Постатейный комментарий к главе 26.3. Налогового кодекса «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятель

2007 г. № КА-А40/9614-07 по делу № А41-К2-1962/07 суд встал на сторону налогоплательщика, указав, что налоговым органом не представлено доказательств использования заявителем площади, используемой для оказания платных услуг, в размере большем, чем указано в декларациях по ЕНВД. Вместе с тем, в постановлении ФАС Поволжского округа от 15 сентября 2009 г. по делу № А49-407/2009 суд указал, что ЕНВД в отношении деятельности по оказанию услуг по хранению автотранспортных средств на платных автостоянках исчисляется исходя из площади, на которой размещен автотранспорт, и площади, предназначенной для оказания дополнительных услуг, входящих в комплекс услуг по хранению автотранспорта. Кроме того, при данном виде деятельности используется физический показатель "площадь стоянки в квадратных метрах", а уменьшение налогоплательщиком данного физического показателя на площадь проездов является неправомерным (постановление ФАС Поволжского округа от 19 января 2009 г. по делу № А6514412/2008).

3. Стационарная сеть

Если используемые помещения не выделены как части здания, то данные объекты следует рассматривать как объекты нестационарной торговой сети и для расчета ЕНВД следует принимать физический показатель — торговое место (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 8 мая 2008 г. №

А58-142/07-Ф02-1871/07 по делу № А58-142/07).

При определении объекта стационарной торговли, суд и налоговая рассматривают расположение торговых точек. Например, в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 5 июля 2007 г. № А33-19067/06-Ф02- 4132/07 по делу № А33-19067/06 суд указал, что расположение арендованных предпринимателем торговых точек в торговом зале другого торгового предприятия не позволяет классифицировать их как объекты стационарной торговли, обладающие торговыми залами.

Кроме того, дается оценка наличию подсобных помещений. В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 14 июля 2009 г. по делу №

141

А52-4783/2008 суд указал, что помещения не обеспечены складскими, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а следовательно, не отвечают понятию "магазин", установленному НК РФ для целей исчисления ЕНВД.

4. Нестационарная сеть

Налоговое законодательство не содержит запрета по видам деятельности при торговле через нестационарную сеть. Так, в постановлении ФАС Центрального округа от 19 марта 2008 г. по делу № А09-4505/07-24 суд сделал такой же вывод, что федеральное и региональное законодательство не содержат запрета на применение системы налогообложения в виде ЕНВД по виду деятельности "торговля лесоматериалами с делянок".

5. Площадь торгового зала

Налоговый орган должен доказать факт занижения предпринимателем физического показателя "площадь торгового зала" (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20 августа 2008 г. № А33-16896/07-Ф02- 1324/08 по делу № А33-16896/07).

Минфин в своих письмах исходит из площади торгового зала, исходя из инвентаризационных документов, однако в постановлении ФАС ЗападноСибирского округа от 18 октября 2010 г. по делу № А45-7149/2010 суд пришел к другому выводу, указав, что из смысла ст. ст. 346.26, 346.27 НК РФ следует, что обязательным признаком отнесения площадей к категории "площадь торгового зала" и учета их при исчислении ЕНВД является фактическое использование площади при осуществлении торговли. В постановлении ФАС Поволжского округа от 14 июля 2009 г. по делу № А55-18681/2008 судом был сделан вывод о том, что указание в техническом паспорте определенного назначения помещения не препятствует иной цели его использования, суд поверил свидетелям, указав, что свидетельские показания могут быть использованы только наряду с другими доказательствами. Вместе с тем, имеется и противоположная практика, так в постановлении ФАС Поволжского округа от 14 мая 2010 г. по делу № А57-9116/2009 суд признал

142

несостоятельными и не подтвержденными документально доводы налогоплательщика о том, что площадь торгового зала соответствовала указанному заявителем размеру, при этом налоговым органом в подтверждение правомерности вынесенного решения представлены копии экспликации и плана на объект недвижимости.

Если арендуемые помещения не являются магазинами и павильонами и в них не выделена площадь торгового зала, то суд может признать правомерным применение предпринимателем при исчислении ЕНВД физического показателя "торговое место" (постановление ФАС Северо-Западного округа от 7 июля 2009

г. по делу № А56-29285/2008).

