1.3.3. Вычет при отсутствии налоговой базы

Налоговые органы настаивают на том, что необходимым условием для получения налоговых вычетов является наличие в данном налоговом периоде сумм НДС к начислению (кредит счета 68).

Позиция налоговых органов такова.

В данном налоговом периоде должна формироваться налоговая база по НДС. Совсем не обязательно, чтобы в этом периоде организация осуществляла реализацию товаров (работ, услуг). Организация может получить, например, аванс от покупателя или штрафные санкции. Начислив НДС к уплате в бюджет (кредит счета 68), организация получает право на вычет НДС.

Если же сумм НДС к начислению нет, то вычеты в этом налоговом периоде не предоставляются. Соответствующие суммы "входного" НДС должны числиться на счете 19 до того момента, пока по кредиту счета 68 не пройдет хоть какая-то сумма НДС к уплате в бюджет. В этом периоде организация может списать все суммы, скопившиеся на счете 19, в дебет счета 68.

Счета-фактуры, полученные организацией в том периоде, когда у нее не было НДС к начислению, регистрируются в книге покупок только в том налоговом периоде, когда у организации возникает налоговая база по НДС.

Такие разъяснения дают как налоговые органы (см. письмо УФНС России по г.Москве от 09.11.2007 N 19-11/106815), так и Минфин России (письма от 02.09.2008 N 07-05-06/191, от 25.12.2007 N 03-07-11/642, от 07.02.2005 N 03-04-11/20 и от 08.02.2005 N 03-04-11/23).

На наш взгляд, такой подход налоговых органов из НК РФ никак не следует. В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст.171 налоговые вычеты. Никаких препятствий для применения вычетов в том случае, когда исчисленная в соответствии со ст. 166 НК РФ сумма налога равна нулю, глава 21 НК РФ не ставит.

Это подтверждает и арбитражная практика.

Суды указывают на то, что налогоплательщик имеет право на вычет независимо от факта наличия или отсутствия сумм НДС, начисленных к уплате в бюджет (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 09.10.2007 N А56-27146/2006, Волго-Вятского округа от 28.06.2006 N А82-13134/2005-37, Восточно-Сибирского округа от 07.06.2006 N А19-45980/05-5-Ф02-2647/06-С1, Западно-Сибирского округа от 17.10.2008 N Ф04-6364/2008(13795-А45-14), Центрального округа от 05.06.2008 N А64-4677/07-19, Московского округа от 12.02.2008 N КА-А40/306-08).

Кроме того, по этой проблеме высказался и ВАС РФ, который также не нашел в главе 21 НК РФ норм, устанавливающих зависимость между правом налогоплательщика на вычеты и наличием у него объекта налогообложения в данном конкретном налоговом периоде (Постановление Президиума ВАС РФ от 03.05.2006 N 14996/05).

Но, к сожалению, арбитражная практика не спасет вас от споров с налоговым органом, который будет настаивать на том, что правом на вычет вы можете пользоваться только в тех периодах, в которых у вас есть налоговая база по НДС.

1.3.4. "Проблемный" поставщик

Самая неприятная, пожалуй, ситуация, связана с отказом в вычете НДС по причине так называемой "проблемности" поставщика, выставившего счет-фактуру.

Отказ возможен в следующих ситуациях:

- организации с таким названием и ИНН вообще не существует, в ЕГРЮЛ она не зарегистрирована, на учете в налоговых органах не состоит;

- поставщик не находится по тому адресу, который указан в счете-фактуре;

- счет-фактура подписан неуполномоченным лицом;

- поставщик является организацией, зарегистрированной на подставных лиц, по утерянному паспорту и т.п.;

- у организации-поставщика отсутствуют работники, имущество, принадлежащее ей на праве собственности или аренды;

- поставщик не сдает отчетность в налоговые органы либо сдает, но нулевую;

- поставщик не уплатил соответствующие суммы НДС в бюджет.

Мы перечислили лишь самые распространенные основания для отказа в вычете, на самом деле на практике их, конечно, намного больше.

Насколько правомерны такие отказы? Ведь, по сути, получается, что за "грехи" поставщиков отвечает покупатель. Ведь это именно он лишается вычета.

