Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговое право. Учебник для студентов вузов, обучающихся по направлению подготовки «Юриспруденция»
.pdf
181
С 1 января 2015 г. законодатель ввел в Налоговый Кодекс РФ
новую норму, регулирующую такое понятие, как «налоговое резидентство юридических лиц». Во многих странах мира подобные
нормы уже давно работают, поэтому мы имеем возможность ознакомиться с практикой их применения и предположить будущий
эффект. Ранее в России такое определение отсутствовало, а налоговый статус организаций определялся только местом их регистрации.
Это приводило к тому, что обложить налогом в России организацию-«пустышку», зарегистрированную за рубежом, но не ведущую
там никакой деятельности и управляемую из России ее реальным
владельцем, не представлялось возможным. Таким образом, отсутствие концепции налогового резидентства было существенным
пробелом в российском налоговом регулировании, в результате чего
существенная вероятность ухода от налогообложения, к примеру:
налог на прибыль могли не платить ни оффшорная компания, ни
ее реальный российский владелец.
Для определения места фактического управления используются
три основных и четыре дополнительных критерия. Остановимся
более подробно на ключевых пунктах:
1) заседания совета директоров (или иного руководящего орга-
на организации) проводятся преимущественно на территории РФ
(т.е. более половины заседаний в течение календарного года);
2) руководящее управление организацией главным образом
осуществляется из РФ;
3) главные (руководящие) должностные лица организации (ли-
ца, уполномоченные и несущие ответственность за планирование,
управление и контроль над деятельностью предприятия) большей
частью осуществляют свою деятельность в отношении иностранной
организации в РФ.
В целом, отличие налогового резидента от нерезидента заклю-
чается в том, что резидент, как правило, уплачивает налог со всего
своего дохода (полученного как внутри страны, так и за рубежом),
а нерезидент — только с дохода, полученного от коммерческой деятельности в этой стране (устранение двойного налогообложения
одного и того же дохода урегулировано ДИДН). Следовательно,
иностранная компания должна будет уплачивать налог в РФ со всего своего мирового дохода по ставке 20%. В то же время, в иностранном государстве в отсутствие конфликта и двойного резидентства налогом будет облагаться только:
x прибыль от деятельности, которую компания продолжит вес-
ти в этом иностранном государстве, если такая деятельность
будет создавать постоянное представительство согласно нало-
182
7
говому законодательству иностранного государства (но не
весь мировой доход);
x доходы, полученные от источников в этом иностранном госу-
дарстве (дивиденды, проценты и прочие пассивные доходы).
Кроме этого, иностранная компания лишится возможности получения налоговых преимуществ по ДИДН, заключенных иностранным государством (государством ее инкорпорации)/по Директивам
ЕС (если она инкорпорирована в ЕС). Теперь сертификат резидентства, необходимый для применения ДИДН, иностранная компания
сможет получить только в России. Следовательно, возможно увеличение ставок налога у источника в отношении доходов, выплачиваемых иностранной компанией (например, дивидендов).
Таким образом, российское налоговое регулирование значительно усиливается. Если раньше при управлении иностранной
компанией из РФ был риск создания постоянного представительства в РФ, который на практике редко реализовывался, то теперь у
налоговых органов будет достаточно оснований рассмотреть деятельность аффилированных иностранных компаний подробнее и
потребовать уплаты в РФ налогов со всех их доходов. Для этого уже
сейчас необходимо предпринять следующие действия:
1) определить компании группы, которые потенциально могут
быть признаны налоговыми резидентами РФ;
эффективного управления этих компаний за рубежом, разработать
план необходимых действий;
3) при невозможности создания места эффективного управления за рубежом, оценить шансы и целесообразность признания организаций налоговыми резидентами РФ (включая связанные с этим
затраты);
4) если смена налогового резидентства неосуществима или сопряжена со значительными налоговыми затратами, рассмотреть реструктуризацию бизнеса
1
.
Объект налогообложения. Объектом налогообложения по налогу
на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью признается:
1) для российских организаций, не являющихся участниками
консолидированной группы налогоплательщиков, — полученные
доходы, уменьшенные на произведенные расходы;
1
Пацева Н, Чуманова М: Налоговое резидентство — новый механизм для реали-
зации плана по деоффшоризации // FTL Advisers, Ltd. http://lawfirm.ru/
183
2) для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, — полученные через эти постоянные представительства доходы,
уменьшенные на величину произведенных этими постоянными
представительствами расходов;
3) для иных иностранных организаций — доходы, полученные от
источников в Российской Федерации. Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ;
4) для организаций — участников консолидированной группы
налогоплательщиков — совокупная прибыль участников консолидированной группы налогоплательщиков, приходящаяся на данного
участника и рассчитываемая в порядке, установленном пунктом 1
статьи 278.1 и пунктом 6 статьи 288 НК РФ.
Порядок определения доходов. Классификация доходов. Ê äîõî-
дам в целях настоящей главы относятся:
1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.
Товары определяются в соответствии с п. 3 ст. 38 НК РФ;
2) внереализационные доходы.
