7. Налог на добычу полезных ископаемых.

Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ) был вклю­чен в российскую налоговую систему в 2001 г. и вступил в дей­ствие с 1 января 2002 г. Впервые за годы существования на­логовой системы с принятием гл. 26 Налогового кодекса РФ была упорядочена система налогообложения недропользова­ния, четко разделены налоговые и неналоговые платежи за природные ресурсы. Условия исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых основаны на действовавшем до его введения порядке функционирования платы за пользова­ние недрами, с включением в ставку налога половины ставки отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы, а также ставки акциза на сырую нефть.

Плательщиками налога на добычу полезных ископаемых являются организации и индивидуальные предприниматели, которые в соответствии с законодательством Российской Фе­дерации признаны пользователями недр.

Объектом обложения налогом являются полезные иско­паемые, добытые из недр на российской территории, за преде­лами российской территории, а также полезные ископаемые, извлеченные из отходов или потерь добывающего производ­ства, при условии, что такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с российским законодатель­ством.

При этом налоговое законодательство установило доста­точно большой перечень полезных ископаемых, добыча которых не облагается налогом.

Не признаются объектом налогообложения, в частности, об­щераспространенные полезные ископаемые и подземные воды, не числящиеся на государственном балансе запасов полезных ископаемых, которые добыты индивидуальными предприни­мателями и использованы ими непосредственно для личного потребления.

Добытые или собранные минералогические, палеонтоло­гические и другие геологические коллекционные материалы также не подлежат налогообложению.

Не являются объектом налогообложения и полезные иско­паемые, добытые из недр при образовании, использовании, реконструкции и ремонте особо охраняемых геологических объ­ектов, имеющих научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное или иное общественное значение.

И наконец, не подлежат обложению налогом полезные ис­копаемые, извлеченные из собственных отвалов или отходов (потерь) горно-добывающего производства или связанного с ним перерабатывающего производства, при условии, что их добы­ча из недр подлежала налогообложению, а также дренажные подземные воды, не учитываемые на государственном балансе запасов полезных ископаемых, извлекаемых при разработке месторождений полезных ископаемых или при строительстве и эксплуатации подземных сооружений.

Учитывая специфику объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых, необходимо более подробно остановить­ся на его характеристике.

Во-первых, следует определить, что такое "полезное ископа­емое". Полезным ископаемым в целях налогообложения счита­ется продукция горно-добывающих отраслей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом или извлеченном из недр или же из отходов и потерь минераль­ном сырье, породе, жидкости и другой смеси, первая по свое­му качеству соответствующая российскому государственному стандарту, стандарту отрасли региона или другим стандартам качества.

Во-вторых, налоговое законодательство установило закры­тый перечень видов добытого полезного ископаемого, важней­шими из которых являются антрацит, уголь каменный, бурый, горючие сланцы, торф, углеводородное сырье: нефть, природ­ный газ; товарные руды черных, цветных, редких металлов, а также многокомпонентные комплексные руды и компоненты из них.

Облагаемым налогом полезным ископаемым являются так­же горно-химическое неметаллическое сырье, в том числе ка­лийные, магниевые и каменные соли, сера, асбест, йод, бром и другие виды неметаллических полезных ископаемых для химической промышленности и производства минеральных удобрений.

К добытым полезным ископаемым относится и неметалли­ческое сырье, используемое в строительной индустрии, в том числе гипс, ангидрид, мел, доломит, известняк, песок строитель­ный, галька, гравий, другие неметаллические ископаемые.

В указанный перечень включены и продукты камнесамо-цветного сырья (топаз, нефрит, бирюза, агаты, яшма и др.), а также природные алмазы и другие драгоценные камни (изум­руд, рубин, сапфир, александрит, янтарь).

Налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых представляет собой стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением природного газа. Налоговая база при добыче газа определяется как его количество в натуральном выраже­нии. Она определяется налогоплательщиком самостоятельно отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого. По полезным ископаемым, в отношении которых установлены различные налоговые ставки, налоговая база должна опреде­ляться отдельно по каждому виду таких ископаемых.

Для формирования налоговой базы по налогу необходимо в первую очередь определить количество добытого полезного ископаемого. Оно определяется в единицах массы или объема и устанавливается налогоплательщиком самостоятельно в за­висимости от добытого полезного ископаемого.

Налоговое законодательство установило два возможных к применению метода определения количества добытого полезного ископаемого. Суть прямого метода состоит в при­менении измерительных средств и устройств. В соответствии с косвенным методом количество добытого полезного иско­паемого устанавливается расчетно, по данным о содержании в извлекаемом из недр, из отходов или из потерь минеральном сырье. Косвенный метод применяется только в том случае, ког­да невозможно определение количества добытых полезных ис­копаемых прямым методом.

При этом законодательством установлено, что применяемый налогоплательщиком метод определения количества добыто­го полезного ископаемого должен быть утвержден в его учет­ной политике и применяться им в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Переход от одного метода к другому допускается только в случае изменений технического проекта разработки месторождения в связи с изменением при­меняемой технологии добычи.