Нужно понимать, что решение о правомерности такого отказа вам придется оспаривать в судебном порядке. И только суд может решить, на чьей стороне правда.

При рассмотрении таких дел судьи руководствуются, в первую очередь, Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

В этом Постановлении разъясняется, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Однако налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

И здесь уже встает вопрос о том, что признавать должной осмотрительностью и осторожностью.

Никаких разъяснений по этому поводу ВАС РФ не дал. Но очевидно, что во избежание неблагоприятных последствий налогоплательщику, перед тем как совершить сделку с контрагентом, необходимо удостовериться, что последний, как минимум, реально существует (то есть, зарегистрирован в ЕГРЮЛ), осуществляет свою деятельность, имеет органы управления и место нахождения.

Минфин России считает, что мерами, свидетельствующими об осмотрительности и осторожности налогоплательщика при выборе контрагента, являются (см. письмо от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177):

- получение от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе;

- проверка факта занесения сведений о контрагенте в ЕГРЮЛ;

- получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента;

- использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.

Если у вас на руках есть комплект документов, подтверждающий, что вы проявили должную осмотрительность (копии свидетельств о регистрации поставщика и постановке его на налоговый учет, выписка из ЕГРЮЛ, подтверждающая факт занесения сведений о поставщике в этот реестр, документы, подтверждающие полномочия лиц, подписывающих документы от лица поставщика), тогда шансы выиграть дело в суде очень даже велики.

Если таких документов нет, то вероятность выиграть спор существенно снижается. Все, конечно, будет зависеть от конкретных обстоятельств и причин отказа в вычете.

Если, например, вашего поставщика вообще не существует (т.е. организация с таким названием и ИНН в госреестре не зарегистрирована), шансы отстоять право на вычет - минимальны (постановления Президиума ВАС РФ от 18.11.2008 N 7588/08, ФАС Дальневосточного округа от 25.03.2009 N Ф03-183/2009, Уральского округа от 01.04.2009 N Ф09-1378/09-С2).

Если же поставщик существует, но при этом сдает нулевую отчетность, не платит налоги и (или) отсутствует по юридическому адресу, налоговой инспекции придется в суде доказывать, что вам было известно о нарушениях, допущенных контрагентом, и ваши действия были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды. Если налоговый орган таких доказательств представить не сможет, то решение, скорее всего, будет вынесено судом в вашу пользу (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 05.03.2009 N А19-9443/08-52-Ф02-688/09, Московского округа от 26.03.2009 N КА-А41/2078-09, Поволжского округа от 16.03.2009 N А55-11473/2008 и от 12.03.2009 N А12-6410/2008, Северо-Западного округа от 10.03.2009 N А26-1962/2008 и от 02.03.2009 N А56-8911/2008).

Однако, несмотря на то, что подавляющее число решений арбитражных судов вынесено в пользу налогоплательщиков, арбитражная практика с противоположными выводами тоже имеет место (см., например, Постановление Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 N 9299/08).

Вероятность того, что суд вынесет решение в пользу налоговой инспекции, существенно повышается, если налоговому органу удается привести веские основания в пользу недобросовестности налогоплательщика (например, доказать, что поставщик в действительности хозяйственные операции не осуществлял и налоги в бюджет не уплачивал, либо в систему поставок и взаиморасчетов были вовлечены организации, зарегистрированные по подложным или утерянным документам или несуществующим адресам, либо была использована какая-то схема взаимодействия поставщика и покупателя, указывающая на недобросовестность участников хозяйственных операций). Тогда суд может согласиться с налоговиками и отказать налогоплательщику в вычете НДС (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 24.02.2009 N А43-7728/2008-40-134, Восточно-Сибирского округа от 24.03.2009 N А19-7517/08-51-Ф02-1001/09, Московского округа от 19.03.2009 N КА-А40/1041-09-2 и от 11.01.2009 N КА-А41/12636-08 *(6), Западно-Сибирского округа от 30.03.2009 N Ф04-1904/2009(3556-А67-40), Дальневосточного округа от 12.02.2009 N Ф03-6311/2008).