуникация судебно-бухгалтерской экспертизы формируется в разрезе следующих категорий:

− рабочая − коммуникационные взаимоотношения предусматривают прямые информационные контакты непосредственных исполнителей экспертного исследования (бухгалтеров-экспертов) и работников правоохранительных органов;

− информационная прямая − изучение материалов следственного дела, данных о фактическом состоянии объектов судебно-бухгалтерской экспертизы;

− информационная побочная − изучение законодательных, нормативно-правовых, инструктивных, справочных материалов, непосредственно касающихся объекта судебно-бухгалтерской экспертизы;

− информационная опосредованная − предусматривает изучение финансово-хозяйственной деятельности предприятия, в пределах которого проводится экспертиза, в сравнении с аналогичными хозяйствами данной отрасли, специальной литературой и т.п.

По степени познавательности источники информационного обеспечения судебно-бухгалтерской экспертизы делят на две категории:

− новая информация − характеризует новизну конкретного подхода, обосновывает причину недостатков, злоупотреблений и правонарушений (содержится, преимущественно, в учетной документации предприятия);

− релевантная информация − аккумулирует совокупность данных, известных раньше (содержится, в частности, в формах отчетности предприятия).

Дифференциация информации на новую и релевантную имеет особенно важное значение для судебно-бухгалтерской экспертизы в части обоснования истины относительно дискуссионных вопросов. Новая информация является, преимущественно, прямым доказательством истины, а релевантная − побочным подтверждением гипотезы. В процессе судебно-бухгалтерской экспертизы обязательным является использования как новой, так и релевантной информации. Например, при экспертном исследовании факта закупки горючего по фиктивным документам прямые доказательства − это новая информация, однако она не действительна без релевантной − данных "Отчета об остатках горючего на первое число месяца".

По смыслу информационное обеспечение судебно-бухгалтерской экспертизы классифицируют в разрезе следующих категорий:

− законодательные акты − это совокупность законов, которые регламентирует общественные отношения и отдельные вопросы взаимоотношений субъектов финансово-хозяйственной деятельности;

− нормативно-правовые акты − система конкретных рекомендаций и указаний относительно функционирования предпринимательских структур;

− справочные источники − информация справочников, норм, стандартов;

− организационно-управленческая информация − комплекс документации, регулирующей правовой статус предприятия, организационные особенности, специфику деятельности (устав, штатное расписание, приказы, распоряжения, служебная переписка и т.п.);

− технологическая информация − это документация по вопросам технологии производства продукции, выполнения работ и предоставления услуг (например, в сельском хозяйстве − книга истории полей, карта севооборотов, кормовые рационы, материалы селекционеров и т.п.);

− фактографическая информация − это ретроспективная система данных экономического характера о реальных фактах финансово-хозяйственной деятельности предприятий, отраженных в первичных документах бухгалтерского учета, регистрах сводного, аналитического и синтетического учета, формах отчетности предприятий.

Научно обоснованная система классификации информационного обеспечения судебно-бухгалтерской экспертизы предусматривает многоаспектное комплексное информирование непосредственных исполнителей экспертного исследования − бухгалтеров-экспертов – о фактическом состоянии и структурно-динамических изменениях в функционировании конкретных объектов судебно-бухгалтерской экспертизы.

Информационное обеспечение судебно-бухгалтерской экспертизы предусматривает финансово-экономический контроль, который делится на документальный и фактический.

Документальный контроль заключается в исследовании сущности и достоверности хозяйственной деятельности предприятия по первичным данным плановой и учетно-статистической документации, по записям в учетных регистрах бухгалтерского учета и данным статистической отчетности.

Фактический контроль состоит в установлении действительного количественного и качественного состояния объекта проверки (основные средства, товарно-материальные ценности, денежные средства) путем применения методов фактической проверки − инвентаризации, контрольного обмера и т.п.

Документальный и фактический контроль тесно связаны между собой, поэтому комплексное их применение позволяет дать полную характеристику состояния объекта и разработать мероприятия по устранению выявленных недостатков.

По времени проведения финансово-экономический контроль делят на предыдущий, текущий и заключительный.