В случае применения прямого метода количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом его фактических потерь.

Особый порядок определения добытого полезного ископа­емого установлен по драгоценным металлам. При извлечении их из месторождений количество добытого полезного ископае­мого определяется по данным обязательного учета при добыче, который должен осуществляться в соответствии с законодатель­ством о драгоценных металлах и драгоценных камнях. При этом не подлежащие переработке самородки драгоценных металлов должны быть учтены отдельно и в расчет количества добытого полезного ископаемого, установленного по данным обязатель­ного учета, не должны включаться. Отдельно определяется по ним и налоговая база.

Вторым этапом формирования налоговой базы по налогу является определение стоимости добытых полезных ис­копаемых. Оценка стоимости добытых полезных ископаемых должна определяться налогоплательщиком также самостоя­тельно с помощью трех возможных способов:

• исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответ­ствующий налоговый период цен реализации без учета го­сударственных субвенций;

• из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ис­копаемого;

• из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

При первом способе оценка производится исходя из суммы выручки, определенной с учетом сложившихся в текущем нало­говом периоде у налогоплательщика цен реализации добытого полезного ископаемого, но без учета субвенций из бюджета на возмещение разницы между оптовой ценой и расчетной стои­мостью.

При этом при определении цены должны учитываться сле­дующие принципиальные положения, установленные первой частью Налогового кодекса РФ. В соответствии с ними для це­лей налогообложения должна приниматься цена товаров, работ и услуг, указанная сторонами сделки. И пока не доказано обрат­ное, считается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Налоговые органы имеют право проверять и контролиро­вать правильность применения цен лишь в случаях соверше­ния сделки между взаимозависимыми лицами, при совершении товарообменных, или бартерных, операций, при совершении внешнеторговых сделок, а также при значительном колебании (более чем на 20% в ту или иную сторону) уровня цен, приме­няемых налогоплательщиком по идентичным или однородным товарам в пределах непродолжительного периода времени.

Если при проверке по изложенным четырем основаниям окажется, что применяемые налогоплательщиком цены откло­няются более чем на 20% от рыночных цен на идентичные или однородные товары, то налоговый орган имеет право сделать перерасчет объема реализации доведя его до уровня рыночных цен.

Выручка от реализации добытого полезного ископаемого должна быть уменьшена на суммы субвенций из бюджета, уп­лаченного НДС и акциза, а также на сумму расходов налого­плательщика по доставке.

В сумму расходов по доставке могут быть включены расходы на оплату таможенных пошлин и сборов, затраты по перевозке добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции до получателя, а также расходы по обязательному страхованию грузов.

Налогоплательщик обязан производить оценку отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого, исходя из соответствующих цен их реализации.

Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.

Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рас­считывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

В том случае, если отсутствуют государственные субвенции к ценам реализации добываемых полезных ископаемых, нало­гоплательщик применяет второй способ оценки. Его отличие от первого способа состоит лишь в том, что здесь не учитывается сумма субвенций.

В случае отсутствия реализации добытых полезных иско­паемых налогоплательщику предоставлено право применить третий способ оценки - исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Расчетная стоимость добытого полезного ископаемого опре­деляется налогоплательщиком также самостоятельно на осно­вании данных налогового учета. При этом налогоплательщик вправе учесть произведенные в отчетном или налоговом пе­риоде соответствующие суммы материальных расходов, рас­ходов на оплату труда, начисленной амортизации, расходов на ремонт основных средств, на освоение природных ресурсов, а также внереализационные и прочие расходы, включая рас­ходы на страхование.

Необходимо подчеркнуть, что все перечисленные расходы и затраты налогоплательщика, за исключением материальных расходов и расходов на освоение природных ресурсов, могут быть учтены только в части, относящейся к производству по добыче полезных ископаемых.

В том случае, если добытое минеральное сырье содержит несколько видов полезных ископаемых, стоимость каждого вида полезного ископаемого определяется пропорционально удельному весу каждого вида полезного ископаемого в общем объеме добытых полезных ископаемых.

При добыче природного газа из всех видов месторождений углеводородного сырья применяется налоговая ставка в размере 147 руб. за 1 тыс. м³ газа.

Налоговая ставка в размере 0% применяется при добыче полезных ископаемых в части их нормативных потерь, при добыче попутного газа, подземных вод, содержащих полезные ископаемые, полезных ископаемых при разработке неконди­ционных или ранее списанных запасов, а также полезных ископаемых, остающихся во вскрышных породах, в отвалах или в отходах в связи с отсутствием в Российской Федерации промышленной технологии их извлечения.

По этой же ставке 0% производится обложение добычи ми­неральных вод, используемых в лечебных и курортных целях без их непосредственной реализации, и подземных вод, исполь­зуемых исключительно в сельскохозяйственных целях.

