Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налогообложение страховой деятельности. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по направлениям «Экономика», «Менеджмент»
.pdf
зан указывать свой ИНН и КПП в налоговых декларациях, отчетах,
заявлениях, расчетных документах.
1.4. Налоговый контроль страхового
предпринимательства
Деятельность страховщиков является объектом контроля со стороны налоговых органов. Налоговый контроль осуществляется
должностными лицами налоговых органов посредством налоговых
проверок, получения объяснений налогоплательщиков и налоговых
агентов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений,
используемых для извлечения дохода, а также в других формах,
предусмотренных Налоговым кодексом РФ.
Основной формой налогового контроля являются налоговые
проверки. Налоговые органы проводят в отношении налогоплательщиков и налоговых агентов камеральные и выездные проверки.
С 2012 г. установлен новый вид налоговых проверок: проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок
между взаимозависимыми лицами (рис 1.4). Целью налоговых проверок является контроль соблюдения налогоплательщиками и налоговыми агентами законодательства о налогах и сборах.
Основные
(плановые)
Камеральные
Налоговые проверки
Выездные
Повторные
Встречные
Проверки взаимозави-
Ðèñ. 1.4. Виды налоговых проверок
симых лиц
Камеральная проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов), документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового
органа. Эта проверка проводится в течение трех месяцев с момента
представления налогоплательщиком декларации (расчета).
В соответствии с Регламентом камеральной налоговой проверки
на этапе проверки правильности исчисления налоговой базы и налога проводится анализ на основе:
31
1) внутренней информации налогоплательщика. Сопоставляются
отчетные показатели и аналогичные показатели предыдущего периода;
показатели бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций. Проводится сравнение показателей в декларациях по разным налогам. Так,
при проверке декларации по налогу на прибыль налоговый инспектор
сопоставляет доходы по декларации по налогу на прибыль организации с суммой выручки, отраженной в «Отчете о финансовых результатах» (форма ¹ 2). При проверке декларации по налогу на имущество
организаций данные о стоимости основных средств сопоставляются с
данными бухгалтерского баланса (форма ¹ 1) и «Отчета о движении
капитала» (форма ¹ 3). При проверке налоговых вычетов по НДС их
сумма сопоставляется с информацией бухгалтерского баланса об остатках товарно-материальных ценностей, об остатках кредиторской
задолженности и т.д.;
2) информации о налогоплательщике, полученной из внешних
источников. Например, по транспортному налогу используется информация, полученная от регистрирующих органов, по НДС — информация о контрагентах и сделках налогоплательщика, полученная из других налоговых инспекций;
3) сопоставления показателей налогоплательщика с данными
отчетности аналогичных организаций или со среднеотраслевыми
данными.
В ходе камеральной проверки у страховых организаций могут
быть затребованы документы, подтверждающие право налогоплательщика на льготы; а также документы, подтверждающие правомерность налоговых вычеты по налогу на добавленную стоимость.
Если камеральной проверкой выявлены ошибки или противоречия,
об этом сообщается налогоплательщику с требованием предоставить
в течение пяти дней необходимые пояснения или внести исправления. Выявленные в результате камеральной проверки не обоснованные налогоплательщиком расхождения в показателях могут служить основанием для доначисления налогов. В случае выявления в
ходе камеральной проверки нарушений налогового законодательства в
течение 10 дней после ее окончания составляется акт проверки.
Выездные налоговые проверки являются наиболее эффективной
формой налогового контроля. Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя налогового органа на территории проверяемого. Может быть проверен период, не превышающий
трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. Так, если решение о проведении проверки вынесено в 2014 г., то может быть проверен период 2013—
2011 г. Примерная процедура проведения выездной налоговой проверки и оформления ее результатов показана на рис. 1.5.
32
Решение руководителя налогового органа о проведении выездной налоговой проверки
Действия проверяющих
Истребование
документов
Инвентаризация
имущества
Осмотр
помещений
Выемка
документов
Справка о проведенной налоговой проверке
Акт налоговой проверки
Налогоплательщик согласен
с фактами, изложенными в акте
Возражения налогоплательщика по акту
Налогоплательщик не согласен
с фактами, изложенными в акте
Решения руководителя налогового органа по результатам проверки
О привлечении налогоплатель-
щика к ответственности
Об отказе в привлече-
нии налогоплательщика
к ответственности
Решение
об обеспечитель-
ных мерах
Вручение решения налогоплательщику
Вступление решения
в силу
Исполнение решения
налогоплательщиком
полностью или час-
тично
Налогоплательщик
подает апелляцион-
ную жалобу в налого-
вый орган
Требование об уплате налога, пени и штрафа
Налогоплательщик подает
жалобу в налоговый орган
Рассмотрение жалоб в досудебном порядке Обращение в суд
Ðèñ. 1.5. Упрощенная схема проведения выездной налоговой
проверки и оформления результатов
33
Налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две выездные проверки и более по одним и тем же
налогам за один и тот же период. Нельзя проводить у налогоплательщика более двух выездных проверок в течение календарного
года. При определении числа выездных проверок налогоплательщика не учитывается число проведенных выездных проверок его филиалов и представительств.