Предыдущий контроль применяют к проведению (выполнению) хозяйственной операции с целью предотвращения незаконных или неправильных действий со стороны отдельных работников предприятия. Он осуществляется путем предварительной проверки планов, договоров, смет, заданий и документов. Предыдущий контроль принадлежит к компетенции всех органов государственной власти и управления, а также владельцев. Например, Министерство финансов Украины при планировании расходов из бюджета на финансирование капитальных вложений по любому проекту предварительно определяет экономическую эффективность проекта и целесообразность расходования средств. Владельцы предприятий применяют предыдущий контроль для проверки расходования средств на стадии выпуска и реализации продукции, определения и снижения ее себестоимости и т.п. Перед составлением документов по той или иной хозяйственной операции, нуждающейся в расходовании средств, бухгалтерия предприятия проверяет целесообразность этого расходования, соответствие его нормам и расценкам.

Текущий контроль используется в процессе осуществления хозяйственных операций как работниками учетного аппарата, так и другими работниками предприятия. Согласно Закону Украины "О предприятиях в Украине" текущий контроль за хозяйственной деятельностью осуществляется в условиях широкой гласности с привлечением всего трудового коллектива. Примером применения текущего контроля может быть проверка товароведом соответствия фактического количества и качества полученных товаров записям в сопроводительных товарных документах.

Заключительный контроль осуществляется всеми субъектами финансово-экономического контроля после завершения хозяйственных операций путем проведения проверок, экономического анализа, а также документальных ревизий. Основная задача заключительного контроля состоит в проверке правильности и законности осуществленных хозяйственных операций, выявлении нарушений и корыстных злоупотреблений, разработке мероприятий по устранению выявленных недостатков и предотвращению их в будущем.

Документальная ревизия производственно-хозяйственной деятельности является основной формой заключительного контроля, с помощью которой всесторонне оценивается робота предприятий и других субъектов хозяйствования.

Финансово-экономический контроль во всех отраслях народного хозяйства, и прежде всего в его основном звене − предприятии, осуществляется в основном путем проведения экономического анализа, тематических проверок и ревизий.

Экономический анализ проводится с целью контроля за выполнением плановых заданий, договорных обязательств по количественным и качественным показателям, выявления отклонений от плана и установления причин их возникновения. На основании данных экономического анализа принимаются решения, направленные на устранение причин негативных явлений, ищутся пути повышения эффективности производства, мобилизации внутренних резервов.

Тематические проверки проводятся для изучения финансово-экономического состояния отдельного участка предприятия, их результаты оформляются справкой или докладной запиской. По результатам проверки разрабатываются мероприятия по устранению недостатков в хозяйственной деятельности структурного подразделения предприятия, которые утверждаются руководителем контролирующего органа.

Ревизия − это система контрольных действий, при помощи которых за определенный период времени, согласно программе ревизии, устанавливаются законность, целесообразность и экономическая эффективность осуществленных хозяйственных операций, а также правильность действий должностных лиц при их осуществлении. В процессе ревизии вскрываются недостачи, растраты материальных ценностей и средств, факты прочих корыстных злоупотреблений. Эффективность ревизии заключается в том, что по ее результатам разрабатываются конкретные мероприятия по устранению вскрытых недостач и предупреждению их возникновения в будущем, по обеспечению сохранности государственного и общественного имущества, возмещению причиненного материального ущерба и привлечению к ответственности должностных и материально ответственных лиц, по вине которых предприятию причинен ущерб.

В зависимости от ведомственной подчиненности, ревизии финансово-хозяйственной деятельности делят на:

− ведомственные, которые осуществляются вышестоящими органами управления в подведомственных предприятиях одного владельца;

− внутрихозяйственные, которые проводятся работниками предприятия (объединения) с целью проверки деятельности структурных подразделений (цехов, участков и т.п.);

− вневедомственные, которые осуществляются органами государственного, общественного и независимого контроля.

По принципу организации ревизии делятся на плановые, проводимые по плану контрольно-ревизионной работы на текущий год, и внеплановые, не предусмотренные этим планом.

В зависимости от полноты охвата проверкой деятельности предприятия различают тематические, выборочные и комплексные ревизии.

Тематическими называются ревизии, которые назначаются для проверки состояния отдельных направлений хозяйственной деятельности предприятия (объединения). Такие ревизии проводятся с целью оперативного реагирования на отрицательные отклонения при выполнении планов производства, договорных обязательств и т.д. От тематических проверок они отличаются документальной обоснованностью выводов и оформлением результатов актом, а не справкой.

Выборочные ревизии проводятся аналогично тематическим, но при этом конкретизируются периоды и объекты контроля, которые подлежат проверке. К ним относится, например, ревизия использования фонда заработной платы и расчетов с рабочими и служащими или ревизия состояния сохранности и использования товарно-материальных ценностей. Выборочные ревизии могут дать необходимую информацию для назначения и проведения комплексной ревизии.