Особый порядок применения ставок налога установлен для налогоплательщиков, осуществивших за счет собственных средств поиск и разведку разрабатываемых ими месторожде­ний полезных ископаемых или полностью возместивших все расходы государства на поиск и разведку соответствующего количества запасов этих полезных ископаемых и освобожден­ных по состоянию на 1 июля 2001 г. от уплаты отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы при разработке этих месторождений. Они уплачивают налог в отношении по­лезных ископаемых, добытых на соответствующем лицензион­ном участке, с коэффициентом 0,7.

Налоговым законодательством установлен следующий порядок исчисления и уплаты налога.

Сумма налога по добытым полезным ископаемым, кроме природного газа, исчисляется налогоплательщиком как соответ­ствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

При добыче природного газа сумма налога определяется налогоплательщиком как произведение соответствующей на­логовой ставки и величины налоговой базы.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого нало­гового периода по соответствующим видам добытых полезных ископаемых и уплачивается раздельно по каждому виду до­бытых полезных ископаемых не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

По истечении налогового периода, в котором начата факти­ческая добыча полезных ископаемых, налогоплательщик обя­зан представить налоговую декларацию. Она представляется не позднее последнего дня месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

На период с 1 января 2002 г. по 31 декабря 2006 г. в целях исключения влияния возможного резкого колебания мировых цен на экспортируемую российскую нефть на доходы бюджета и доходы нефтяных компаний установлен особый порядок формирования налоговой базы, а также особая ставка нало­га на добычу этого полезного ископаемого. В эти годы налоговая база при добыче нефти определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении.

При этом указанная налоговая ставка приме­няется с коэффициентом, характеризующим динамику мировых цен на нефть (К_ц).

Данный коэффициент ежеквартально определяется нало­гоплательщиком самостоятельно по формуле с округлением до 4-го знака

К_ц = (Ц-9)хР,

где Ц - средний за налоговый период уровень цен нефти сорта "Юралс" в долларах США за баррель;

9 - базовая цена 1 барреля нефти в долларах США;

Р - среднее значение за налоговый период курса дол­лара США к российскому рублю, устанавливаемого Банком России.

Среднее значение за налоговый период курса доллара США к российскому рублю определяется налогоплательщиком само­стоятельно как сумма значений курса доллара к рублю за все дни торгов, деленная на количество дней торгов в соответству­ющем налоговом периоде.

Средний за налоговый период уровень цен нефти сорта "Юралс" определяется как сумма средних арифметических цен покупки и продажи на мировых рынках нефтяного сырья за все дни торгов, деленная на количество дней торгов в соответству­ющем налоговом периоде.

При этом средние за истекший месяц котировки указан­ного сорта нефти должны ежемесячно доводиться через офи­циальные источники информации органом, уполномоченным Правительством РФ.

Если же указанная информация в официальных источниках отсутствует, то в этом случае уровень цен нефти сорта "Юралс" определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Сумма налога на добычу нефти исчисляется как произведе­ние соответствующей налоговой ставки, исчисленной с учетом коэффициента, и величины налоговой базы.

Определенные особенности исчисления и уплаты налога установлены при выполнении соглашений о разделе продукции.

Налогоплательщиками данного налога являются инвес­торы по соглашениям о разделе продукции, за исключением тех случаев, когда выполнение работ по соглашению о разде­ле продукции, в том числе добычу полезных ископаемых, осу­ществляет оператор по соглашению. В этих случаях исчисление и уплата налога должны производиться оператором, который выступает в качестве уполномоченного представителя нало­гоплательщика.

Налоговая база определяется в общеустановленном порядке, т. е. как стоимость добытых полезных ископаемых, но с уче­том особенностей, которые установлены в соглашении о разде­ле продукции для определения стоимости добытых полезных ископаемых. Она определяется отдельно по каждому виду по­лезных ископаемых и отдельно по каждому соглашению о раз­деле продукции и деятельности, не связанной с выполнением соглашения о разделе продукции.

При выполнении соглашений применяются общеустанов­ленные налоговые ставки, но с коэффициентом 0,5. При этом они не могут изменяться в течение всего срока действия соот­ветствующего соглашения. Кроме того, Налоговым кодексом введена так называемая "дедушкина оговорка", в соответствии с которой при выполнении соглашений, заключенных до вступ­ления в действие налога на добычу полезных ископаемых, при­меняются условия исчисления и уплаты налога, установленные в соглашениях о разделе продукции, с учетом норм российского законодательства о налогах и сборах, действующих на дату под­писания соответствующего соглашения.

Налог на добычу полезных ископаемых поступает в доход федерального бюджета, бюджетов субъектов Федерации.

Сумма налога по всем добытым полезным ископаемым, за исключением углеводородного сырья и общераспространенных полезных ископаемых, распределяется следующим образом:

• 40% поступает в доход федерального бюджета;

• 60% поступает в доход бюджета субъекта Федерации.

Налог по добытым полезным ископаемым в виде углево­дородного сырья (за исключением газа горючего природного) распределяется следующим образом:

• 95% от суммы налога - в доход федерального бюджета;

• 5% от суммы налога - в доход бюджета субъекта Федерации. Поступление налога по газу горючему природному в полном объеме направляется в доход федерального бюджета.