Постатейный комментарий к главе 26.3. Налогового кодекса «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятель

В соответствии со ст. 3 Федерального закона от 25 февраля 2011 г. № 21ФЗ «О внесении изменений в статью 14 Федерального закона «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством» и ст. 2 и 3 Федерального закона «О внесении изменений в Федеральный закон «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством»» в период с 1 января 2011 г. по 31 декабря 2012 г. (включительно) застрахованные лицо имеет право выбирать правила расчета пособий по материнству, в целях определения для них наиболее выгодного варианта.

Таким образом, если отпуск по беременности и родам наступает в период с 1 января 2011 г. по 31 декабря 2012 г. (включительно), то застрахованное лицо вправе выбрать по нормам какого законодательства ему будет исчисляться вышеуказанное пособие — по действовавшему в 2010 г. (исходя из среднего заработка за 12 календарных месяцев работы у данного страхователя, предшествующих месяцу наступления страхового случая с исключением из расчетного периода некоторых периодов и начисленных за них сумм) либо по действующим в текущем 2011 г. (исходя из заработка за два календарных года, предшествующих году наступления страхового случая без исключения из расчетного периода некоторых периодов и начисленных за них сумм).

Беременной женщине листок нетрудоспособности выдается врачом женской консультации в 30 недель одноплодной беременности. Срок, на который выдается больничный лист по беременности и родам в этом случае, составляет 140 календарных дней. Из них:

•70 календарных дней — до родов;

•70 календарных дней — после родов.

При многоплодной беременности листок нетрудоспособности выдается на две недели раньше (в 28 недель беременности) на срок 194 календарных дня, из которых:

•84 календарных дня — до родов;

•110 календарных дней — после родов.

181

Для расчета за 12 календарных месяцев нужно написать заявление.

До 1 января 2011г. расчетный период для оплаты больничного — это 12 календарных месяцев (с 1-го до 1-го числа), предшествующие болезни.

С 1 января 2011 г. расчетный период для оплаты больничного — два календарных года, предшествующих году наступления страхового случая, в том числе за время работы (службы, иной деятельности) у другого страхователя (других страхователей). Средний дневной заработок определяется путем деления суммы начисленного заработка за расчетный период на 730. При этом в начисленный заработок, исходя из которого начисляются пособия, включаются все виды выплат и иных вознаграждений в пользу застрахованного лица, на которые начислены страховые взносы в ФСС РФ, в сумме, не превышающей установленную на соответствующий календарный год предельной величины базы для начисления страховых взносов.

Выплаты за 3 первых дня осуществляются за счет средств работодателя, а далее — за счет средств ФСС.

Застрахованному лицу, имеющему страховой стаж 8 лет и более, пособие выплачивается в размере 100% среднего заработка, от 5 до 8 лет, — 80% среднего заработка, до 5 лет, — 60% среднего заработка.

Документом, подтверждающим стаж, является трудовая книжка. Согласно п. 3 ст. 14 Федерального закона № 255-ФЗ средний дневной

заработок для расчета пособий вычисляется делением облагаемой суммы за период 2009, 2010 г. на 730.

Таким образом, плательщики ЕНВД рассчитывают пособия по временной нетрудоспособности по общей системе.

Проверка налоговыми органами в отношении определения объекта налогообложения

В рамках проверки объекта налогообложения налоговые органы производят:

1. Проверку соответствия физических показателей действительности.

182

Вцелом, плательщиков ЕНВД проверяют на реальность физических показателей, влияющих на формирование налоговой базы и правильность выбора показателей. В качестве документов могут затребовать договоры аренды, подтверждающие размер торговой площади, договоры с сотрудниками, сведения о численности сотрудников, штатные расписания.

Особенно сложным является вопрос доказывания ведения раздельного учета по ЕНВД.

Вкачестве примера можно назвать постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 2 марта 2011 г. по делу № А67-4618/2010. Решением Инспекции Предприниматель привлечена к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату ЕНВД в виде штрафа в сумме 14 752,60 руб., ей предложено уплатить указанный штраф, недоимку по ЕНВД в сумме 73 763 руб. и пени по налогу в сумме 10 160,42 руб.