Комплексной называется ревизия, которая проводится группой специалистов вышестоящего органа управления и представителей заинтересованных органов власти и имеет целью всестороннюю проверку финансово-хозяйственной деятельности предприятия за определенный период времени. Комплексные ревизии дают возможность объективно и полно оценить деятельность субъекта хозяйствования, разработать обоснованные мероприятия по усовершенствованию и повышению эффективности его дальнейшей деятельности.

Как свидетельствует практика, материалы комплексных ревизий, переданные в органы внутренних дел, часто становятся основанием для возбужденияуголовных дел о разворовывании имущества предприятия.

Важнейшее значение имеет ревизия, которая назначается по инициативе органов дознания и предварительного следствия, поскольку она является методом сбора доказательств по уголовному делу. С помощью такой ревизии не только подтверждаются факты злоупотреблений, выявленные предыдущей ревизией или оперативным путем, но и вскрываются новые факты хищений товарно-материальных ценностей и денежных средств, устанавливаются участники преступных действий.

Проведение документальной ревизии по инициативе органов внутренних дел считается необходимым в таких ситуациях:

− если в результате анализа учетно-бухгалтерской документации установлены следы или отдельные факты преступной деятельности должностных или материально-ответственных лиц предприятия и есть основания считать, что на предприятии совершены и другие (нигде не вскрытые) преступления;

− если установлены преступные связи проверявшегося объекта хозяйствования с другими предприятиями или организациями;

− когда установлено, что подозреваемое (обвиняемое) лицо совершило корыстное преступление на данном предприятии и есть основания считать, что, работая на предыдущем месте работы в такой же должности, оно совершило преступление и там;

− если подозреваемое (обвиняемое) лицо обращается с мотивированным ходатайством относительно проверки его показаний о совершении преступных действий с использованием первичных учетно-бухгалтерских документов;

− если дознаватель или следователь имеет материалы инвентаризации, которые свидетельствуют, что в результате инвентаризации товарно-материальных ценностей или денежных средств вскрыты большие недостачи или излишки;

− если дознаватель или следователь имеет материалы комплексной ревизии, в которых содержатся данные о фактах нарушений корыстной направленности, и которые нуждаются в дополнительной проверке служебной деятельности определенных должностных или материально-ответственных лиц предприятия по первичным документам;

– если имеющиеся проверенные оперативные данные о совершении корыстных преступлений на том или ином предприятии нуждаются в комплексной проверке деятельности субъектов хозяйствования;

− в случае получения следователем обоснованного сообщения эксперта-бухгалтера о невозможности дать вывод относительно определенных фактов без предварительного проведения документальной ревизии.

В процессе проведения ревизии по инициативе органа дознания или предварительного следствия взаимодействие следователя или дознавателя с ревизором должно осуществляться по следующим направлениям:

− обеспечение внезапности проведения отдельных ревизионных действий. Это особенно важно при применении ревизором методов фактического контроля (инвентаризации, контрольного запуска сырья в производство, контрольного обмера и т.п.), которые дают возможность выявить недостачи или излишки товарно-материальных ценностей и средств, предотвратить утаивание недостачи, разоблачить подделанные накладные и т.п. Если предприятие имеет несколько филиалов или структурных подразделений, во время ревизии может возникнуть необходимость проведения инвентаризации одновременно во всех местах хранения товарно-материальных ценностей. Для этого нужно заранее обеспечить выделение соответствующего количества специалистов из числа работников ревизуемого предприятия;

− определение и практическое применение наиболее эффективных методов ревизионной проверки. При решении этого вопроса существенное значение имеют данные и документы, собранные следователем в ходе расследования уголовного дела;

− обеспечение очередности и сроков проведения отдельных ревизионных действий. Для повышения результативности применения разных методов документальной проверки следователю вместе с ревизором необходимо определить правильную последовательность и сроки проведения конкретных ревизионных действий. К первоочередным действиям ревизора относятся, например: взятие образца на лабораторный анализ; применение такого метода документальной проверки, как восстановление количественного учета (учитывая то, что эта проверка занимает много времени и может затянуть процесс проведения ревизии). При определении порядка проведения ревизии нужно учитывать запланированные следователем мероприятия по расследованию уголовного дела. Все свои действия ревизор должен согласовывать со следователем. Особенно это касается его обращения к предприятиям относительно проведения встречных проверок, потому что в таких случаях нужно предусматривать возможность заговора, преступных связей между предприятиями. Раньше времени "предупрежденные" ревизором, преступники могут применить все возможные меры по утаиванию или уничтожению следов хищений, других корыстных злоупотреблений и даже скрыться от следствия;