Срок выездной проверки не может превышать двух месяцев,
однако по решению федерального налогового органа срок может
быть продлен до четырех, а в исключительных случаях до 6 месяцев. Максимальный срок проверки одного филиала или представительства — один месяц. Срок проверки определяется со дня вынесения решения о назначении проверки до дня составления справки
о проведенной проверке.
По решению руководителя налогового органа или его заместителя проверка может быть приостановлена на срок, не превышающий шести месяцев, для истребования документов, получения информации от иностранных государств, проведения экспертиз, перевода документов на русский язык.
В ходе выездной проверки налоговые инспекторы имеют право
проводить инвентаризацию, осмотр помещений, выемку документов, экспертизу и другие действия. К проведению действий налогового контроля могут привлекаться свидетели, эксперты, специалисты, переводчики, понятые.
Все действия налогового контроля должны проводиться в соответствии с правилами, установленными ст. 90—98 НК РФ, и
оформляться протоколами в соответствии со ст. 99 НК РФ.
В последний день налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой указываются
предмет и сроки проведения проверки. В течение двух месяцев со
дня составления справки налоговый инспектор должен составить
акт проверки. Затем в течение пяти дней акт должен быть вручен
налогоплательщику. Налогоплательщик имеет право в течение
15 дней со дня получения акта передать в налоговый орган письменные возражения по акту.
Акт проверки, другие материалы налогового контроля и возражения налогоплательщика должны быть рассмотрены руководителем инспекции ФНС РФ; решение по этим документам должно
быть принято в течение 10 дней. Налогоплательщику направляется
извещение о времени и месте рассмотрения акта и возражений по
нему. Руководитель налогового органа в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки устанавливает: допущены ли нарушения
налогового законодательства, есть ли основания для привлечения к
ответственности, есть ли смягчающие или отягчающие вину обстоя-
34
тельства. По результатам рассмотрения материалов проверки руководитель налогового органа может вынести одно из двух решений:
1) о привлечении к налоговой ответственности за совершение
налогового правонарушения;
2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение
налогового правонарушения.
Если принято решение о привлечении к ответственности, руководитель налогового органа вправе принять меры, направленные на
обеспечение возможности исполнения решений. В качестве обеспечительных мер может быть наложен запрет на отчуждение имущества налогоплательщика без согласия налогового органа, а также
могут быть приостановлены операций по счетам налогоплательщика в банке (на определенную сумму). Решение налогового органа
налогоплательщик может обжаловать в вышестоящем налоговом
органе (в досудебном порядке) или в судебном порядке.
Разновидностью выездных налоговых проверок являются повторные и встречные проверки. Повторная проверка — это выездная
налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам за тот же период. Повторная проверка может проводиться:
а) вышестоящим налоговым органом — в порядке контроля над
деятельностью нижестоящего налогового органа;
б) в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации с меньшей суммой налога;
в) в связи с реорганизацией или ликвидацией организации —
налогоплательщика.
Термин «встречная проверка» в НК РФ в настоящее время не
используется. Однако в соответствии со статьей 93
1
НК РФ должностное лицо налогового органа вправе истребовать у контрагента или
у иных лиц информацию, касающуюся деятельности проверяемого
налогоплательщика. Лицо, получившее требование о представлении
документов, обязано исполнить его в течение пяти дней со дня получения.
С 1 января 2012 г. установлен новый вид налоговых проверок:
проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. В соответствии с
п. 17 ст. 105.17 НК РФ проверять соответствие применяемых цен
рыночным в рамках обычной выездной или камеральной проверки
нельзя. Новый вид проверок налоговая служба России обязана проводить по месту своего нахождения. Основаниями для проведения
проверки соответствия цен являются:
уведомление о контролируемых сделках, поданное налого-
плательщиком;
35
извещение территориального налогового органа, который в
ходе камеральной или выездной проверки выявил факты совершения незаявленных контролируемых сделок;
выявление контролируемой сделки при проведении ФНС
России повторной выездной проверки. Осуществление
проверки правильности применения цен не препятствует
проведению выездных и камеральных проверок за этот же
период.
Еще одно новшество касается составления плана проверок. Начиная с 2013 г., план проверок составляется по новым правилам.
