Вопрос 3. Стратегия и программа аудита раздела отчетности.

По результатам изучения информации о клиенте разрабатывается стратегия аудита – что именно должно быть проверено и каким образом. Определяются области, значимые для аудита, а также те бухгалтерские счета, операции, которые отсутствуют у клиента или по первоначальному впечатлению представляются мало значимыми (не существенными) для аудита и могут не проверяться. Для значимых областей определяются последовательность, приемы и методы их проверки:

в каких случаях предполагается проводить аудиторские процедуры по существу и какие (детальные тесты, аналитические либо пересекающиеся процедуры);

в каких случаях предполагается опереться на средства внутреннего контроля и провести тесты средств контроля;

где необходима сплошная проверка и где можно ограничиться аудиторской выборкой.

Стратегия аудита фиксируется в общем плане аудита.

Она содержит как минимум: наименования проверяемых разделов отчетности, основные направления проверки раздела с учетом предпосылок, методы получения доказательств, сведения об использовании данных других разделов аудита, ссылки на рабочие документы (программы) детализирующие пункты плана. В плане аудита могут содержаться следующие формулировки: убедиться в том, что основные средства действительно существуют, метод проверки: выборочное инспектирование фактического наличия и т.п..

Далее формируются программы аудита по соответствующим разделам общего плана

Подготовка программы аудита осуществляется на основании общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для реализации плана аудита.

Согласно ПСАД №3 «Планирование аудита» для проведения аудиторской проверки необходимо составить и доку­ментально оформить программу аудита, определяющую:

- характер;

- временные рамки;

- объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита.

Программа аудита представляет собой набор инструкций для аудитора, выполняющего проверку.

В программу аудита следует включать проверяемые предпосылки под­готовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита. Другими словами, пункты программы аудита следует группиро­вать не только по проверяемым разделам учета и отчетности, но в рамках каждого раздела по предпосылкам.

Данные предпосылки включают в себя следующие элементы:

существование - наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности; для подтверждения данной предпосылки чаще всего используются инвентаризация и запрос третьим лицам, предоставляющие наиболее надежные доказательства наличия объектов. Вышеозначенные процедуры должны проводится в соответствии с ПСАД №17 «Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях» и ПСАД №18 «Получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников». При этом проверку следует вести от записей бухгалтерского учета к первичным документам объектам. Предпосылка существования чаще всего подразумевает еще способность объекта приносить экономическую выгоду организации, поэтому аудитор должен предусмотреть процедуры, чтобы убедиться в том, что объекты не утратили свои свойства и используются в деятельности организации. Например, реальность дебиторской задолженности можно подтвердить фактом ее оплаты после отчетной даты. ПСАД №10 «События после отчетной даты»

права и обязанности - принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности; данная предпосылка чаще всего подтверждается путем проверки правоустанавливающих документов, договоров на приобретение имущества, направления запросов в регистрирующие органы.

Аудитору необходимо также убедиться, что права на имущество организации не ограничены правами третьих лиц. Этого можно достичь проверкой договоров займа на предмет залога, материалов юридической службы на предмет судебных разбирательств и т.п.

стоимостная оценка - отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства. Процедуры могут быть различными и зависеть от вида объекта учета и уровня риска. Это и инспектирование документов (договоров, счетов, платежных документов), и направление запросов третьим лицам (например, для подтверждения суммы задолженности), и арифметический пересчет (для объектов, стоимость которых определяется расчетным путем: резервы, амортизация, себестоимость, финансовый результат) и аналитические процедуры.

При проверке стоимостной оценки следует опираться на положения ПСАД №20 «Аналитические процедуры» и ПСАД №21 «Особенности аудита оценочных значений».

возникновение - относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имели место в течение соответствующего периода; для подтверждения данной предпосылки используются в основном сверки первичных документов, характеризующих разные стороны данной операции. Направление проверки от записей в бухгалтерском учете к первичным документам. Например, операцию продажи можно подтвердить, сопоставив выставленные счета со складскими документами, транспортными документами, платежными документами. Отпуск материалов в производство можно подтвердить, сопоставив складские документы, документы в производстве, сопоставив объемы отпуска материалов и выпущенной продукции.

полнота - отсутствие не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета; Предпосылка полнота может быть подтверждена путем инвентаризации, направления запросов руководству и третьим лицам, сверкой первичных документов. Направление проверки при этом от объектов учета и первичных документов их отражающих к записям в бухгалтерском учете.

точное измерение - точность отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени; Данная предпосылка подтверждается путем сверки данных бухгалтерского учета с данными различных первичных документов, характеризующих данную операцию(договоров, расчетных, платежных, складских и т.п.). Особое внимание следует обратить на отражение в бухгалтерском учете расходов, имеющих отношение к нескольким отчетным периодам.

представление и раскрытие - объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности. В положениях по бухгалтерскому учету содержится значительно больше требований по раскрытию информации в отчетности, чем просто расчет оборотов и сальдо, о чем очень часто забывает бухгалтер. Но поскольку данная информация имеет важное значение для пользователей финансовой отчетности, то ее нераскрытие является существенным искажением.

Аудиторские доказательства, относящиеся к одной предпосылке, например, в отношении существования товарно-материальных запасов, не могут компенсировать отсутствие аудиторских доказательств относительно другой предпосылки, например, стоимостной оценки. Характер, временные рамки и объем процедур проверки по существу зависят от проверяемой предпосылки. В ходе тестов аудитор может получить доказательства, относящиеся более чем к одной предпосылке, например, при проверке погашения дебиторской задолженности он может выявить аудиторские доказательства как относительно ее существования, так и относительно ее величины (стоимостной оценки).