9.8. Нематериальные активы предприятия

В современных условиях хозяйствования становится оче­видным, что материальные активы не являются единствен­ным фактором обеспечения доходности предприятия. Суще­ствуют виды активов, которые хотя и не имеют веществен­ной формы, но играют немаловажную роль в экономике предприятия. Такие активы называются нематериальными. Их актуальность обусловлена развивающимися процессами по­глощения одних предприятий другими, слиянием различных отраслей промышленности, возрастанием роли информаци­онных технологий.

Использование нематериальных активов дает возможность современному предприятию изменить структуру своего про­изводственного капитала, увеличить наукоемкость производ­ства и повысить конкурентоспособность продукции. Нематери­альные активы являются также одним из принципиально но­вых объектов бухгалтерского учета, появившихся в его теории и практике на этапе становления и развития рыночных отно­шений в России.

Нематериальные активы — это активы, которые не имеют вещественного (физического) выражения, однако пред­ставляют ценность для предприятия и оказывают существен­ное влияние на уровень его доходности.

Нематериальные активы имеют следующие основные признаки:

— отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;

— возможность идентификации (выделения, отделения) от другого имущества;

— использование в производстве продукции, при вы­полнении работ, оказании услуг либо для управленческих нужд;

— использование их в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования продолжительностью свы­ше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

— способность приносить предприятию экономические выгоды (доход) в будущем;

— наличие оформленных надлежащим образом докумен­тов, подтверждающих существование самого актива и ис­ключительного права у организации на результаты интел­лектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) па­тента, товарного знака и т. п.).

Поскольку нематериальные активы не имеют веществен­ной формы, то важным критерием отнесения того или иного объекта к данной категории имущества является также его отчуждаемость. Применительно к нематериальным активам отчуждаемость означает возможность передачи объекта как такового в собственность другому лицу.

Нематериальными активами не могут быть признаны интеллектуальные и деловые качества гражданина, его ква­лификация и способность к труду, поскольку они не могут быть отчуждены от гражданина и переданы другим лицам.

Нематериальные активы относятся к внеоборотным ак­тивам организации и отражаются в бухгалтерском балансе по статье 110.

К нематериальным активам, используемым в хозяйствен­ной деятельности в течение периода, превышающего 12 ме­сяцев, и приносящим доход, относятся права, возникаю­щие:

— из авторских и иных договоров на произведения на­уки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;

— из патентов на изобретения, промышленные образ­цы, коллекционные достижения, из свидетельств на полез­ные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или ли­цензионных договоров на их использование;

— из прав на ноу-хау и др.

Кроме того, к нематериальным активам могут относить­ся организационные расходы (расходы, связанные с образо­ванием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учреди­телей) в уставный (складочный) капитал), а также такой вид, как деловая репутация организации.

Нематериальные активы могут возникать на балансе орга­низации только в результате заключения определенной ка­тегории гражданско-правовых сделок, например, авторский договор, договор о выполнении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР), создании или пе­редаче научно-технической продукции, лицензионный дого­вор и др. Иными словами, нематериальные активы, пред­ставляющие собой результат интеллектуальной деятельнос­ти, на которую владелец приобретает исключительные права, не могут быть переданы на основании, например, договора купли-продажи, поскольку с помощью этой категории дого­вора оформляются сделки с вещами, по отношению к кото­рым действует право собственности.

На практике хозяйственной деятельности предприятия в качестве нематериальных активов может быть использована интеллектуальная собственность.

Интеллектуальная собственность в производственной сфере включает в себя права, относящиеся к исполнитель­ной деятельности, изобретениям, научным открытиям, про­мышленным образцам, товарным знакам, знакам обслужи­вания, фирменным наименованиям и коммерческим обозна­чениям, к защите против недобросовестной конкуренции, а также все другие права, относящиеся к интеллектуальной деятельности в сфере производства.

К объектам интеллектуальной собственности относятся такие права, как исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезная модель, селекционные достижения; исключительное авторское пра­во на программы для ЭВМ, базы данных; имущественное право автора иного правообладателя на топологии интеграль­ных микросхем; исключительное право владельца на товар­ный знак и знак обслуживания, наименование места проис­хождения товаров.

Изобретения и полезные модели рассматриваются как техническое решение задачи.

Под промышленным образцом понимается соответству­ющее установленным требованиям художественно-конструк­торское решение изделия, определяющее его внешний вид.

Программа для ЭВМ — это объективная форма предос­тавления совокупности данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных уст­ройств с целью получения определенного результата.

База данных является объективной формой представле­ния и организации совокупности данных, систематизирован­ных таким образом, чтобы эти данные могли быть найдены и обработаны с помощью ЭВМ.

Топология интегральных микросхем представляет собой зафиксированное на материальном носителе пространствен­но-геометрическое расположение совокупности элементов интегральной микросхемы и связей между ними.

Товарные знаки, знаки обслуживания, наименования мест происхождения товаров — это обозначения или названия, слу­жащие для отличия товаров или услуг другого производите­ля, для отличия товаров, обладающих особыми свойствами.

