Постатейный комментарий к главе 26.3. Налогового кодекса «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятель
.pdfТрудовой кодекс Российской Федерации» (далее — ФЗ от 30 декабря 2006 г. № 271-ФЗ).
Управляющая рынком компания ведет реестр договоров о предоставлении торговых мест (п. 15 ст. 3 ФЗ от 30 декабря 2006 г. № 271-ФЗ).
В целях исчисления единого налога за налоговый период управляющая рынком компания должна на основании реестра договоров о предоставлении торговых мест определять количество переданных во временное владение и (или) в пользование торговых мест, а также площадь торговых мест. При этом торговые места должны соответствовать определениям, данным в гл. 26.3 НК РФ.
Пунктом 3 ст. 346.29 НК РФ установлено, что базовой доходностью по указанному виду предпринимательской деятельности являются:
9количество переданных во временное владение и (или) в пользование торговых мест, объектов нестационарной торговой сети, объектов организации общественного питания (если площадь каждого из этих объектов не превышает 5 кв. м);
9площадь переданного во временное владение и (или) в пользование торгового места, объекта нестационарной торговой сети, объекта организации общественного питания (если площадь каждого из этих объектов превышает 5 кв. м) (письмо Минфина РФ от 13 мая 2010 г. № 03-11-06/3/73).
При этом площадь торговых мест исчисляется на основании правоустанавливающих документов.
Постановка на учет и снятие с него
Организации, применяющие ЕНВД, должны встать на учет в ИФНС. Они встают на учет:
9по месту осуществления деятельности;
9по месту нахождения организации или жительства ИП.
От места постановки на учет зависит:
9подача налоговой декларации;
9порядок уплаты налога;
151
9осуществление камеральных и выездных проверок налоговыми
органами.
До 2009 г. налогоплательщики, которые осуществляют виды деятельности, подпадающие под ЕНВД, должны были встать на учет по месту ведения деятельности (п. 2 ст. 346.28 НК РФ). Однако теперь для данного правила введены исключения:
9оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов
(подп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ);
9развозная и разносная розничная торговля (подп. 7 п. 2 ст. 346.26,
абз. 16 ст. 346.27 НК РФ);
9размещение рекламы на транспортных средствах (подп. 11 п. 2 ст.
346.26НК РФ).
При осуществлении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли через несколько торговых точек, расположенных в различных муниципальных образованиях, организация или индивидуальный предприниматель должны зарегистрироваться в качестве налогоплательщика ЕНВД на территории каждого муниципального образования, в котором ведется указанная предпринимательская деятельность (письмо Минфина РФ от 8 июня 2010 № 03-11-11/160). При этом налоговую декларацию налогоплательщик должен представлять по месту каждой постановки на учет (письмо Минфина РФ от 8 июня 2010 № 03-11-11/160).
Если налогоплательщик подает несколько заявлений о постановке на учет, то на учет его поставят в том месте, которое он укажет первым.
Срок подачи заявления — в течение 5 дней со дня начала осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, снятие — в течение 5 дней со дня прекращения деятельности, облагаемой ЕНВД.
Между моментами начала и окончания осуществления деятельности, подпадающей под действие системы налогообложения в виде ЕНВД, налогоплательщик обязан представлять налоговые декларации по ЕНВД.
152
При этом, в целях налогообложения ЕНВД, процесс потребления трудовых, материальных и интеллектуальных ресурсов при осуществлении деятельности не всегда может быть характеризован наличием значений физических показателей осуществления этой деятельности. В случае, если у налогоплательщика будут отсутствовать фактические значения физических показателей базовой доходности по осуществляемой деятельности и, соответственно, он отражает это в налоговой декларации, представляя "нулевую" декларацию.
В то же время, налогоплательщики, окончательно прекратившие с начала налогового периода осуществление своей деятельности в сферах, подпадающих под действие гл. 26.3 НК РФ, и снявшиеся в связи с этим в налоговых органах с учета в качестве налогоплательщиков ЕНВД, утрачивают обязанность по уплате единого налога и, следовательно, по представлению налоговых деклараций по этому налогу, начиная с данного налогового периода.
Данная позиция подтверждается постановлением ФАС Уральского округа от 20 августа 2008 г. № Ф09-5870/08-С3, оставленным в силе Определением ВАС РФ от 5 февраля 2009 г. № ВАС-16580/08, а также в письме ФНС РФ от 27 августа 2009 г. № ШС-22-3/669@ "О представлении "нулевых" налоговых деклараций по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности".
Пример
ООО «Глория» зарегистрировалось 20 января 2011 г. в качестве плательщика ЕНВД по виду деятельности — розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны. При этом площадь арендуемого магазина составляла 140 кв. метров. Однако в дальнейшем компания расторгла договор аренды и 15 июля 2011 г. заключила договор аренды на магазин площадью 200 кв. метров.