При определении доходов из них исключаются суммы налогов,
предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю)
товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Доходы определяются на основании первичных документов и
других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Доходы от реализации определяются в порядке, установленном
статьей 249 НК РФ.
Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 НК РФ.
Имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества
(работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные
права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
Полученные налогоплательщиком доходы, стоимость которых
выражена в иностранной валюте, учитываются в совокупности с
доходами, стоимость которых выражена в рублях.
Полученные налогоплательщиком доходы, стоимость которых
выражена в условных единицах, учитываются в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях.
184
7
Пересчет указанных доходов приводится налогоплательщиком в
зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения метода признания доходов в соответствии со ст. 271 и
273 НК РФ.
Суммы, отраженные в составе доходов налогоплательщика, не
подлежат повторному включению в состав его доходов.
Налоговая база. Налоговой базой для целей налогообложения
по налогу на прибыль организаций является денежное выражение
прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ.
При определении налоговой базы не учитываются следующие
доходы:
1) в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты
товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления;
2) в виде имущества, имущественных прав, которые получены в
форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;
3) в виде имущества, имущественных прав или неимущественных
прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации
(включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером);
4)
в виде имущества, имущественных прав, которые получены в
пределах вклада (взноса) участником организации (его правопреемником или наследником), при уменьшении уставного (складочного)
капитала (фонда), при выходе из организации либо при распределении имущества ликвидируемой организации между ее участниками;
5) в виде имущества, имущественных прав и (или) неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в
пределах вклада участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемником в случае
выделения его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;
6) в виде средств и иного имущества, которые получены в виде
безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном Федеральным законом «О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об
установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные
фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации»;
185
7) в виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно полученных в соответствии с международными договорами
Российской Федерации, а также в соответствии с законодательством РФ атомными станциями для повышения их безопасности, используемых для производственных целей;
8) в виде имущества, полученного государственными и муниципальными учреждениями по решению органов исполнительной
власти всех уровней;
9) в виде имущества (включая денежные средства), поступившего
комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору
или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если
такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями
заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение;
10) в виде средств или иного имущества, которые получены по
договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного
имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств
или иного имущества, которые получены в счет погашения таких
заимствований;
11) в виде имущества, полученного российской организацией
безвозмездно и др.
Порядок определения расходов. Группировка расходов. Налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных
расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК
РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Ïîä обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются
затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота,
применяемыми в иностранном государстве, на территории которого
были произведены соответствующие расходы, и (или) документами,
косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе
таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными
186
7
документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что
они произведены для осуществления деятельности, направленной
на получение дохода.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на связанные с производством и реализацией и внереализационные.
К расходам, связанным с производством и реализацией относятся:
1) расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг,
приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);
2) расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также
на подержание их в исправном (актуальном) состоянии;
3) расходы на освоение природных ресурсов;
4) расходы на научные исследования и опытно-конструкторские
разработки;
5) расходы на обязательное и добровольное страхование;
6) прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.
Кроме этого, расходы, связанные с производством и реализаци-
ей, подразделяются на:
1) материальные;
2) расходы на оплату труда;
3) суммы начисленной амортизации;
Для компенсации финансовых потерь, налогоплательщик может применять амортизацию, то есть планомерный процесс погашения стоимости основных средств на протяжении всего срока полезного использования.
Амортизируемым признают имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых
погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования
более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 тыс. руб.
К основным способам относятся следующие: линейный, нелинейный, уменьшаемого остатка, основанный на сроке полезного
использования или объеме произведенной продукции. Линейный
187
способ амортизации — это равномерное распределение расходов.
При равномерном списании стоимости основных средств, норма
амортизации обратно пропорционально сроку полезного использования. Ежегодная сумма амортизации равна произведению нормы
использования и балансовой стоимости основных фондов.
В соответствии с законодательством Российской Федерации
субъекты малого предпринимательства могут применять коэффициент ускорения, равный 2, а по движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части
основных средств, может применяться коэффициент ускорения в
соответствии с условиями договора финансовой аренды не выше 3
Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть
отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно
группе он отнесет такие затраты.
Пересчет расходов проводится налогоплательщиком в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения метода признания таких расходов в соответствии со ст. 272 и
273 НК РФ.
Суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщиков,
не подлежат повторному включению в состав его расходов.
Налоговые ставки. Основная налоговая ставка устанавливается
в размере 20%. При этом:
x сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере
3 %, зачисляется в федеральный бюджет;
x сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 17%,
зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации.
Налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты
субъектов Российской Федерации, законами субъектов Российской
Федерации может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом указанная налоговая ставка не может быть
ниже 13,5%.
Налоговым кодексом РФ установлены, кроме основной, еще и
специальные ставки на прибыль. Например:
x доходы иностранных организаций, не связанные с деятельно-
стью в РФ через постоянное представительство (за исключением доходов, перечисленных в пп. 2 п. 2, п. п. 3 и 4 ст. 284
НК РФ) облагаются по ставке 20%;
1
.