− обеспечение очередности вызова лиц, деятельность которых проверяется, для получения объяснений. Несогласование ревизором и следователем этот вопроса может отрицательно повлиять на качество и сроки расследования уголовного дела. Нужно препятствовать тому, чтобы определенные лица преждевременно не узнали о разоблаченных злоупотреблениях. Поэтому во многих случаях при проведении ревизии по требованию следователя целесообразно сначала допросить этих лиц, а потом предоставить возможность ревизору получить от них объяснение. Следователь может принять решение о допросе должностного или материально-ответственного лица в присутствии ревизора с тем, чтобы ревизор учел их объяснение по конкретным обстоятельствам при выборе необходимых методов, приемов и направлений документальной ревизии;

– обеспечение сохранности документов, содержащих те или иные данные об обстоятельствах криминальных действий определенных лиц. При проведении ревизии работники органов внутренних дел должны обеспечивать ревизору необходимый объем работы, предоставляя все необходимые материалы. При этом обязательно принимаются меры для сохранности документов, прежде всего, неофициальных записей (черновые записи, долговые расписки, записи двойного учета), а также разных вариантов одного и того же документа, поскольку такие источники доказательств преступники стараются уничтожить в первую очередь. Оперативно-следственным путем и в процессе проведения ревизии можно найти и приобщить к уголовному делу разные сомнительные учетно-бухгалтерские документы (журналы, книги, тетради), которые в дальнейшем могут иметь существенное значение для расследования.

Дознавателю и следователю необходимо помнить, что все использованные и найденные в процессе проведения документальной ревизии документы должны тщательно храниться до окончания судебного разбирательства по уголовному делу.

Тесное взаимодействие инициатора проведения документальной ревизии с ревизором предусматривает постоянный обмен информацией между ними с тем, чтобы следственный или дознаватель узнавали о новых обстоятельствах, выявленных проверкой, раньше, чем подозреваемое или должностное лицо.

При проведении ревизии следователю и дознавателю необходимо наладить взаимоотношения с ревизором таким образом, чтобы ревизор систематически информировал их о ходе ревизии и немедленно сообщал о выявленных новых фактах злоупотреблений. Они должны периодически интересоваться ходом проверки, направлять работу ревизора на быстрое и качественное выполнение задания. Если следователь или дознаватель будут лишь наблюдать за ходом ревизии и пассивно ждать ее результатов, то это может привести к неполному изобличению содеянных злоупотреблений. Кроме того, выводы проверки могут противоречить фактам, установленным по делу оперативно-следственным путем, что значительно усложнит расследование преступления.

Следователь или дознаватель, которые поддерживают тесные взаимоотношения с ревизором, еще до окончания ревизии знают предварительные результаты, полученные в ходе ревизионной проверки. Более того, они интересуются, как оформляются результаты ревизии, какие составляются расчеты, какие документы добавлены к акту ревизии и т.п. Исходя из требований расследования, следователь может предоставить ревизору определенные рекомендации относительно составления акта ревизии и оформления ее результатов.

До предъявления акта ревизии инициаторам проверки лицо контрольно-ревизионного органа, назначившего ревизию, должно рассмотреть его и принять соответствующие меры в пределах своих прав. Эти меры могут быть направлены на устранения разоблаченных нарушений в финансово-хозяйственной деятельности предприятия, на привлечение виновных лиц к дисциплинарной ответственности, предъявление им гражданского иска и т.п.

После получения материалов документальной ревизии следователь должен оценить их согласно ст. 67 УПК Украины. Материалы ревизии проверяются и тщательно изучаются с позиции правовых требований и по существу.

Следователь устанавливает соблюдение при проведении ревизии прав лиц, деятельность которых проверялась. Оперативно-следственная практика свидетельствует о том, то именно вследствие нарушения прав многие материалы ревизий оказываются недоброкачественными, что усложняет расследование даже при условии проведения судебно-бухгалтерской экспертизы. Самыми типичными нарушениями являются проведение ревизий без участия должностных или материально ответственных лиц, составление акта без проверки и без учета их объяснений относительно тех или других противоправных хозяйственных операций.