Основанием для вынесения такого решения послужило, по мнению Инспекции, то обстоятельство, что в период с 1 января 2008 г. по 31 декабря 2009 г. Предприниматель, осуществляя розничную торговлю мебелью в объектах нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых превышает 5 кв. м, занизила размер физического показателя "площадь торгового места" для исчисления ЕНВД; что Предприниматель излишне уменьшила исчисленные суммы ЕНВД на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 3 квартал 2007 г. на 462 руб., за 1 квартал 2008 г. на 966 руб., за 1 квартал 2009 г. на 1 819 руб., а также уменьшены исчисленные суммы ЕНВД в заниженном размере: за 2 квартал 2007 г. на 175 руб., за 4 квартал 2007 г. на 462 руб., за 4 квартал 2008 г. на 966 руб., за 4 квартал 2009 г. на 1 817 руб.

Предприниматель, не согласившись с решением Инспекции от 31 марта 2010 г. № 3, обратилась в суд с заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя заявление Предпринимателя, пришли к выводам, что объект торговли, фактически используемый Предпринимателем для осуществления розничной торговли,

183

обладает всеми установленными налоговым законодательством признаками объекта стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, а именно — магазина.

В постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 7 декабря 2010 г. по делу № А67-1985/2010 рассматривался аналогичный случай. Налоговый орган в ходе проверки доначислил ЕНВД, взыскал штраф и пени, так как посчитал, что налогоплательщик занизил физический показатель — площадь торгового места и не учел площадь места, где складируется товар или осуществляется его предпродажная подготовка. Однако суд встал на сторону налогоплательщика, требование которого было удовлетворено, поскольку не допускается дополнительное начисление сумм ЕНВД исходя из площади предоставленных налогоплательщику складских мест, складов или помещений для складирования, выделенных в договорах в качестве самостоятельных предметов аренды (субаренды).

2. Применение К1 (коэффициента-дефлятора)

Пример проверки данного обстоятельства можно найти в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 19 марта 2010 г. по делу № А56-22533/2009.

Налоговый орган, выявив в ходе проверки неправильное применение Предпринимателем при исчислении ЕНВД корректирующего коэффициента базовой доходности и коэффициента-дефлятора, доначислил ему налог и начислил штраф в размере 20% от не полностью уплаченной суммы ЕНВД, в том числе: 525 руб. по сроку уплаты 25 октября 2006 г.; 608 руб. по сроку уплаты 25 января 2007 г.; 903 руб. по сроку уплаты 25 апреля 2007 г.; 458 руб. по сроку уплаты 25 июля 2007 г.; 458 руб. по сроку уплаты 25 октября 2007 г. и 458 руб. по сроку уплаты 25 января 2008 г. В материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие о наличии у заявителя переплаты по ЕНВД на указанные даты наступления срока уплаты налога в сумме, превышающей доначисленный налог. Наличие переплаты по ЕНВД в предыдущие периоды учтено Инспекцией при определении размера налоговой санкции. Суд первой инстанции правомерно отказал Предпринимателю в удовлетворении

184

заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции в указанной части.

3. Применение К2.

При проведении налоговой проверки налоговый орган рассматривает величину К2, применяемую компанией. ИНФС считает, что при реализации нескольких видов товаров следует применять максимальный размер К2. Аналогичный вывод сделан и в определении ВАС РФ от 28 февраля 2011 г. № ВАС-1398/11. Организация, осуществляя розничную торговлю продовольственными и промышленными товарами через магазины с площадью торговых залов менее 150 кв. м, исчисляла ЕНВД отдельно по каждой группе продаваемых товаров с применением соответствующего корректирующего коэффициента К2. Однако налоговая инспекция в ходе выездной проверки пересчитала налоговую базу по ЕНВД, применив максимальное значение корректирующего коэффициента К2. Компания с таким решением налоговой инспекции не согласилась и обратилась в суд. Однако суд пришел к выводу, что налоговая инспекция правомерно пересчитала организации налоговую базу по ЕНВД с применением максимального значения коэффициента К2.

Впостановлении ФАС Центрального округа от 25 марта 2011 г. по делу

№А62-2798/2010 суд также рассматривал дело о признании недействительным решения налогового органа в части расчета ЕНВД с учетом коэффициента К2. Суд сделал вывод о неправильном расчете налоговым органом коэффициента К2 при исчислении суммы налога, так как площадь обеденного зала не скорректирована на площадь, где фактически обслуживание посетителей не осуществлялось.

4.Размер базовой доходности.

