§ 5. Типологии незаконного возмещения ндс по экспортным операциям и отмывание денег

Согласно действующему налоговому законодательству, при экспорте товаров и услуг из России ставка НДС составляет 0%, а при их поставке внутри России - 18% (для некоторых категорий товаров - 10%).

5.1. Типология незаконного возмещения ндс

Суть схемы в том, что у экспортеров может образоваться отрицательный баланс по НДС, и в таком случае они получают право на возмещение разницы входящего и исходящего НДС. Но чтобы получить возмещение, экспортеру необходимо направить в свою налоговую инспекцию требование о возмещении НДС, а к нему приложить подтверждающие документы. Помимо прочего, экспортеру в этой ситуации нужно представить копии платежных документов, которые подтверждают поступление валютной выручки. Необходимо также представить копии экспортных грузовых таможенных деклараций с отметками на них, проставленными таможенным органом, подтверждающим факт экспорта товаров (услуг)*(412).

Преступники, которые пытаются незаконно получить возмещение, разработали несколько схем с использованием экспортных операций, которые имеют своей целью незаконное возмещение НДС. Поэтому главная цель создания преступных схем - получение документов, которые могли бы подтвердить поступление экспортной выручки и экспорта товаров (услуг). При этом в таких схемах усматриваются две их составляющие: первая часть схемы связана с обеспечением движения товаров. Вторая часть схемы отражает движение денежных средств (поступление экспортной выручки, оплата поставщикам)*(413).

Что касается первой части схемы, то в ней можно увидеть следующие, наиболее характерные способы получения подтверждающих экспорт документов.

Экспортер проводит экспорт ликвидных товаров. И характерно, что в таком экспорте договорная цена экспортируемого товара значительно выше его среднерыночной цены. А этот факт как раз и является признаком, несомненно указывающим на наличие умысла получить незаконное возмещение НДС. И в целях сокрытия и маскирования факта завышения стоимости такого товара для его экспорта правонарушители выбирают товары, по которым сложно определить их среднерыночную стоимость. Например, такими товарами могут оказаться уникальные микросхемы и другие компоненты электронной техники, электронные приборы, запасные части, узлы и агрегаты авиатехники и промышленного оборудования. Это также могут быть те товары, в стоимости которых значительную часть составляет интеллектуальная стоимость. Как показывает практика, иногда экспортировались изделия из вторичного алюминия. Их фактическая стоимость несущественно отличалась от стоимости алюминиевых чушек, а контрактная стоимость значительно превышала последнюю. При этом сам экспортированный и достаточно ликвидный товар продается реально существующему покупателю где-то по его же среднерыночной стоимости*(414).

Встречается и схема посложнее - экспортированный товар импортируется в Россию с целью повторного экспорта. Потому что в условиях импорта товара в целях минимизации таможенных расходов цена такого товара оказывается значительно заниженной. Характерно, что экспорт и импорт одного и того же товара, как правило, много раз повторяется. Если таких операций много, то такие нарушения законов можно выявить с помощью анализа баз данных таможенных деклараций*(415).

Один из типичных способов мошенничества, который был обнаружен на практике, по которым виновные лица, как и по всем другим, приведенным в учебнике схемам, были привлечены к уголовной ответственности, - это когда экспортер осуществлял экспорт неликвидных товаров под видом ликвидных.

Суть этой схемы преступлений сводилась к тому, что нарушители закона осуществляли экспорт муляжей электронного оборудования и приборов, различных комплектующих электронной техники. При проведении экспортных операций, целью которых являлось незаконное возмещение НДС, экспорт товара был разделен правонарушителями между несколькими экспортерами. При этом для пересечения границы зачастую они брали одно транспортное средство (автомобиль, самолет, поезд, корабль), а оформление товара на экспорт осуществляется одновременно несколькими участниками. В результате применения такой мошеннической схемы правонарушителями номера таможенных деклараций разных экспортеров следовали один за другим. Аналитиком это позволило, зная одного экспортера, проверить по базе данных ГТД соседние номера деклараций и создало потенциальную возможность выявить других экспортеров, а также и их зарубежных партнеров - участников мошеннической группы*(416).

В отношении той части мошеннических схем, которая связана с созданием условий для движения денежных средств, а в итоге - и с получением экспортной выручки, то надо иметь в виду, что, во-первых, экспортер чаще всего не является производителем товара, который отправляется на экспорт. Поэтому он приобретает такой товар для последующего экспорта на внутреннем рынке у некоего поставщика. Поставщик в свою очередь тоже не является производителем такого товара и приобретает его у субпоставщика и так далее. Возникает целая цепочка перепродаж товаров на внутреннем рынке. В ней может быть много звеньев, и зачастую она состоит из таких организаций, которые обладают явными признаками фиктивности. Да и сами платежи по этой цепочке организаций проводятся в течение одного-двух дней. Ее участники могут быть клиентами одной кредитной организации*(417).