При анализе площади торгового зала, суды анализируют договор аренды. Так, в постановлении ФАС Московского округа от 4 мая 2010 г. № КА- А41/3480-10 по делу № А41-3253/09 суд отказал налогоплательщику в удовлетворении требования, поскольку предприниматель в нарушение положений НК РФ неправомерно применял систему налогообложения в виде ЕНВД в связи с тем, что площадь арендуемого торгового зала превышает 150 кв. метров. При этом суды установили, что в договоре аренды нежилого помещения и оказания услуг № 174 от 1 января 2006 г. указана общая площадь арендуемых заявителем помещений — 173 кв. м, при этом какие-либо ссылки на распоряжение от 29 октября 2005 г. № 117 в нем отсутствуют. Но в судебной практике имеются случаи недоказанности налоговыми органами нарушений ограничений в 150 кв. метров — постановление ФАС Уральского округа от 18

мая 2010 г. № Ф09-263/10-С2 по делу № А76-33285/2009-54-664.

На практике часто возникают ситуации, при которых площади торговых залов в паспортах, актах, протоколах осмотра помещений и договорах аренды не совпадают. Например, в постановлении ФАС Поволжского округа от 11 августа 2009 г. по делу № А12-18793/2008 выявлены противоречивые сведения о площадях торговых залов, содержащиеся в технических паспортах, протоколах осмотра помещений и договорах аренды. Доказательств того, что в спорные периоды торговая площадь была иной, чем указана в договорах

143

аренды и протоколах осмотра, налоговым органом не представлено. Таким образом, налогоплательщику удалось доказать правомерность применения ЕНВД.

Компания должна использовать показатель «торговый зал», если у торгового места отсутствует площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, проходы для покупателей (постановление ФАС Московского округа от

18 декабря 2008 г. № КА-А41/11651-08 по делу № А41-5746/08).

Обратите внимание, что в НК РФ нет нормы, исключающей из площади торгового места площади, предназначенные для приемки, хранения товара, подготовки его к продаже, и иные аналогичные площади. Такая норма установлена только в отношении торговли через магазины и павильоны (абз. 22 ст. 346.27 НК РФ). Такой вывод сделал суд в постановлении ФАС Поволжского округа от 9 февраля 2010 г. по делу № А12-16000/2009.

6. Площадь зала обслуживания

Обязательным признаком отнесения площадей к категории "площадь зала обслуживания посетителей" и учета их при исчислении ЕНВД является фактическое использование площадей при оказании услуг общественного питания, что должно подтверждаться совокупностью доказательств. В постановлении ФАС Центрального округа от 25 февраля 2011 г. по делу № А35-8280/2009 суд обратился к приложению к договору аренды. Из данного приложения следует, что площадь зоны раздачи и формирования заказов составляет 17,58 кв. м, зона распределения потока посетителей — 16,31 кв. м, зона прохода к санузлам посетителей — 16,27 кв. м, зона обеденного зала — 108,09 кв. м. Кроме того, суд исследовал техпаспорт. При этом, суд обоснованно отклонил довод Инспекции о фиктивности договоров субаренды. В результате, суд удовлетворил заявленные Предпринимателем требования

7. Магазины

Если магазины являются самостоятельным объектом организации торговли, площадь их торговых залов не превышает 150 кв. м, помещения названных магазинов представляют собой конструктивно обособленную,

144

специально оборудованную часть здания, имеют самостоятельные входы в торговые помещения, то возможно применение ЕНВД (постановление ФАС Северо-Западного округа от 6 апреля 2010 г. по делу № А56-59468/2008).

Если помещения, используемые предпринимателем для розничной торговли, не обеспечены складскими, подсобными, административнобытовыми помещениями, а следовательно, не отвечают понятию "магазин", установленному НК РФ для целей исчисления ЕНВД (постановление ФАС Северо-Западного округа от 14 июля 2009 г. по делу № А52-4783/2008).