Как следует из постановления Правительства РФ от 30.12.2011
¹ 1248, в план проверок включаются не только организации и индивидуальные предприниматели, но и территориально обособленные подразделения, филиалы и представительства.
Включению налогоплательщика в план проверок предшествует
процедура отбора налогоплательщиков, определенная Концепцией
системы планирования выездных налоговых проверок
1
. Для отбора
налогоплательщиков в план выездных проверок налоговые органы
проводят анализ деятельности налогоплательщика, направленный на
выявление значительных отклонений показателей финансовоэкономической деятельности по сравнению с показателями прошлых
периодов и со среднеотраслевыми показателями. Проводится сравнение показателей бухгалтерской и налоговой отчетности в целях
выявления противоречий между сведениями, содержащимися в разных документах. Выявляются факторы и причины, влияющие на
формирование налоговой базы. В случае выбора налогоплательщика
для проведения выездной налоговой проверки налоговый орган определяет целесообразность проведения проверок контрагентов и аффилированных лиц проверяемого налогоплательщика.
Налогоплательщики могут сами оценить вероятность попадания
в список проверяемых лиц. Для этого Концепцией установлены 12
критериев, по которым налогоплательщик может самостоятельно
оценить налоговые риски по результатам своей финансовохозяйственной деятельности. Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков размещены на сайте ФНС России
(www.nalog.ru). Некоторые из этих показателей, касающиеся организаций, применяющих общую систему налогообложения, приведены в табл.1.6.
1
Концепция системы планирования выездных налоговых проверок: Приложе-
ние к приказу ФНС России от 30.05.2007 г. ¹ ММ-3-06/333
36
Таблица 1.6. Критерии самостоятельной оценки рисков,
имеющие количественную оценку
Критерий Область налогового риска
Налоговая нагрузка налогоплательщика, определяемая как отношение суммы уплаченных налогов к обороту (выручке)
Получение убытка Отражение в отчетности убытков в
Доля вычетов по НДС от суммы
начисленного с налоговой базы
налога
Соотношение темпов роста расходов и доходов от реализации
товаров (работ, услуг)
Среднемесячная заработная плата на одного работника
Рентабельность продаж и рентабельность активов по данным
бухгалтерского учета налогоплательщика
Фактический показатель ниже
средней налоговой нагрузки по отрасли (виду экономической деятельности)
течение двух и более календарных
лет
Фактический показатель больше
или равен 89% за 12 месяцев
Темпы роста расходов выше темпов
роста доходов. Наличие различий в
показателях налоговой и финансовой отчетности
Средняя заработная плата у налогоплательщика ниже средней заработной платы по виду экономической деятельности в субъекте РФ
Фактические показатели ниже
среднеотраслевого показателя на
10% и более
Кроме того, установлены четыре критерия, направленные на
выявление отдельных аспектов деятельности налогоплательщика,
свидетельствующих о вероятности извлечения необоснованной налоговой выгоды. К этим критериям относятся:
использование налогоплательщиком договоров с контраген-
тами — перекупщиками или посредниками без наличия разумных экономических причин;
непредставление налогоплательщиками пояснений на уве-
домление налогового органа о выявлении несоответствия
показателей деятельности;
неоднократное снятие налогоплательщика с учета и поста-
новка на учет в налоговых органах в связи с изменением
места нахождения;
37
ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким
налоговым риском.
Для оценки риска установлен целый ряд признаков, свидетельствующих о высокой степени квалификации контрагентов налогоплательщика как проблемных (фирмы-однодневки), а сделки, совершаемые с такими контрагентами, сомнительными.
Информацию о статистических показателях среднего уровня заработной платы по субъекту федерации рекомендовано получать из
официальных интернет-сайтов территориальных органов Федеральной службы государственной статистики или территориальных
управлений ФНС РФ.
Средние по отраслям (видам деятельности) показатели налоговой нагрузки и рентабельности ежегодно определяет аналитическое
управление ФНС РФ
1
. В январе 2013 г. на сайте ФНС РФ была
размещена информация о величинах налоговой нагрузки за 2006—
2011 г. и показатели рентабельности по видам экономической деятельности за 2006—2010 гг. По данным ФНС РФ в 2011 г. средняя
налоговая нагрузка по всем видам деятельности составила 9,7%,
средняя рентабельность продаж в 2010 г. была равна 11,5%.