Во-вторых, в этой схеме экспортер минимизирует свой налог на прибыль. При этом саму экспортную операцию он осуществляет практически без прибыли. Для расчетов с поставщиком полученной экспортной выручки ему не хватает. Получается, что для проведения операции ему дополнительно нужны деньги в сумме, которая соответствует размеру НДС от экспортной выручки. Характерно, что, как правило, в таких ситуациях недостающая сумма денег поступает экспортеру в качестве займа от третьего лица - организации с явными признаками фиктивности. При этом такой заем поступает в день зачисления экспортной выручки или на следующий день после этого. По этому признаку можно обнаружить всю схему: получение экспортером такого займа - один из существенных признаков использования схемы, целью которой является незаконное возмещение НДС*(418).

В-третьих, поскольку доход таких мошенников не может превышать 18% от экспортной выручки, то они для получения доходов, оправдывающих риски, чаще всего проводят экспортные операции с таможенной стоимостью товаров, которая превышающей 100 000 долларов США*(419).

В-четвертых, по документам получателем товара, как правило, выступает одна офшорная компания, а держателем контракта, оплачивающим поставку товара, - другая офшорная компания, которая, что как раз важно, должна быть под контролем мошенников. Они удаленно управляют ее счетом. Наиболее часто такие компании имеют счета в банках прибалтийских государств*(420).

Для оплаты экспортной выручки такая офшорная компания может получить необходимые денежные средства по фиктивным контрактам от российских компаний - участников каналов вывода денежных средств за рубеж. Поэтому для организации получения экспортной выручки достаточно взять однодневный кредит на такую же сумму, затем переправить его через "канал" вывода денежных средств за рубеж в адрес контролируемой оффшорной компании, и потом вернуть в Россию в качестве экспортной выручки, провести по цепочке поставщиков субпоставщиков и вернуть кредит*(421). Такое круговое обращение денежных средств, в котором участвуют экспортер и его зарубежный контрагент, - это наиболее характерный признак реализации мошеннической схемы, в которой поставлена цель незаконного возмещения НДС.

В-пятых, для масштабных мошеннических схем кроме параллельного использования нескольких экспортеров правонарушителями применяется последовательное проведение экспорта одинаковых или одних и тех же товаров разными экспортерами. В такой схеме получается, что нередко поставщики и субпоставщики, а также зарубежные получатели могут меняться гораздо реже, чем экспортеры. Поэтому когда изучаются финансовые связи, то такая ситуация как раз и является дополнительным признаком использования схемы, цель которой - незаконное возмещение НДС*(422). На рис.*(423) изображается условная схема типологии незаконного возмещения НДС по экспортным операциям в части организации движения денежных средств, которая иллюстрирует тот факт, что мошенники могут одновременно или последовательно использовать несколько разных экспортеров.

При этом, чтобы упростить себе в этой схеме и облегчить возмещение НДС, организаторы мошенничества используют экспортеров, которые стоят на учете в разных налоговых инспекциях. Вместе с тем в последние несколько лет налоговым и правоохранительным органам совместными усилиями удалось существенно снизить масштабы незаконного возмещения НДС, в том числе по экспортным операциям. В первую очередь это связано с развитием информационной системы налоговых органов, которая стала обрабатывать квартальную отчетность юридических лиц по счетам-фактурам. В результате оперативной обработки данной отчетности налоговым органам сразу видны все цепочки движения товаров и услуг, в которых присутствуют "разрывы" по НДС. Это существенно сократило количество попыток незаконного возмещения НДС и позволило налоговым органам более результативно на них реагировать*(424). В литературе обращается внимание на тот факт, что в современном мире все более актуальными становятся вопросы ПОД/ФТ и борьбы с уклонением от уплаты налогов (в том числе в их взаимосвязи)*(425). Неслучайно поэтому в новой редакции Рекомендаций ФАТФ налоговые преступления включены в состав предикатных по отношению к преступлениям ОД/ФТ.

Так, в частности в 2007 г. ФАТФ представил типологический отчет "Отмывание денег с использованием карусельной схемы уклонения от НДС" на примере государств ЕС, а также Мексики и Украины. А в 2009 г. Рабочей группой ЕАГ по типологиям был представлен доклад "Использование внешнеторговых операций для легализации преступных доходов". Материалы для исследования были представлены подразделениями финансовой разведки Российской Федерации (член ЕАГ), Беларуси (член ЕАГ), Кыргызской Республики (член ЕАГ), Украины (наблюдатель ЕАГ), Турции (наблюдатель ЕАГ), Словении и Эстонии.