8. Павильон

Объекты стационарной торговой сети, не соответствующие понятиям "магазин" и "павильон", следует относить к объектам стационарной торговли, не имеющим торгового зала, при осуществлении розничной торговли через которые исчисление налоговой базы по ЕНВД производится с использованием физического показателя базовой доходности "торговое место". Однако в постановлении ФАС Центрального округа от 11 марта 2011 г. по делу № А624419/2010 суд стал на сторону налоговой инспекции. Из представленных в материалы дела фотографий и объяснений налогоплательщика следует, что торговая деятельность осуществлялась следующим образом: образцы товара выложены на лицевой части контейнера, являющейся его витриной, а на приспособленных стеллажах хранится тот же самый ассортимент товара. После заключения договора розничной купли-продажи товара, продавец, получив от покупателя деньги, проходит по контейнеру в место, где хранится товар, находит его и затем вместе с кассовым чеком передает покупателю. С учетом изложенного, суд пришел к правильному выводу о занижении Предпринимателем физического показателя при исчислении ЕНВД, в связи с чем оспариваемые налогоплательщиком начисления недоимки и пени произведены Инспекцией правомерно.

Налоговый орган должен представить доказательства, что помещение можно отнести к категории магазина либо павильона (постановление ФАС Центрального округа от 25 января 2010 г. по делу № А48-2463/2009).

145

9. Торговые места

Федеральным законом от 17 мая 2007 г. № 85-ФЗ «О внесении изменений в главы 21, 26.1, 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» были установлены более детальные характеристики торговых мест, к которым относятся здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной куплипродажи, а также объекты организации розничной торговли и общественного питания, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и другие объекты, в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях), прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках), земельные участки, используемые для размещения объектов организации розничной торговли (общественного питания), не имеющих торговых залов (залов обслуживания посетителей), прилавков, столов, лотков и других объектов. В постановлении ФАС Московского округа от 18 декабря 2008 г. № КА-А41/11651-08 по делу № А41-5746/08 было указано, что налоговый орган не доказал, что заявитель при исчислении налога должен был применить показатель "торговый зал", поскольку у торгового места отсутствует площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, проходы для покупателей.

Если в аренду предоставляются торговые места, расположенные в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, такая деятельность должна в обязательном порядке облагаться ЕНВД (постановление ФАС Дальневосточного округа от 16 октября 2009 г. № Ф03-5223/2009 по делу № А51-317/2008).

Если компания не осуществляла оптовую торговлю, являющуюся его основным видом деятельности, и не оказывало услуг по передаче во временное владение и пользование земельных участков для организации торговых мест, то не является плательщиком названного налога (постановление ФАС СевероЗападного округа от 20 августа 2009 г. по делу № А26-7927/2008).

10. Количество работников

146

Поскольку порядок распределения физического показателя "количество работников" при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, по одному из которых уплачивается ЕНВД, НК РФ не определен, при исчислении суммы налога в отношении предпринимательской деятельности по оказанию услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств следует учитывать всех работников, осуществляющих указанный вид деятельности (постановление ФАС СевероЗападного округа от 28 ноября 2008 г. по делу № А56-42855/2007).

При проверке показателя «количество работников» налоговая служба проверяет декларации по налогу, табели рабочего времени и расчетноплатежные ведомости на выплату заработной платы (постановление ФАС Северо-Западного округа от 30 ноября 2007 г. по делу № А56-782/2007).

11. Объекты предоставления услуг по временному размещению и проживанию

Только с 1 января 2008 г. ст. 346.27 НК РФ дополнена абзацем, согласно которому объектом предоставления услуг по временному размещению и проживанию признается комплекс конструктивно обособленных (объединенных) зданий и строений, расположенных на одном земельном участке. Налоговая инспекция в решении не доказала, что общая площадь спальных помещений, использованных предпринимателем для временного размещения и проживания, не превышала в спорном периоде 500 кв. м. При таких обстоятельствах судебные инстанции правомерно признали недействительным оспариваемое решение налоговой инспекции. Такой вывод содержится в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 4 сентября

2009 г. по делу № А32-25698/2008-3/401.