Вопределении ВАС РФ от 30 сентября 2010 г. № ВАС-12598/10 по делу

№А33-11947/2009 можно найти пример, когда налоговый орган доначислил ЕНВД, поскольку по его мнению налогоплательщик неправильно определил базовую доходность.

185

По результатам выездной налоговой проверки предпринимателю был доначислен единый налог на вмененный доход, поскольку инспекция пришла к выводу о занижении им корректирующего коэффициента базовой доходности при исчислении названного налога.

Из содержания оспариваемых судебных актов следует, что в проверяемый период предприниматель осуществляла розничную торговлю одеждой и уплачивала единый налог на вмененный доход, исчисленный с применением физического показателя "площадь торгового зала".

Суды при рассмотрении дела, оценив характеристики места осуществления предпринимателем розничной торговли, сделали вывод, что налог необходимо было исчислять исходя из физического показателя "торговое место" с базовой доходностью 9 000 рублей в месяц. При этом, исходя из решения Красноярского городского Совета от 29 ноября 2005 г. № В-137 «О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территории города Красноярска» в редакции решения Красноярского городского Совета от 27 апреля 2006 г. № В-189, суды признали обоснованным применение инспекцией при определении подлежащего уплате единого налога корректирующего коэффициента базовой доходности.

5. Налоговые органы также проверяют сделки в качестве объекта налогообложения

Пример содержится в определении ВАС РФ от 5 апреля 2011 г. № ВАС3702/11 по делу № А62-3102/2010. Судами установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка, в результате которой предпринимателю, осуществлявшему розничную торговлю и являвшемуся плательщиком единого налога на вмененный доход, доначислены налоги по общей системе налогообложения. Основанием для доначисления явилась реализация предпринимателем недвижимого имущества (магазин и земельный участок, расположенный под ним), которая не подлежит обложению единым налогом на вмененный доход. Отказывая предпринимателю в удовлетворении

186

заявленных требований, суды исходили из того, что в период до продажи спорного недвижимого имущества предприниматель осуществляла в нем деятельность по розничной торговле продовольственными товарами, в связи с чем, суды сделали вывод о том, что реализованное имущество использовалось в предпринимательских целях для систематического извлечения прибыли. К тому же денежные средства за спорное имущество по договорам купли-продажи были перечислены платежными поручениями на расчетный счет предпринимателя. При таких обстоятельствах суды признали обоснованным доначисление предпринимателю налогов по общей системе налогообложения.

6. Кроме того, налоговые органы могут проверить характеристики объекта налогообложения ЕНВД.

В определении ВАС РФ от 30 июня 2010 г. № ВАС-7798/10 по делу № А57-19447/2009 были рассмотрены характеристики торгового комплекса. В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекция сочла неправомерным применение обществом специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход в отношении услуг по передаче во временное владение и (или) пользование стационарных торговых мест, поскольку сдаваемые обществом в аренду помещения, по мнению инспекции, не соответствуют критериям, установленным подп. 13 п. 2 ст. 346.26 НК РФ.

Суды при рассмотрении дела установили, что в проверяемый период общество передавало во временное пользование индивидуальным предпринимателям и организациям торговые места, расположенные на территории торгового комплекса "Манеж".

Исходя из положений ст. 346.26-346.29 НК РФ, исследовав и оценив доказательства по делу, суды признали общество в отношении данного вида деятельности плательщиком единого налога на вмененный доход, поскольку здание торгового комплекса является объектом стационарной торговой сети, не имеющим торговых залов, а сдаваемые им в аренду места, расположенные на территории этого комплекса, соответствуют понятию торгового места.

187

Выводы из судебной практики в отношении определения объекта налогообложения ЕНВД:

9подача декларации по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование не влияет на право налогоплательщика произвести уменьшение суммы налога (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 6 ноября 2007 г. № Ф08-6982/07-2629А), также не влияет на ЕНВД факт нарушения срока уплаты страховых взносов (постановление ФАС Уральского округа от 4 августа 2008 г. № Ф09-5537/08-С3);

9основанием для доначисления ЕНВД могут являться данные инвентаризации, договоров аренды, экспликации, акты осмотра при отнесении площадей к категории «площадь торгового зала (постановление ФАС Уральского округа от 25 июня 2008 г. № Ф09-4065/08-С3) В постановлении ФАС Дальневосточного округа от 13 января 2011 г. № Ф03-9441/2010 по делу