Вопрос обязательного участия при проведении ревизии подозреваемого (обвиняемого) лица имеет особую значимость, поскольку указанные лица почти всегда заинтересованы в результатах ревизии, т.к. считают, что именно по этим результатам будет определена вина каждого. Должностное и материально ответственное лица, финансово-хозяйственная деятельность которых проверяется, обязательно должны быть ознакомлены со всеми учетно-бухгалтерскими документами и записями, в которых установлены любые расхождения, а также со всеми фактами выявленных в ходе ревизии нарушений и злоупотреблений.

Бывают случаи, когда в процессе ревизии ревизоры отдельные проверочные действия (контрольный обмер, контрольный запуск сырья в производство и т.п.) производят при отсутствии лиц, которые непосредственно отвечали за определенный участок работы. В дальнейшем эти лица начинают подавать жалобу на результаты проверок, что, безусловно, влияет не только на доброкачественность ревизии, но и на полноту, объективность ее результатов и сроки расследования, делает невозможным использование этих материалов при проведении судебно-бухгалтерской экспертизы.

В случаях, когда подозреваемое (обвиняемое) лицо находится под арестом, ему также должна быть предоставлена возможность участия в ревизии. Для этого следователь (а при необходимости и оперативный работник) вместе с ревизором выезжают со всеми необходимыми документами к месту пребывания подозреваемого (обвиняемого) лица, или, наоборот, последнего доставляют к месту нахождения документов (как правило, в отдел внутренних дел). В последнем случае место и время ознакомления подозреваемого (обвиняемого) лица с материалами ревизии, в том числе с ее выводами, определяется следователем лично, с учетом материалов дела.

Анализ материалов ревизии по существу начинается с выяснения того, какие конкретные факты финансово-хозяйственных нарушений установлены ревизором, содержат ли эти нарушения признаки преступления и какого конкретно. Ревизор с помощью методов документальной проверки и фактического контроля лишь выявляет факты соответствующих нарушений (в том числе и корыстной направленности), которые непосредственно указывают на конкретные обстоятельства, по которым маскируются финансово-экономические преступления. Следователь обязан проверить выводы ревизора по указанным фактам и установить:

− в полном ли объеме выполнены поставленные перед ревизором задачи (в случае частичного невыполнения задач выясняется, чем это обусловлено);

− как полно проведена документальная проверка по каждому поставленному вопросу;

− на основании каких фактов нарушений хозяйственной деятельности сделаны выводы ревизора и насколько они мотивированы;

− с помощью каких методов проверки установлены конкретные факты нарушений;

− чем подтверждаются выявленные факты нарушений (какими документами, объяснениями каких лиц и т.п.), и можно ли считать их достаточно установленными;

− отрицаются ли выводы ревизии лицами, деятельность которых проверялась (в случае оспаривания выводов ревизии необходимо выяснить, опровергнуты ли возражения ревизором);

− на основании каких учетных документов, расчетов определен причиненный материальный ущерб, правильные ли методы для этого использовались;

− не содержит ли акт ревизии противоречий, неточностей, ошибок;

– существует ли необходимость судебно-бухгалтерской экспертизы;

− какие организационные, оперативно-розыскные и следственные действия необходимо провести с целью дополнительной проверки фактов нарушений.

Акт документальной ревизии оценивается дознавателем или следователем исходя из соответствия документа таким требованиям:

− в содержании акта характеризуются конкретные факты нарушений, вскрытые в финансово-хозяйственной деятельности предприятия и действиях определенных должностных и материально ответственных лиц;

− факты нарушений характеризуются и описываются на основании первичных и сводных учетно-бухгалтерских документов с обязательной ссылкой на них;

− каждый факт нарушения, установленный ревизией, всесторонне описывается с позиции правильности документального оформления, учетного соответствия, законности и целесообразности соответствующих хозяйственных операций;

− описательная часть акта излагается грамотно, полно, четко, без формальной констатации нарушений.

Все это содействует в будущем качественному проведению судебно-бухгалтерской экспертизы.

При оценке акта ревизии следователь или дознаватель должны учитывать то, что содержание этого документа в значительной мере зависит от качества и конкретности поставленной перед ревизором задачи. В акте не должно содержаться подробного описания нарушений некриминального характера, которые выходят за пределы задач следователя, но обязательно излагаются приемы, способы и методы исследования учетно-бухгалтерской информации. При изобличении в ходе ревизии фактов недостач или излишков материальных ценностей и денежных средств указываются причины, сроки их образования, а также круг виновных лиц. К акту ревизии обязательно прилагаются необходимые расчеты, справки, ведомости, объяснения и т.п.