Статья 346.28. Налогоплательщики

1. Налогоплательщиками являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в которых введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

147

2.Организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, переведенные решениями представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга на уплату единого налога, обязаны встать на учет в налоговом органе:

по месту осуществления предпринимательской деятельности (за исключением видов предпринимательской деятельности, указанных в абзаце третьем настоящего пункта);

по месту нахождения организации (месту жительства индивидуального предпринимателя) - по видам предпринимательской деятельности, указанным в подпунктах 5, 7 (в части, касающейся развозной и разносной розничной торговли) и в подпункте 11 пункта 2 статьи 346.26 настоящего Кодекса.

Постановка на учет организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика единого налога, которые осуществляют предпринимательскую деятельность на территориях нескольких городских округов или муниципальных районов, на нескольких внутригородских территориях городов федерального значения Москвы и СанктПетербурга, на территориях которых действуют несколько налоговых органов, осуществляется в налоговом органе, на подведомственной территории которого расположено место осуществления предпринимательской деятельности, указанное первым в заявлении о постановке на учет организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика единого налога.

3.Организации или индивидуальные предприниматели, которые подлежат постановке на учет в качестве налогоплательщиков единого налога, подают в налоговые органы в течение пяти дней со дня начала осуществления предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, заявление о постановке на учет организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика единого налога.

Налоговый орган, осуществивший постановку на учет организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика единого налога, в течение пяти дней со дня получения заявления о постановке на учет организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика единого налога выдает уведомление о постановке на учет организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика единого налога.

Снятие с учета налогоплательщика единого налога при прекращении им предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, осуществляется на основании заявления, поданного в налоговый орган в течение пяти дней со дня прекращения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом.

Налоговый орган в течение пяти дней со дня получения от налогоплательщика заявления о снятии с учета в качестве налогоплательщика единого налога направляет ему уведомление о снятии его с учета.

Форма заявления о постановке на учет организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика единого налога и форма заявления организации или индивидуального предпринимателя о снятии с учета в качестве налогоплательщика единого налога в связи с прекращением предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

4.На розничных рынках, образованных в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2006 года N 271-ФЗ "О розничных рынках и о внесении изменений в Трудовой кодекс Российской Федерации", налогоплательщиками в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных подпунктами 13 и 14 пункта 2 статьи

346.26настоящего Кодекса, являются управляющие рынком компании.

148

Комментарий к ст. 346.28

В данной статье дано определение налогоплательщиков по ЕНВД, которыми являются:

9организации;

9индивидуальные предприниматели.

Существенным условием для применения ЕНВД является введение ЕНВД на территории:

9муниципального района;

9городского округа;

9Москвы и Санкт-Петербурга.

Представим схему, кто является плательщиками налога на основании ст.

346.26и 346.28 НК РФ, а кто не может применять данный налоговый режим.

-организации;

-индивидуальные предприниматели.

149

Пример:

Компания «Ромашка» была зарегистрирована в г. Владимире с 2007 г.

В2007 г. компания изготавливала широкоформатную рекламу. , Во Владимирской области ЕНВД на данный вид деятельности не был установлен, следовательно компания применяла УСН.

Однако с целью расширения бизнеса в 2009 г. компания переехала в г. Москва. В Москве данный вид деятельности переведен на ЕНВД. Следовательно, с 2009 г. компания должна была уплачивать ЕНВД.

В2011 г. компания расширилась, увеличилось количество сотрудников. В результате общее количество сотрудников компании составило 110 человек. Следовательно, компания с 2011 г. утратила право на ЕНВД. Однако ограничения по численности персонала установлены и для УСН.

Таким образом, компания с 2011 г. является плательщиком налога на прибыль по общей системе налогообложения.

ЕНВД на рынках

На розничных рынках налогоплательщиками ЕНВД являются управляющие рынком компании в отношении следующих видов деятельности:

9 оказание услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания, не имеющих зала обслуживания посетителей,

9 оказание услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование земельных участков для размещения объектов стационарной и нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания.

Порядок предоставления торговых мест и заключения договоров о предоставлении торговых мест регулируется ст. 15 Федерального закона от 30 декабря 2006 г. № 271-ФЗ «О розничных рынках и о внесении изменений в

150