Товарный знак (знак обслуживания) представляет собой элемент, способствующий отличию товаров и услуг одних юридических лиц или граждан от однородных товаров и ус­луг других юридических лиц или граждан. Товарными знаками могут быть словесные, изобразительные, объемные и дру­гие обозначения или их комбинации в любом цвете или цве­товом сочетании. Товарные знаки указывают, кто несет от­ветственность за качество предлагаемых населению товаров.

В условиях развитой экономической системы имущество предприятия на 30-60% состоит из нематериальных активов, а товарный знак в их составе может занимать около 80%.

Наименование места происхождения товара или услу­ги — это географическое название страны, населенного пун­кта, местности, где произведен продукт или услуга.

Согласно правилам отечественного учета, в состав нема­териальных активов включаются организационные расходы.

К организационным расходам относятся гонорары юрис­там за составление учредительных документов, услуги за регистрацию фирмы и т. д., осуществляемые в момент созда­ния. Расходы по переоформлению учредительных докумен­тов, изготовление новых печатей и штампов в состав немате­риальных активов не включаются.

Такой вид нематериальных активов, как деловая репу­тация (гудвилл), появляется у предприятия только в том случае, если им была совершена покупка другого предприя­тия. Деловая репутация может определяться в виде разницы между покупной ценой приобретенного предприятия и сто­имостью по бухгалтерскому балансу всех его активов и обя­зательств.

Нематериальные активы неоднородны по своему составу, поэтому необходима их классификация по ряду признаков:

а) по степени использования в производстве:

— функционирующие (работающие), т. е. те активы, применение которых приносит предприятию доход в настоя­щий период;

— нефункционирующие (неработающие), которые не используются по каким-либо причинам, но могут применяться в будущем;

б) по степени влияния на финансовые результаты пред­приятия:

180

— способные приносить доход прямо, за счет внедрения их в эксплуатацию;

— опосредованно влияющие на финансовые результаты; в) в зависимости от степени правовой защиты:

— защищаемые охранными документами (авторскими правами);

— незащищаемые охранными документами (авторскими правами).

Оценка стоимости нематериальных активов зависит от способа их приобретения. Нематериальные активы могут быть внесены в качестве вклада в уставный капитал, приобретены за плату у других организаций, получены безвозмездно, со­зданы на самом предприятии. Поэтому оценка может быть произведена по договоренности сторон, или исходя из затрат на приобретение, или по рыночной стоимости, или по сто­имости изготовления.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретенных за плату, определяется как сумма всех фак­тических расходов на приобретение и приведение их в со­стояние, пригодное для использования в запланированных целях.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, со­зданных самой организацией, рассчитывается как сумма всех фактических расходов на их создание, изготовление (израс­ходованные материальные ресурсы; оплата труда; услуги сторонних организаций; патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств и т. п.).

Первоначальная стоимость нематериальных активов, вне­сенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал орга­низации, вычисляется исходя из их денежной оценки, согла­сованной учредителями (участниками) организации.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, по­лученных организацией безвозмездно, соответствует их ры­ночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

При оценке стоимости нематериальных активов исполь­зуются три основных метода.

1. Доходный метод. В соответствии с ним стоимость объек­та нематериальных активов принимается на уровне текущей стоимости тех преимуществ, которые имеет предприятие от его использования. В качестве примера можно привести ме­тод освобождения от роялти — периодического отчисления лицензеру (продавцу) за пользование интеллектуальной соб­ственностью, которое используется для оценки стоимости патентов и лицензий. Обычно роялти составляет 5-20% до­полнительной прибыли, получаемой предприятием, купив­шим интеллектуальную собственность. Если объект интеллек­туальной собственности является основой нового продукта или технологии, то роялти может составлять до 50%.

В случае, когда изобретение приобретается на основе роялти, стоимость лицензии на использование изобретения равна дисконтированному потоку роялти (Q):

где d_t — ставка роялти;

В — база расчета роялти (выручка или прибыль от реализации

продукции, выпускаемой по лицензии);

п — количество лет действия лицензионного договора;

t — порядковый номер рассматриваемого года;

а — ставка дисконта.

2. Затратный метод. При его использовании нематери­альные активы оцениваются как сумма затрат на их созда­ние, приобретение и ввод в действие.

3. Сравнительный метод применяется для тех видов не­материальных активов, сделки по которым часто соверша­ются на рынке. Исходной информацией для расчета стоимос­ти объекта служат цены продажи аналогичных объектов.

Нематериальные активы учитываются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости. Стоимость объектов немате­риальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полезного использования.

Амортизационные отчисления производятся одним из следующих способов:

— линейным способом исходя из норм, исчисленных орга­низацией на основе срока их полезного использования;

— способом уменьшаемого остатка;

— способом списания стоимости пропорционально объе­му продукции.

Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока полезного использования.

В течение срока полезного использования нематериаль­ных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев консервации организа­ции.

Годовая сумма начисления амортизационных отчислений при линейном способе определяется на основе первоначаль­ной стоимости нематериальных активов и нормы амортиза­ции, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. При способе уменьшаемого остатка сумма амор­тизационных отчислений за год рассчитывается на основе остаточной стоимости нематериальных активов на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по нематериальных активам начисляются ежемесячно независи­мо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годо­вой суммы.