Оценивая акт документальной ревизии, следователь или дознаватель учитывает его значение для расследуемого дела. При этом необходимо помнить, что источником доказательств является описательная часть акта, в которой содержится характеристика важных для дела фактов. Для предварительного следствия выводы ревизора являются лишь ориентиром относительно установления обстоятельств преступной деятельности. Полное их подтверждение, как правило, требует проведения судебно-бухгалтерской экспертизы.

По результатам оценки материалов документальной ревизии следователь может прийти к заключению о необходимости проведения дополнительной или повторной ревизии, особенно когда это подтверждается экспертом-бухгалтером.

Дополнительная ревизия может назначаться лишь в определенных ситуациях, в частности, в случаях, если:

− задание, поставленное перед первичной документальной ревизией, было выполнено не полностью и существует потребность в проверке невыясненных вопросов;

− ревизия по отдельным вопросам была проведена поверхностно или выборочным путем при необходимости осуществления сплошной проверки хозяйственных операций;

− материалы дела свидетельствуют о необходимости дополнительной проверки участков или деятельности должностных и материально ответственных лиц, которые не стали объектом предыдущей ревизии;

− лица, служебная деятельность которых проверена путем ревизии, обоснованно сообщают о неполноте проведенной ревизии.

Дополнительная ревизия может быть проведена ревизором, который осуществлял предыдущую документальную ревизию.

Фактическими основаниями для проведения повторной ревизии могут быть:

− существенные нарушения при проведении ревизии прав лиц, служебная деятельность которых проверялась, за исключением случаев, когда установлено их намеренное уклонение от участия в проверке;

− противоречие между материалами и выводами первичной ревизии и материалами дела, которые подтверждают преступную деятельность определенных лиц;

− наличие данных, которые свидетельствуют о необъективности или недостаточной компетентности ревизора, проводившего ревизию;

− необоснованность выводов первичной ревизии, т.е. их несоответствие другим материалам дела, находящегося в производстве следователя;

− неиспользование ревизором научных методов проведения ревизии или выполнение ревизионного действия (например, инвентаризации, контрольного обмера и т.п.) с нарушением установленных правил;

− сообщение эксперта-бухгалтера о невозможности дать выводы без проведения повторной документальной ревизии.

В ходе повторной ревизии проверяются выводы первичной ревизии, устанавливается характер допущенных ошибок, поэтому, как правило, для ее проведения назначается другой ревизор.

Для выяснения некоторых вопросов, возникающих при анализе материалов документальной ревизии, следователь может привлекать не только ревизора, но и эксперта-бухгалтера, который приглашается как консультант.

Если вопросы по материалам уголовного дела не могут быть решены вышеуказанным образом и нуждаются в официальном выводе непредубежденного специалиста в области бухгалтерского учета, тогда назначается судебно-бухгалтерская экспертиза.

Основной формой независимого финансово-экономического контроля хозяйственной деятельности предприятий и организаций является аудит.

Предпосылками создания аудиторской службы в Украине стали изменения структуры управления хозяйственным комплексом, сокращение многих отраслевых министерств и связанной с ними системы внутриведомственного контроля, а также разгосударствление предприятий. В рыночной среде, при реальной конкуренции вмешательство государственных органов в финансовую деятельность предприятий ограничивается. В современных условиях происходит процесс формирования разветвленной сети акционерных, арендных, совместных предприятий, ассоциаций, концернов, коммерческих банков, кооперативов и т.п., которые не имеют вышестоящих органов управления. В связи с этим возникает необходимость внедрения новой формы финансово-экономического контроля − аудита, который предусматривает не только проверку деятельности субъектов предпринимательской деятельности и прогнозирование их экономической активности, а и предоставление предприятиям широкого спектра консультативно-экспертных услуг.

Законом Украины "Об аудиторской деятельности" аудит определяется как проверка публичной бухгалтерской отчетности, учета, первичных документов и другой информации относительно финансово-хозяйственной деятельности субъектов хозяйствования с целью определения достоверности их отчетности и учета, его полноты и соответствия действующему законодательству и установленным нормативам.

Аудит основывается на оценке достоверности бухгалтерской отчетности, которая содержит информацию о финансовом состоянии хозяйственных средств и источников их формирования, т.е. на оценке объективности статей баланса.

Аудит осуществляется независимыми лицами (аудиторами), аудиторскими фирмами, уполномоченными на его проведение, на основании договора между аудитором и заказчиком. Поэтому в судебно-бухгалтерской экспертизе материалы аудиторских проверок также могут использоваться как источник информации для ее проведения.