1.5.4. Расходы на командировки

Порядок вычета "входного" НДС по командировочным расходам регулируется п. 7 ст. 171 НК РФ, в котором речь идет о нормируемых расходах.

В соответствии с п. 7 ст. 171 НК РФ по расходам, которые, в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, учитываются для целей налогообложения по нормативам, суммы НДС принимаются к вычету только в части, соответствующей указанным нормам.

Однако командировочные расходы для целей налогообложения прибыли не нормируются (принимаются в сумме фактических затрат) (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Поэтому фактически по расходам на командировки вычет "входного" НДС производится без всяких ограничений при выполнении двух условий:

1) командировка связана с деятельностью, облагаемой НДС;

2) сумма НДС выделена отдельной строкой в счете-фактуре или бланке строгой отчетности.

Для применения вычета по НДС по расходам на проживание (п. 7 ст. 171 НК РФ) работник должен привезти из командировки счет из гостиницы, являющийся бланком строгой отчетности (до 1 декабря 2008 г. для гостиниц таковым является счет по форме N 3-Г, после 1 декабря 2008 г. это может быть бланк любой формы, содержащий все необходимые реквизиты*(18)), на основании которого НДС можно принять к вычету. Не возражает против этого и Минфин России (см. письмо от 25.03.2004 N 16-00-24/9).

Если в бланке строгой отчетности НДС выделен отдельной строкой, то эту сумму можно заявить к вычету без счета-фактуры (письмо Минфина России от 21.12.2007 N 03-07-11/638).

Если счет гостиницы, привезенный работником, не удовлетворяет требованиям, предъявляемым к бланкам строгой отчетности (например, он отпечатан не типографским способом, а распечатан на простом принтере), то для вычета НДС обязательно нужен счет-фактура.

Никакие другие документы (счета или акты, выписанные организациями гостиничного хозяйства, но не являющиеся бланками строгой отчетности) применяться в целях получения вычета по НДС не могут (см. письма Минфина России от 24.04.2007 N 03-07-11/126 и от 11.10.2004 N 03-04-11/165).

Счет-фактура должен быть выставлен гостиницей на имя организации, командировавшей работника. В нем должны быть правильно указаны наименование организации, ее ИНН и КПП, а также адрес. Если счет-фактура выставлен на имя командированного работника (в графе "Покупатель" указаны Ф.И.О. работника), то вычет по такому счету-фактуре не предоставляется (см. письмо Минфина России от 11.10.2004 N 03-04-11/165).

Если работник привез из командировки только счет за проживание в гостинице произвольной формы и кассовый чек, то вся сумма расходов подлежит включению в состав затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

При этом проблема может возникнуть в том случае, если либо в счете, либо в чеке, либо в обоих документах отдельно выделена сумма НДС.

Как в такой ситуации поступать?

В отсутствие бланка строгой отчетности и (или) счета-фактуры организация не имеет права на вычет НДС. При этом на практике налоговые органы, как правило, утверждают, что в расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, эту сумму НДС включить тоже нельзя. Этот подход даже нашел свое отражение в официальном письме Минфина России (письмо от 24.04.2007 N 03-07-11/126).

Однако несколько позднее вышло еще одно письмо Минфина России, в котором высказывается иная позиция. В нем говорится, что при налогообложении прибыли в составе расходов учитываются затраты на основании квитанций или счетов за проживание в гостинице, включая суммы налога на добавленную стоимость (письмо Минфина России от 22.05.2007 N 03-03-06/1/279).

Таким образом, в настоящее время порядок учета сумм НДС при отсутствии документов, дающих право на вычет, не однозначен. Если вы не готовы к спору с налоговым органом, вам придется "жертвовать" этими суммами НДС, относя их в состав расходов, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Вычет НДС производится по расходам по найму жилого помещения только на территории Российской Федерации.

На практике встречаются случаи, когда, возвращаясь из командировки в государства - участники СНГ, работники представляют в бухгалтерию гостиничные счета с выделенной суммой НДС. Особенно часто это бывает при командировках в Республику Беларусь.

Бухгалтеру нужно помнить, что по расходам на проживание на территории иностранных государств (в том числе и на территории государств - участников СНГ, включая Республику Беларусь) сумма НДС к вычету не принимается, даже если она выделена в документах отдельной строкой.

Стоимость проживания (вместе с НДС) включается в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль (письма Минфина России от 09.02.2007 N 03-03-06/1/74, УФНС России по г.Москве от 03.11.2004 N 26-12/71411).

* * *

Вычет НДС по расходам на проезд к месту командировки и обратно производится на основании проездных документов.

Если сумма НДС выделена в проездном документе (билете), то налогоплательщик имеет полное право предъявить ее к вычету без наличия счета-фактуры (письмо Минфина России от 16.05.2005 N 03-04-11/112).

При этом вычет возможен только в том периоде, когда работник вернется из командировки и сдаст авансовый отчет с приложенным к нему бланком использованного билета (письмо Минфина России от 20.05.2008 N 03-07-11/197).

Если сумма налога в билете не выделена, то выделение ее расчетным путем не производится. В этом случае вся стоимость проезда (включая предполагаемую сумму налога) списывается на расходы и учитывается при налогообложении прибыли в составе расходов на командировки.

Выделение суммы НДС из стоимости билета расчетным путем и предъявление ее к вычету однозначно приведет к спору с налоговым органом, который придется решать в суде. При этом нельзя не сказать, что шансы выиграть такой спор в суде довольно велики (см. постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.10.2007 N А58-6226/06-Ф02-7546/07*(19), Московского округа от 25.07.2006 N КА-А41/6528-06, Западно-Сибирского округа от 29.05.2006 N Ф04-3158/2006(23240-А75-40)).

Организация может приобрести билеты по безналичному расчету. При этом возможна следующая ситуация: в бланках полученных билетов НДС не выделен, но при этом агентство выставляет организации счет-фактуру на стоимость купленных билетов, в котором сумма НДС выделена.

На наш взгляд, наличие счета-фактуры дает организации право на вычет, независимо от того, выделен НДС в бланке билета или нет.

Однако налоговые органы смотрят на эту ситуацию иначе.

В письме УФНС России по г. Москве от 10.01.2008 N 19-11/603 указано, что вычет по расходам на проезд возможен только в том случае, если сумма НДС выделена в бланке билета. При этом, по мнению московских налоговиков, агентство не вправе выставлять счета-фактуры при реализации билетов населению (в т.ч. юридическим лицам для своих сотрудников).

Таким образом, вычет НДС в ситуации, когда соответствующая сумма не выделена в билете, может привести к спору с налоговым органом.

В этой связи отметим, что в арбитражной практике есть судебные решения, подтверждающие правомерность вычета НДС на основании счета-фактуры в ситуации, когда в авиабилете НДС не выделен (см., например, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.11.2008 N Ф08-7171/2008).