№А51-8574/2010 суд согласился с судебным органом первой инстанции, суд первой инстанции признал правомерным доначисление налоговым органом ЕНВД, соответствующих пеней и штрафа, исходя из занимаемой предпринимателем площади торговых залов по спорным торговым объектам, определенной на основании инвентаризационных документов. Однако налоговому органу не всегда удается доказать факт использования большей площади (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 2 декабря 2009

г. по делу № А78-3359/2009);

9за предоставление декларации неустановленной формы ответственность не установлена;

9использование меньшего количества транспортных средств влияет на возможность применения ЕНВД (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17 июня 2008 г. по делу № А82-13219/2007-28);

9если сумма налога равна нулю, то штраф за нарушение срока подачи декларации составит 100 рублей (постановление ФАС СевероЗападного округа от 17 февраля 2011 г. по делу № А26-3760/2010).

Повлиять на решение суда может:

188

9пропуск срока подачи заявления (постановление ФАС Поволжского округа от 11 апреля 2011 г. по делу № А12-12754/2010);

9если налоговый орган исчислил сумму штрафа не от суммы, неверно исчисленной налогоплательщиком, а от суммы, которую следовало оплатить (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25 июля 2006 г.

№А33-94/06-Ф02-3636/06-С1);

9нарушение процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23 апреля 2009 г.

№Ф04-2355/2009 (5035-А03-19);

9неведение раздельного учета по операциям (постановление ФАС Северо-Западного округа от 4 февраля 2011 г. № Ф07-14528/2010).

Кроме того, налогоплательщики могут оспорить значения К2, нарушающие НК РФ (постановление ФАС Северо-Западного округа от 19 августа 2008 г. по делу № А13-878/2008, постановление Президиума ВАС РФ от 5 октября 2010 г. № 6563/10 по делу № А07-23889/2009).

Выводы из позиции Минфина РФ:

9в отношении предпринимательской деятельности в сфере реализации товаров с использованием торговых автоматов установлен размер базовой доходности в сумме 4500 руб. в месяц. С 1 июля 2011 г. следует применять значения корректирующего коэффициента К2, установленные на 2011 г. для стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, или для нестационарной торговой сети, в зависимости от того, к какому из указанных видов розничной торговли относится используемый торговый автомат (письмо ФНС РФ от 21 июня 2011 г. № ЕД-4-3/9834@);

9коэффициенты-дефляторы разных лет перемножать не требуется (письмо ФНС РФ от 21 февраля 2011 г. № КЕ-4-3/2794@);

9определяя площадь, необходимо суммировать все площади. Осуществляемая розничная торговля подпадает под налогообложение ЕНВД только в том случае, если используемая площадь торгового зала по всем

189

договорам аренды в данном объекте стационарной торговой сети составляет менее 150 кв. м. (письмо ФНС РФ от 2 июля 2010 г. № ШС-37-3/5778@ «О применении системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход»). При использовании для хранения автотранспортных средств одноуровневых платных стоянок, в том числе на открытых и крытых площадках, расположенных на земельном участке, при применении физического показателя налогоплательщик должен учитывать площадь земельного участка, на которой размещена платная стоянка. Если для хранения автотранспортных средств используется многоуровневая (многоэтажная) платная автостоянка, то при применении физического показателя налогоплательщик должен учитывать общую площадь платной стоянки, в том числе как подземной, так и надземной ее части, определяемую на основании правоустанавливающих и инвентаризационных документов (письмо ФНС РФ от 1 июня 2009 г. № ВЕ-17-3/100@ «О направлении письма Министерства финансов Российской Федерации от 15 мая 2009 г. № 03-11-11/81»);

9 при расчете объекта налогообложения, необходимо округлять значения. Значения стоимостных показателей менее 50 копеек (0,5 единицы) отбрасываются, а 50 копеек (0,5 единицы) и более округляются до полного рубля (целой единицы). В связи с этим при округлении размера физического показателя его значения менее 0,5 единицы отбрасываются, а 0,5 единицы и более округляются до целой единицы (письмо ФНС РФ от 3 июля 2009 г. № ШС-17-3/126@ «О направлении письма Министерства финансов Российской Федерации от 16 июня 2009 г. № 03-11-11/111»).

Статья 346.30. Налоговый период

Налоговым периодом по единому налогу признается квартал.

190