Страхование как вид экономической деятельности отнесено к
финансовым услугам. Данные о налоговой нагрузке для этой отрасли на сайте ФНС России отсутствуют. Возможно, это объясняется
весьма низкими значениями налоговой нагрузки в финансовой
сфере. В приказе ФНС РФ от 30.05.2007 ¹ ММ-3-06/333 размер
налоговой нагрузки определяется как соотношение суммы уплаченных налогов и оборота (выручки) организации. Сумма уплаты берется из информации налоговых органов, а выручка — по данным
Росстата. Если принять в качестве показателя оборота сумму страховых премий (взносов), то, по нашим расчетам, в 2011 г. средняя
по страховым организациям налоговая нагрузка составила 2,23%
(28,4 млрд: 1269,8 млрд · 100).
В приложении 2 к приказу ФНС РФ от 10.05.2012 ¹ММВ-72/297@ сказано, что рентабельность — это отношение сальдированного финансового результата (прибыль минус убыток) от продажи
товаров (работ, услуг) соответственно к себестоимости проданных
товаров (работ, услуг) или к активам организации.
Значения уровней средней рентабельности берутся по данным
статистических органов. Налогоплательщик может быть включен в
план проверок, если фактические показатели рентабельности будут
1
О внесении изменений в приказ ФНС РФ от 30.05.2007 г. ¹ ММ-3—06/333
«Об утверждении концепция системы планирования выездных налоговых проверок. Приказ ФНС от 08.04.2011 г. ¹ ММВ -7-2/258.
38
отклоняться от среднестатистических показателей на 10% и более.
Средние по финансовым услугам показатели рентабельности и их
предельные уровни
10.05.2012 ã. ¹ÌÌÂ-7-2/297@
из приложения 4 к приказу ФНС России от
приведены в табл.1.7 (показатели рен-
табельности на 2011 г. не были установлены).
Таблица 1.7. Рентабельность по виду деятельности
финансовые услуги, %
Показатель 2009 2010 2012 2013
Среднестатистические показатели
рентабельность услуг 4,8 0,1 0,4 0,4
рентабельность активов — 6,8 4,5 5,7
Предельный уровень рентабельности
(90% среднеотраслевых показателей)
рентабельность услуг 4,32 0,09 0,36 0,36
рентабельность активов — 6,12 4,05 5,13
Предложенная ФНС РФ система критериев имеет недостатки.
Так, в формуле расчета налоговой нагрузки, не определено следует
ли учитывать суммы налога на доходы физических лиц, которые
организации уплачивают как налоговые агенты, а не как налогоплательщики. Нет полной ясности и в расчете рентабельности, в частности приказом не установлено, какой финансовый результат имеется в виду: до или после учета налога на прибыль. Отсутствует
обобщающий показатель, не предусмотрено ранжирование критериев по степени важности. Эти обстоятельства снижают объективность принимаемых решений. Однако, несмотря на неточности,
включение в систему экономического анализа показателей самостоятельной оценки рисков позволяет налогоплательщику оценить
налоговые риски, уточнить свои налоговые обязательства, максимально уменьшить вероятность того, что законопослушного налогоплательщика затронет выездная налоговая проверка.
Как любой налогоплательщик, страховые организации привлекаются к ответственности за совершение налоговых правонарушений. Под налоговым правонарушением понимается виновно совершенное противоправное деяние (действие или бездействие) налого-
39
плательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом
установлена ответственность (ст. 106 НК РФ).
Налоговым кодексом России предусмотрена так называемая
презумпция невиновности организаций и физических лиц, которая
означает, что лицо считается невиновным в совершении правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном законом порядке. Лицо не обязано доказывать свою невиновность. Обязанность по доказательству обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в
его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые
сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности,
толкуются в пользу этого лица. Налоговое правонарушение может
быть совершено:
умышленно (нарушитель сознавал противоправный характер
деяния);
по неосторожности (нарушитель не осознавал вредный ха-
рактер своих действий;
при обстоятельствах, смягчающих ответственность (вследст-
вие тяжелых личных обстоятельств; под влиянием тяжелого
материального положения физического лица, иные обстоятельства);
при обстоятельствах, отягчающих вину (совершение анало-
гичного правонарушения повторно).
Лицо не может быть привлечено к ответственности при обстоятельствах, исключающих:
привлечение к ответственности (отсутствие вины данного
лица, физическое лицо не достигло возраста шестнадцати
лет; истек срок давности привлечения к ответственности);
вину лица в совершении правонарушения (совершение пра-
вонарушения вследствие чрезвычайных обстоятельств, стихийных бедствий, в болезненном состоянии, в соответствии
с письменными разъяснениями уполномоченных органов
государственной власти).
Лицо не может привлечено к ответственности за совершение
налогового правонарушения, если со дня его совершения и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности). В отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 120 и 122 НК РФ, исчисление срока давности осуществляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено налоговое правонарушение. В соответствии со ст. 108 НК РФ привлечение организации за совершение налогового правонарушения не освобождает
40
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]