Таким образом, компания должна подать заявление в ИФНС до 25 января 2011 г. о применении ЕНВД. Однако рекомендуется подать заявление одновременно с регистрацией, т.е. 20 ноября 2011 г.
153
15 июля 2011 г. компания утратила право на применение ЕНВД. Следовательно, в срок до 20 июля 2011 г. компания должна подать заявление в ИФНС о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД.
Документы, необходимые налогоплательщику
Форма заявления о постановке на учет и снятии с учета утверждена приказом ФНС России от 12 января 2011 г. № ММ-7-6/1@.
Данным приказом утверждены следующие формы:
9форма № ЕНВД-1 "Заявление о постановке на учет организации в качестве налогоплательщика единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности";
9форма № ЕНВД-2 "Заявление о постановке на учет индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности";
9форма № ЕНВД-3 "Заявление о снятии с учета организации в качестве налогоплательщика единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности";
9форма № ЕНВД-4 "Заявление о снятии с учета индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности";
9формат "Заявления о постановке на учет организации в качестве налогоплательщика единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности";
9формат "Заявления о постановке на учет индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности";
9формат "Заявления о снятии с учета организации в качестве налогоплательщика единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности";
154
9формат "Заявления о снятии с учета индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности".
При открытии счетов или обособленных подразделений, компании, применяющей ЕНВД, понадобятся следующие формы:
9форма № С-09-1 "Сообщение об открытии (закрытии) счета (лицевого счета)";
9форма № С-09-2 "Сообщение об участии в российских и иностранных организациях";
9форма № С-09-3-1 "Сообщение о создании на территории Российской Федерации обособленных подразделений (за исключением филиалов и представительств) российской организации и об изменениях в ранее сообщенные сведения о таких обособленных подразделениях";
9форма № С-09-3-2 "Сообщение об обособленных подразделениях российской организации на территории Российской Федерации, через которые прекращается деятельность организации (которые закрываются организацией)".
Данные формы утверждены приказом ФНС РФ от 9 июня 2011 г. № ММВ-7-6/362@ "Об утверждении форм и форматов сообщений, предусмотренных п. 2 и 3 ст. 23 Налогового кодекса Российской Федерации, а также порядка заполнения форм сообщений и порядка представления сообщений в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи".
С 1 января 2009 г. в соответствии с п. 3 ст. 346.28 НК РФ налоговый орган, осуществивший постановку на учет организации в качестве плательщика единого налога, в течение 5 дней со дня получения заявления о постановке на учет организации в качестве плательщика единого налога выдает уведомление
опостановке на учет организации в качестве плательщика единого налога. Уведомление выдается по форме № 1-3-Учет "Уведомление о постановке на учет российской организации в налоговом органе на территории Российской Федерации", утвержденной приказом ФНС РФ от 1 декабря 2006 г. № САЭ-3- 09/826@ "Об утверждении форм документов, используемых при постановке на
155
учет и снятии с учета российских организаций и физических лиц". Кроме того, с 2010 г. утверждены форматы электронного документооборота. Форматы введены приказом ФНС от 26 марта 2010 г. № ММ-7-6/144@ «Об утверждении форматов документов, представляемых в налоговые органы при постановке на учет и снятии с учета российских организаций и физических лиц, в электронном виде».
Признание налогоплательщиков ЕНВД налоговыми агентами
Для плательщиков ЕНВД возможны случаи, когда они признаются налоговыми агентами, связаны с перечислением за других налогоплательщиков НДС, налога на доходы физических лиц, налога на прибыль организаций.
Налоговые агенты по НДС
Согласно ст. 161 НК РФ налоговыми агентами по НДС признаются:
1)фирмы и предприниматели, которые приобретают на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах;
2)арендаторы, арендующие имущество у органов государственной власти
иорганов местного самоуправления;
3)организации и индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять на территории России реализацию конфискованного имущества, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству;
4)организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с иностранными лицами, при реализации на территории Российской Федерации товаров указанных иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков;
156
5) лицо, в собственности которого находится судно, в случае если в течение десяти лет с момента регистрации судна в Российском международном реестре судов оно исключено из указанного реестра.
Пример:
Плательщик ЕНВД "Базель" арендует имущество у органов государственной власти. Компания должна выступать в качестве налогового агента. Стоимость аренды имущества составляет - 4720 евро в год.
Налог на добавленную стоимость к удержанию из дохода фирмы "Базель" в инвалюте составит: 4720 евро x 18/118 = 720 евро.