1
Бородина В. Амортизация основных средств. Вопросы применения на практи-
ке // Финансовая газета. 2015. ¹ 9. 12 марта.
188
7
x доходы, полученные в виде дивидендов иностранными орга-
низациями от российских организаций (пп. 3 п. 3, п. 6 ст. 284
НК РФ) облагаются по ставке 15%;
x доходы иностранных организаций, не связанные с деятельно-
стью в РФ через постоянное представительство, от использования, содержания или сдачи в аренду подвижных транспортных средств или контейнеров в связи с осуществлением
международных перевозок (пп. 2 п. 2, п. 6 ст. 284 НК РФ)
облагаются по ставке 10%;
x доходы, полученные в виде дивидендов российскими органи-
зациями от российских и иностранных организаций облагаются по общей ставке -13%, а при соблюдении условий, предусмотренных пп. 1 п. 3, п. 6 ст. 284 НК РФ — 0% и др.
Налоговый период. Отчетный период. Налоговым периодом ïî
налогу признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков,
исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.
Порядок исчисления налога и авансовых платежей. Налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 274 НК РФ.
Основной способ уплаты авансовых платежей по налогу на
прибыль организаций заключается в уплате их ежемесячно и по
итогам отчетного периода (п. 2 ст. 286 НК РФ). Но если у организации за предыдущие четыре квартала доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, не превышали в среднем 15 млн руб. за каждый квартал, она уплачивает только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода (п. 3
ст. 286 НК РФ).
Если налогоплательщиком является иностранная организация,
получающая доходы от источников в Российской Федерации, не
связанные с постоянным представительством в Российской Федерации, обязанность по определению суммы налога, удержанию
этой суммы из доходов налогоплательщика и перечислению налога
в бюджет возлагается на российскую организацию или иностранную организацию, осуществляющую деятельность в Российской
Федерации через постоянное представительство (налоговых агентов), выплачивающих указанный доход налогоплательщику.
Налоговый агент определяет сумму налога по каждой выплате
(перечислению) денежных средств или иному получению дохода.
189
Добровольно организации могут применять способ определения
ежемесячных авансовых платежей исходя из фактической прибыли
. (п.2 ст. 286 НК РФ).
7.6.
Налогоплательщики. Организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие добычу полезных ископаемых на основании лицензии на право пользования недрами.
Налоговым законодательством определено, что указанные лица
подлежат постановке на учет в налоговых органах по отдельному
основанию — в качестве налогоплательщика НДПИ.
Постановка на учет осуществляется в течение 30 календарных
дней с момента государственной регистрации лицензии на пользование участком недр — по месту нахождения участка, на территории соответствующего субъекта РФ. В случае нахождения участка
недр не на территории РФ — постановка на учет производится по
местонахождению организации (либо физического лица) — пользователя.
Налогоплательщиками признаются организации, и индивидуальные предприниматели, осуществляющие добычу полезных ископаемых на основании лицензии на право пользования недрами.
Объект налогообложения. Объектами налогообложения являются:
1) полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации;
2) полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах;
3) полезные ископаемые, добытые из недр за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на
территориях, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации (а также арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора) на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование.
Не признаются объектом налогообложения:
1) общераспространенные полезные ископаемые и подземные
воды, не числящиеся на государственном балансе запасов полезных
ископаемых, добытые индивидуальным предпринимателем и используемые им непосредственно для личного потребления;
190
7
2) добытые (собранные) минералогические, палеонтологические
и другие геологические коллекционные материалы;
3) полезные ископаемые, добытые из недр при образовании,
использовании, реконструкции и ремонте особо охраняемых геологических объектов, имеющих научное, культурное, эстетическое,
санитарно-оздоровительное или иное общественное значение;
4) полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов
или отходов (потерь) горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, если при их добыче из недр они подлежали налогообложению в общеустановленном порядке;
5) дренажные подземные воды, не учитываемые на государственном балансе запасов полезных ископаемых, извлекаемых при
разработке месторождений полезных ископаемых или при строительстве и эксплуатации подземных сооружений;
6) метан угольных пластов.
Налоговая база. Налоговая база определятся налогоплатель-
щиком:
1) самостоятельно;
2) как стоимость добытых полезных ископаемых в соответствии со статьями 340 и 340.1 НК РФ.
Оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется
одним из следующих способов:
x исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответст-
вующий период цен реализации без учета субсидий;
x исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответст-
вующий период цен реализации добытого полезного ископаемого;
x исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.
3) как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении при добыче угля и углеводородного сырья. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема. Количество добытой нефти
обезвоженной, обессоленной и стабилизированной определятся в
единицах массы нетто. Количество добытого полезного ископаемого определятся прямым (посредством применения измерительных
средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр
(отходов, потерь) минеральном сырье);
4) отдельно по каждому добытому полезному ископаемому;
5) в отношении добытых полезных ископаемых, для которых
установлены различные налоговые ставки либо налоговая ставка
рассчитывается с учетом коэффициента, налоговая база определяется применительно к каждой налоговой ставке.
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]