При способе списания стоимости пропорционально объе­му продукции (работ) начисление амортизационных отчисле­ний производится в зависимости от натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости нематериального актива и пред­полагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезно­го использования данного объекта.

Срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Сроком полезного использования считается период, в течение которого использование объекта прино­сит прибыль, выгоду предприятию.

Сроком полезного использования для патентов, лицен­зий, прав использования и т. д. является срок, оговоренный договором.

По нематериальным активам, для которых трудно или невозможно определить срок полезного использования, нор­мы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на условный период (но не более срока деятельности органи­зации).

По нематериальным активам, полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации, приобре­тенным с использованием бюджетных ассигнований, и нема­териальным активам бюджетных организаций амортизация не начисляется.

Имеется возможность не начислять амортизационные отчисления по некоторым видам нематериальных активов, перечень которых предприятие устанавливает самостоятельно. Обычно к ним относятся активы, стоимость которых не умень­шается с годами (например, товарные знаки).

Амортизационные отчисления по нематериальным акти­вам начинаются с первого числа месяца, следующего за ме­сяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета. Амор­тизационные отчисления по нематериальным активам пре­кращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Во многих отраслях производственной сферы широко распространены процессы слияния предприятий, приобрете­ния одних предприятий другими. Поэтому существует потреб­ность в учете условной стоимости деловой репутации.

Стоимость любого предприятия, взятого в целом как единый имущественно-хозяйственный комплекс, отлична от совокупной стоимости его активов и пассивов. Иными слова­ми, между стоимостью предприятия и совокупной стоимос­тью его имущества и обязательств всегда есть разница. В ан­глоязычной экономической литературе эта разница именует­ся гудвилл (goodwill), т. е. преимущества, которые получает покупатель при покупке уже существующего и действую­щего предприятия по сравнению с организацией нового пред­приятия.

Указанная разница может быть либо положительная, либо отрицательная.

Положительная деловая репутация означает, что сто­имость предприятия превышает совокупную стоимость его активов и пассивов, что предприятию присуще нечто такое, что не определяется стоимостью его активов и пассивов. Это может быть наличие стабильных покупателей, выгодное гео­графическое положение, репутация качества, навыки мар­кетинга и сбыта, техническое ноу-хау, деловые связи, опыт управления, уровень квалификации персонала и т. п. Эти факторы обеспечивают более высокий уровень прибыли, чем тот, что может быть получен при использовании аналогич­ных активов и пассивов, но в отсутствие отмеченных нема­териальных факторов.

Положительную деловую репутацию организации следу­ет рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую поку­пателем в ожидании будущих экономических выгод, и учи­тывать в качестве отдельного инвентарного объекта.

Отрицательная деловая репутация свидетельствует об обратном. Отрицательную деловую репутацию организа­ции следует рассматривать как скидку с цены, предостав­ляемую покупателю в связи с отсутствием факторов нали­чия стабильных покупателей, репутации качества, навы­ков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т. п., и учитывать как доходы будущих периодов.

Деловая репутация не существует отдельно от предприя­тия. Это неотчуждаемое имущество, распорядиться которым невозможно отдельно от предприятия. Эта черта отличает данный вид активов от всех иных объектов бухгалтерского учета, включая другие виды нематериальных активов. Дело­вая репутация не имеет определенного срока жизни. Отече­ственная практика исходит из того, что большинство возмож­ных факторов, составляющих положительную деловую репу­тацию, приносят экономическую выгоду в течение 20 лет с даты приобретения. За это время деловая репутация должна быть амортизирована. Однако принятый период амортизации является условным и может сказаться на точности исчисления финансового результата деятельности предприятия.

Вопросы для самоконтроля

1. Приведите основные характеристики основных про­изводственных фондов.

2. Какую функцию выполняют непроизводственные фон­ды предприятия?

3. Обозначьте структуру основных производственных фондов. Что необходимо для ее улучшения?

4. С помощью какой группы показателей проводится оцен­ка основных производственных фондов в целом по всей их номенклатуре?

5. Какие вы знаете методы определения восстановитель­ной стоимости основных производственных фондов?

6. Что такое моральный износ основных производствен­ных фондов?

7. Дайте определение понятию амортизация основных производственных фондов.

8. Какие способы начисления амортизации вам извест­ны?

9. Назовите преимущества и недостатки ускоренных ме­тодов начисления амортизации.

10. Чем должно руководствоваться предприятие при вы­боре того или иного метода начисления амортизации.

11. Что характеризуют показатели интенсивного исполь­зования основных производственных фондов?

12. Какие резервы увеличения показателя фондоотдачи вы знаете?

13. Приведите основные направления повышения эффек­тивности использования основных производственных фондов.

14. Назовите основные виды воспроизводства основных производственных фондов.

15. С чем связана проблема технического перевооруже­ния предприятий?

16. Дайте определение понятию "нематериальные акти­вы".