Налоговые агенты по НДФЛ
Кроме того, налогоплательщики ЕНВД перечисляют в бюджет НДФЛ. Данное правило распространяется как на индивидуальных предпринимателей, так и на коммерческие организации, осуществляющие выплаты дохода физическим лицам – работникам.
Ставка НДФЛ для резидентов составляет 13%, для нерезидентов — 30%. НДФЛ облагаются доходы физических лиц:
9дивиденды и проценты;
9страховые выплаты при наступлении страхового случая;
9доходы, полученные от использования в Российской Федерации авторских или иных смежных прав;
9доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации;
9доходы от реализации:
•недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации;
•в Российской Федерации акций или иных ценных бумаг,
•вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации.
157
•пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные налогоплательщиком в соответствии с действующим российским законодательством или полученные от иностранной организации в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в Российской Федерации;
•доходы, полученные от использования любых транспортных
средств
•иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.
Пример
ООО «Василек» платит работнику Иванову А.А. заработную плату в размере 23 418,61 рублей, что установлено в штатном расписании.
НК РФ установлены вычеты:
•стандартный — 400 рублей;
•на детей — 1000 рублей на каждого ребенка.
Вобщем случае НДФЛ удерживается в сумме 13% начисленных доходов: 23418,61 руб. х 13% = 3044 руб.
Вслучае, если работник представил работодателю заявление на предоставление стандартных налоговых вычетов на себя и на ребенка (с приложением копии свидетельства о рождении ребенка), то сумма налога будет зависеть от совокупного дохода, начисленного нарастающим итогом с начала года. Рассмотрим на примере:
Работнику ежемесячно начисляется 23418,61 руб. вычет на работника 400 руб., вычет на ребенка 1000 руб. Рассчитаем сумму ежемесячного НДФЛ:
январь 2011 г. (23418,61-(400 + 1000)) х 13% = 2862 руб.
февраль 2011 г. (23418,61 х 2 — (400 + 1000 х 2)) х 13% — 2862 = 2915
руб.
март 2011 г. (23418,61 х 3 — (400 + 1000 х 3)) х 13% — (2862+2915) = 2914 руб.
158
декабрь 2011 г.: (23418,61 х 12 — (400 + 1000 х 11)) х 13% — (2862 + 2915 х 5 + 2914 х 5)= (281023,32 — 11400) х 13% — 32007 = 35051 — 32007 = 3044
руб.
Налоговая проверка в части признания налогоплательщиком
В результате налоговой проверки налоговый орган:
1.Проверяет, является ли налогоплательщик на самом деле плательщиком ЕНВД.
Пример рассматривается в постановлении Президиума ВАС РФ от 21
декабря 2010 г. № 3972/10.
В ходе выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о неправомерном применении налогоплательщиком в IV квартале 2003 г., 2005 и 2006 гг. специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход в отношении розничной торговли, осуществляемой через его филиалы — универмаг "Деснянка" и магазин "Продукты". Пересчитав его налоговые обязательства по общей системе налогообложения, инспекция указала в акте выездной налоговой проверки от 23 марта 2007 г. № 97 на излишнюю уплату 829 816 руб. единого налога на вмененный доход.
2.Осуществляет проверку иного режима, который может применять налогоплательщик.
Подобный случай доначисления ЕНВД рассматривался в Определении ВАС РФ от 8 июля 2011 г. № ВАС-8339/11 по делу № А35-13056/2009.
Суды установили, что предприниматель Иванова К.К., применяющая упрощенную систему налогообложения, в 2006-2008 гг. осуществляла розничную торговлю непродовольственными товарами на арендуемой в магазине площади торгового зала 25 кв. метров (в 2008 г. — 30 кв. метров). Поскольку п. 2 ст. 346.26 НК РФ и решением Курского городского собрания от 25 ноября 2005 г. № 171-3-РС "О введении на территории муниципального образования "город Курск" единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" розничная торговля, осуществляемая через магазины с площадью торгового зала не более 150 кв. метров по каждому объекту
159
организации торговли, отнесена к видам деятельности, облагаемым единым налогом на вмененный доход, суды признали предпринимателя плательщиком данного налога. При этом указали на возможность возврата излишне уплаченного налога по упрощенной системе налогообложения.
Отбор налогоплательщиков для налоговой проверки
Критерии отбора налогоплательщиков для налоговой проверки содержатся в приказе ФНС России от 30 мая 2007 г. № ММ-3-06/333@ «Концепция системы планирования выездных налоговых проверок».
Критериями самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемыми налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, могут являться:
1.Налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности).
2.Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов.
3.Отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период.
4.Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг).
5.Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации.
6.Неоднократное приближение к предельному значению установленных НК РФ величин показателей, предоставляющих право применять налогоплательщикам специальные налоговые режимы.
7.Отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год.
160